企業(yè)資產(chǎn)轉讓稅務籌劃案例點評

　　基本情況

　　由于我國現(xiàn)行稅收法律體系存在的制度性差異，這種差異為納稅人進行籌劃提供了一個最主要的思路，即通過適當轉變自身涉稅事項的稅收屬性，改變涉稅事項的應稅稅種或稅目，進而適用對自身最為有利的稅收政策，達到降低稅收成本的目的。如何進行這種稅務籌劃的操作，納稅人應根據(jù)自身具體的涉稅情況予以考慮。下面通過一個具體案例的分析來說明這種轉換籌劃法的基本操作思路。

　　2003年，山東某煤廠二期產(chǎn)煤系統(tǒng)建設項目的法人由原A公司轉換為B公司?；椖糠ㄈ俗兏螅珹公司與B公司經(jīng)協(xié)商，將二期產(chǎn)煤系統(tǒng)建設項目轉讓給了B公司。由于二期產(chǎn)煤系統(tǒng)已經(jīng)進行了前期的建設，作為轉讓補償，A公司收取B公司前期工作的轉讓收入6000萬元，2003年中旬此項交易完成，款項業(yè)已收到。由于A公司原有輸煤系統(tǒng)的建設規(guī)模已考慮了自身將來擴建二期產(chǎn)煤系統(tǒng)的需要，為有利雙方生產(chǎn)系統(tǒng)的管理，在轉讓二期產(chǎn)煤系統(tǒng)的同時，A公司向B公司進行了輸煤系統(tǒng)的轉讓。轉讓的輸煤系統(tǒng)資產(chǎn)包括為二期產(chǎn)煤系統(tǒng)準備的輸煤綜合樓、碎煤機室、翻車機室、輸煤棧橋、轉運站、犁煤機、斗輪堆取料機、翻車機、葉輪給煤機、輸煤皮帶機以及占用的土地使用權等。此項轉讓的交易金額為7000萬元。由于輸煤系統(tǒng)的轉讓將直接影響到A公司現(xiàn)有產(chǎn)煤系統(tǒng)的生產(chǎn)能力，為了彌補由此造成的損失，B公司給予A公司5000萬元的輸煤系統(tǒng)轉讓補償款，作為A公司重新建造滿足現(xiàn)有產(chǎn)煤系統(tǒng)生產(chǎn)需要的輸煤系統(tǒng)資金。

　　案例分析

　　在對這一案例相關情況進行了解后我們可以進行稅務籌劃空間的分析。A公司取得首筆6000萬的轉讓收入后，在其2003年的年報中已經(jīng)披露確認了這一資產(chǎn)轉讓事項及其收入，會計處理上也已進行了相關收入成本項目的配比，并相應正確履行了流轉稅和所得稅的納稅義務，因此并不存在涉稅風險。同樣，由于納稅義務已經(jīng)形成并且已經(jīng)履行，因而對于相應的涉稅事項也就不存在稅務籌劃的空間。如果再試圖通過賬務上的更改來改變已經(jīng)形成的納稅義務，則不再屬于稅務籌劃的范疇，而是一種偷逃稅的違法行為。

　　目前，A公司此項資產(chǎn)轉讓業(yè)務尚未形成既定納稅義務，還存在籌劃操作空間的是這一事項中所涉及的土地增值稅問題。由于A公司此次輸煤系統(tǒng)的轉讓是將輸煤系統(tǒng)所占用的土地、房屋以及上面的各類機械整體轉讓給B公司，按照《土地增值稅暫行條例》的規(guī)定，轉讓國有土地使用權、地上建筑物及其附著物所取得的收入應在計算扣除項目金額后對增值額繳納土地增值稅。因此，A公司轉讓輸煤系統(tǒng)獲得的7000萬應確認為土地增值稅的應稅收入。但是，由于A公司在轉讓的同時相應獲得了5000萬的補償款收入，根據(jù)《土地增值稅暫行條例實施細則》第五條的規(guī)定，土地增值稅的轉讓收入是指轉讓房地產(chǎn)的全部價款及有關的經(jīng)濟利益。由于此筆5000萬的補償收入是由于A公司轉讓輸煤系統(tǒng)而相應獲得的，應算作是轉讓房地產(chǎn)（土地、房屋及上面的附著物）獲取的相關經(jīng)濟利益，因而也應一并計入土地轉讓收入計算繳納土地增值稅。經(jīng)過測算，A公司此項輸煤系統(tǒng)轉讓按照規(guī)定可以扣除的項目金額總計為3285萬元，這樣，A公司此項轉讓收益增值額8715萬元（7000＋5000－2285），將超過扣除項目金額的265％，適用60％的稅率計征土地增值稅，應納土地增值稅＝8715×60％－3285×35％＝4079.25（萬元），稅收負擔率為34％（4079.25÷12000）。

　　可見，由于A公司獲取的5000萬補償收入并入了土地轉讓收益，造成土地增值額急劇加大，從而在超率累進稅率的作用下，稅負變動很大。那么，從籌劃的角度考慮，如果能改變這筆5000萬補償款的性質，使其不再與轉讓土地使用權相關，那么將可以降低整體增值率，適用較低的稅率，從而達到合理減輕稅負的目的。

　　籌劃思路

　　鑒于以上A公司涉稅義務的履行情況及公司整體對外會計信息披露的要求，對于這筆轉讓補償收入可以通過以下兩種轉換方式進行籌劃：

　　第一種思路，A公司與對方重新單獨簽訂一筆金額為5000萬的煤廠附屬設施使用贊助合同，以此達到相同的目的。這種籌劃思路的可行性在于，由于對方新建煤廠離A公司的煤廠較近，而A公司煤廠長期以來已經(jīng)在當?shù)貜S區(qū)周圍形成了比較完善的，具有一定規(guī)模的職工生活附屬設施。對方在投產(chǎn)經(jīng)營之后，完全可以通過簽訂這筆煤廠附屬設施使用合同來避免重復建設新的生活設施，而可以直接使用已有的這些設施。因此，對方也就應當具有簽訂這種合同的意愿。在合同具體條款上，煤廠可以與對方約定設施的使用年限，并約定違約責任，如果煤廠本身原有的計劃安排中已經(jīng)想通過這種租賃自身生活設施給對方而賺取一定的營業(yè)外收入，那么在合同金額的確定上，可以以雙方協(xié)商后的租賃費用加上原有的5000萬的轉讓費用作為此項附屬設施使用的總金額。這樣，A公司只需就這筆合同收入按服務業(yè)繳納5.5％的營業(yè)稅及附加，在所得稅稅負不變的情況下，既可以保證合同雙方原有的經(jīng)濟利益和經(jīng)營意向不受損失，同時達到節(jié)省稅款的目的。

　　第二種思路，A公司煤廠與對方重新單獨簽訂一筆金額5000萬的煤廠初期投產(chǎn)生產(chǎn)管理咨詢合同，即由于對方剛開始投產(chǎn)經(jīng)營煤廠，在生產(chǎn)運作、企業(yè)管理制度制訂、生產(chǎn)人員培訓等各個方面都可以向具有成熟的煤廠生產(chǎn)管理運作經(jīng)驗的A公司咨詢，由此A公司完全可以通過這種煤廠管理咨詢合同的簽訂來達到實現(xiàn)這筆5000萬收入性質轉變的目的。同樣，如果煤廠確實已經(jīng)或打算向對方提供這種咨詢服務，那么也可以將協(xié)議后的費用與5000萬加總后確定一個最終的合同金額。這樣，亦可以達到相同的籌劃目的。

　　按照這兩種思路操作，A公司皆應繳納土地增值稅：（7000－3285）×50％－3285×15％＝1364.75（萬元），應繳納營業(yè)稅及附加＝5000×5.5％＝275（萬元），總計稅款為1639.75萬元，比籌劃前節(jié)省2439.5萬元。

　　需要說明的是，任何一種納稅籌劃思路的提出，在進行具體操作時都需要綜合考慮籌劃思路所涉及的相關方的利益變化，只有利益各方經(jīng)過比較分析后予以認可和配合，籌劃操作思路才能轉變?yōu)楝F(xiàn)實可行的操作方案。

　　律師點評：稅務籌劃本身就是一種交易安排，通過對交易事項法律性質的規(guī)劃，實現(xiàn)轉換應稅義務的目的，最終達到降低稅負、實現(xiàn)納稅人稅后利益最大化的目標。在對交易事項進行稅務籌劃時，納稅人需要注意的是交易事項法律性質的變化必須滿足“形式與交易實質的統(tǒng)一”和“有真實的商業(yè)交易目的”的基本原則，否則，容易被稅務機關認定為惡意避稅而遭到調查和否定，致使稅務籌劃方案失敗。