房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅的籌劃

　　土地增值稅是對(duì)轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上建筑物及其附著物并取得收入的單位和個(gè)人，就其轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的增值額征收的一種稅。開征土地增值稅可以對(duì)轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)收益起到一定的調(diào)節(jié)作用，是規(guī)范國家參與土地增值收益的一種方式。房地產(chǎn)開發(fā)公司主要從事地產(chǎn)的開發(fā)、銷售，其取得的收益按國家稅法的規(guī)定應(yīng)繳納土地增值稅，由于增值稅稅率實(shí)行四級(jí)超額累進(jìn)稅率，稅率從30％到60％，稅負(fù)較重，因此有必要在遵守法律法規(guī)的前提下對(duì)土地增值稅進(jìn)行籌劃，減輕企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，謀求企業(yè)的最大利益。鑒于土地增值稅是對(duì)增值額計(jì)算征稅，增值額小，計(jì)稅額就小，適用的稅率也低，土地增值稅稅負(fù)就輕。因此土地增值稅籌劃的基本思路是根據(jù)土地增值稅的稅率特點(diǎn)及有關(guān)優(yōu)惠政策，控制增值額，從而適用低稅率或享受免稅待遇。關(guān)鍵點(diǎn)就是合理合法地控制、降低增值額。

　　一、確定合適的利息扣除方式

　　按照《土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定，財(cái)務(wù)費(fèi)用中的利息支出，允許據(jù)實(shí)扣除，但最高不得超過按商業(yè)銀行同類同期貸款利率計(jì)算的金額。其他房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用則按取得土地使用權(quán)所支付的金額和房地產(chǎn)開發(fā)成本之和的5％扣除。如果房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)不能按照轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偫⒅С觯虿荒芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)貸款證明的，房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用應(yīng)按取得土地使用權(quán)所支付的金額和房地產(chǎn)開發(fā)成本之和的10％以內(nèi)按規(guī)定扣除。

　　上述規(guī)定為納稅人進(jìn)行稅收籌劃提供了選擇余地。如果建房過程中借用了大量資金，利息費(fèi)用很多，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)則應(yīng)采取據(jù)實(shí)扣除的方式，此時(shí)應(yīng)盡量提供金融機(jī)構(gòu)貸款的證明。如果建房過程中借款很少，利息費(fèi)用很低，則可故意不計(jì)算應(yīng)分?jǐn)偟睦⒅С?，或不提供金融機(jī)構(gòu)的貸款證明，這樣可以多扣除費(fèi)用，減輕稅負(fù)。

　　二、利用普通標(biāo)準(zhǔn)住宅籌劃

　　《土地增值稅暫行條例》規(guī)定：納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，增值額未超過扣除項(xiàng)目金額20％的，免征土地增值稅，增值額超過扣除項(xiàng)目金額之和20％的，應(yīng)就其全部增值額按規(guī)定計(jì)稅。

　　《暫行條例》沒有規(guī)定普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的標(biāo)準(zhǔn)是考慮到我國幅員遼闊，各地經(jīng)濟(jì)發(fā)展程度不同，不宜實(shí)行一刀切。比如北京市規(guī)定：“對(duì)普通標(biāo)準(zhǔn)住宅面積進(jìn)行審核確認(rèn)時(shí)，可按棟號(hào)掌握平均每戶的建筑面積在120平方米以下。凡符合上述條件的為標(biāo)準(zhǔn)住宅，可享受財(cái)稅字（1999）210號(hào)所規(guī)定的有關(guān)政策，在其轉(zhuǎn)讓時(shí)暫免征收土地增值稅?！庇纱丝梢姡本┦袑?duì)普通標(biāo)準(zhǔn)住宅是按棟號(hào)掌握平均每戶的建筑面積在120平方米以下審定的，這就為我們籌劃提供了空間，即每棟號(hào)住宅可以合理搭配大戶型和小戶型，使得平均每戶的建筑面積在120平方米以下，這樣就可以為享受國家給予普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的稅收優(yōu)惠提供了基礎(chǔ)。

　　三、代收收入籌劃

　　財(cái)政部、國家稅務(wù)總局財(cái)稅宇（95）48號(hào)文件規(guī)定，對(duì)于縣級(jí)及縣級(jí)以上人民政府要求房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在售房時(shí)代收的各項(xiàng)費(fèi)用，如果代收費(fèi)用是計(jì)入房價(jià)中向購買方一并收取的，可作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入計(jì)稅；如果代收費(fèi)用未計(jì)入房價(jià)中，而是在房價(jià)之外單獨(dú)收取，可不作轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入。對(duì)于代收費(fèi)用作為轉(zhuǎn)讓收入計(jì)算的，在計(jì)算扣除項(xiàng)目金額時(shí)，可予以扣除但不允許加計(jì)20％的扣除基數(shù)；對(duì)于代收費(fèi)用未作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入計(jì)稅的，在計(jì)算增值稅時(shí)不允許扣除代收費(fèi)用。

　　因此，在會(huì)計(jì)核算時(shí)，應(yīng)把縣級(jí)及縣級(jí)以上人民政府要求房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在售房時(shí)代收的各項(xiàng)費(fèi)用不計(jì)入房價(jià)中，而是通過合同安排、業(yè)務(wù)流程重組在房價(jià)之外單獨(dú)收取，這樣就可以減少銷售收入，不僅可以節(jié)省營業(yè)稅，而且可以降低增值額、減少應(yīng)納的土地增值稅。

　　四、股權(quán)轉(zhuǎn)讓策劃

　　目前，我國稅法規(guī)定對(duì)股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為不征流轉(zhuǎn)稅，僅對(duì)其收益征收企業(yè)所得稅，這一規(guī)定為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)規(guī)避其銷售不動(dòng)產(chǎn)應(yīng)納的營業(yè)稅、土地增值稅創(chuàng)造了條件。

　　具體說明如下：假設(shè)由企業(yè)甲開發(fā)某大廈，欲將該大廈轉(zhuǎn)讓給企業(yè)乙，但轉(zhuǎn)讓的過程中需要按5％的稅率繳納營業(yè)稅。為此，企業(yè)甲成立一個(gè)全資子公司丙，并由企業(yè)丙擁有大廈。待大廈建成后，將企業(yè)丙的全部股權(quán)轉(zhuǎn)讓給企業(yè)乙。在該過程中，由于法律上企業(yè)丙僅僅變更了股東，公司名稱未變更，納稅主體的地位沒有改變，該大廈的產(chǎn)權(quán)也仍然屬于企業(yè)丙，因此，企業(yè)甲僅就轉(zhuǎn)讓收益繳納所得稅，從而成功地規(guī)避了營業(yè)稅。對(duì)于企業(yè)乙來說，以企業(yè)丙的名義進(jìn)行經(jīng)營與以自己的名義進(jìn)行經(jīng)營并沒有實(shí)質(zhì)的區(qū)別。而且，由于企業(yè)甲可將一部分省下的營業(yè)稅轉(zhuǎn)移給企業(yè)乙，企業(yè)乙也會(huì)樂子接受這種方式，因此這種股權(quán)轉(zhuǎn)讓籌劃法可以規(guī)避營業(yè)稅。此外，在企業(yè)兼并中，對(duì)被兼并企業(yè)將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到兼并企業(yè)中的，暫免征收土地增值稅。

　　五、收入分散籌劃

　　房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)進(jìn)行房屋建造時(shí)，將合同分兩次簽定。當(dāng)房屋初步完工但沒有安裝設(shè)備以及裝潢、裝飾時(shí)便和購買者簽定房地產(chǎn)轉(zhuǎn)移合同，接著再和購買者簽定設(shè)備安裝及裝潢、裝飾合同，則納稅人只就第一份合同上注明的金額繳納土地增值稅，而第二份合同上注明的金額屬于營業(yè)稅征稅范圍，可不計(jì)入征稅范圍，不計(jì)征土地增值稅。這樣就使得營業(yè)稅稅負(fù)不變的情況下，使增值額減少，達(dá)到了不繳或少繳稅的目的。