混合銷售的營業(yè)稅避稅籌劃
在實際經(jīng)濟活動當中，納稅人從事營業(yè)稅應稅項目，并不僅僅局限在工某單一應稅項目上，往往會同時出現(xiàn)多項應稅項目。
例如，有些賓館、飯店，既搞展廳、客房，從事服務業(yè)，又搞卡拉OK舞廳，從事娛樂業(yè)。
又如，建筑公司既搞建筑安裝，從事應納營業(yè)稅的建筑業(yè)，又搞建筑材料銷售，從事應納增值稅的貨物銷售，等等。
對不同的經(jīng)營行為應有不同的稅務處理，這是貫徹執(zhí)行營業(yè)稅條例，正確處理營業(yè)稅與增值稅關系的一個重點。作為納稅人，必須正確掌握稅收政策，準確界定什么是兼營銷售和混合銷售，才能避免從高適用稅率，以維護自身的稅收利益。
一項銷售行為，如果既涉及應稅勞務又涉及貨物或非應稅勞務，稱為混合銷售行為。從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)性單位及個體經(jīng)營者的混合銷售行為，視為銷售貨物，不繳納營業(yè)稅；其他單位和個人的混合銷售行為，視為提供應稅勞務，應當繳納營業(yè)稅。所稱從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)性單位及個體經(jīng)營者，包括以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主并兼營應稅勞務的企業(yè)、企業(yè)性單位及個體經(jīng)營者在內(nèi)。
所謂以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主，是指納稅人的年貨物銷售額與非增值稅應稅勞務營業(yè)額的合計數(shù)中，年貨物銷售額超過總額50％，非增值稅應稅勞務營業(yè)額不到總額50％。
我國現(xiàn)行稅制規(guī)定，在混合銷售行為中，判定"以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主，并兼營非應稅勞務的企業(yè)、企業(yè)性單位及個體經(jīng)營者"的標準是，納稅人年應稅貨物銷售額與非應稅勞務營業(yè)額的合計數(shù)中，年貨物銷售額超過50％，非增值稅應稅勞務營業(yè)額不到50％。
從事營業(yè)稅應稅勞務的公司，當其主要客戶是不要求取得增值稅專用發(fā)票的最終消費者時，可以通過并購特定工商企業(yè)的方式，從事一定的貨物生產(chǎn)、批發(fā)或零售的業(yè)務，而就全部收入按照較低的稅率交納營業(yè)稅。比如，從事建筑施工的企業(yè)可以合并一家從事建材銷售的企業(yè)，以包工包料的形式提供勞務。只要其建材的銷售額不超過其建筑施工的營業(yè)額，就仍然可以按較低的稅率繳納營業(yè)稅。
納稅人在進行籌劃時，主要是對比一下增值稅和營業(yè)稅稅負的高低，然后選擇低稅負的稅種。一般情況下，大家認為增值稅稅負肯定高于營業(yè)稅稅負，但實際上未必如此。
增值稅一般納稅人的計稅原理是，應納稅額等于企業(yè)經(jīng)營的增值額乘以增值稅稅率，增值額和經(jīng)營收入的比率稱為增值率，所以應納增值稅稅額也等于經(jīng)營收入總額乘以增值率再乘以增值稅稅率；營業(yè)稅應納稅額等于經(jīng)營收入總額乘以營業(yè)稅稅率。
為比較二者稅負高低，設經(jīng)營收入總額為X，增值率為P，增值稅稅率為re，營業(yè)稅稅率為rt，則有：
應納增值稅稅額＝X×P×re
應納營業(yè)稅稅額＝X×rt
當二者稅負相等時有：X×P×re＝Y(jié)×t2，則P＝rt÷re
由此可以得出結(jié)論：當實際的增值率大于P時，納稅人籌劃繳納營業(yè)稅比較合算；
當實際增值率等于P時，繳納增值稅和營業(yè)稅稅負完全一樣；當實際的增值率小于P時，繳納增值稅比較合算。
實際增值率計算公式如下：
納稅人實際增值率＝增值額÷經(jīng)營收入總額＝（經(jīng)營收入總額－允許扣除項目金額）÷經(jīng)營收入總額
上面分析了兼營和混合銷售稅收籌劃的原理，納稅人在實際運用時，還受到稅法對這兩種經(jīng)營行為征稅規(guī)定的限制，下面結(jié)合有關征稅規(guī)定，說明其原理的具體運用。
混合銷售行為是指企業(yè)的同一項銷售行為既涉及增值稅應稅貨物又涉及營業(yè)稅的應稅勞務，而且提供應稅勞務的目的是直接為了銷售這批貨物而作出的，二者間是緊密相連的從屬關系?；旌箱N售是面向同一購買人的，增值稅應稅貨物和營業(yè)稅應稅勞務是合并定價，二者不可能分開核算。
對混合銷售的稅務處理辦法是：從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)性單位及個體經(jīng)營者以及以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主，并兼營非應稅勞務的企業(yè)、企業(yè)性單位及個體經(jīng)營者的混合銷售行為，視為銷售非應稅勞務，不征收增值稅。
納稅人可以通過控制應稅貨物和應稅勞務的所占比例，來達到選擇繳納低稅負稅種的目的。因為在實際經(jīng)營活動中，納稅人的兼營和混合銷售往往同時進行，納稅人只要使應稅貨物的銷售額能占到總銷售額的50％以上，則繳納增值稅；反之，若應稅勞務占到總銷售額的50％以上，則繳納營業(yè)稅。
[案例1]
新建偉建筑材料商店，在主營建筑材料批發(fā)和零售的同時，還兼營對外承接安裝、裝飾工程工程作業(yè)。該商店是增值稅一般納稅人，增值稅稅率為17％。
本月對外發(fā)生一筆混合銷售業(yè)務，銷售建筑材料并代客戶安裝，這批建筑材料的購入價是100萬元。該商店以115萬元的價格銷售并代為安裝，營業(yè)稅稅率為3％。
[要求籌劃]
該企業(yè)應如何進行稅收籌劃？
[籌劃分析]
企業(yè)實際增值率＝（115－100）÷115×100％＝13．04％，而P＝3％÷17％×100％＝17．6％。
企業(yè)實際增值率小于P，選擇繳納增值稅合算，可以節(jié)稅為：
115×3％－（115×17％－100×17％）＝0．9萬元
也就是企業(yè)應當設法使貨物的銷售額占到全部營業(yè)額的50％以上。
[案例2]
金魯班建筑公司主營建筑工程施工業(yè)務，同時也兼營建筑材料的批發(fā)。當年承接某單位的辦公大樓建造工程，雙方議定由建筑公司包工包料，合并定價，工程總造價為1200萬元。工程完工后，建筑公司在施工中使用的建筑材料按市場價折算為1000萬元，但該公司實際進價為800萬元，工程建筑施工費為200萬元，營業(yè)稅稅率為3％。
[要求籌劃]
該公司應如何進行納稅籌劃？
[籌劃分析]
建筑材料銷售的實際增值率＝（1000－800）／1000×100％＝20％。
P＝3％÷17％×100％＝17．6％。
企業(yè)實際增值率大于P，應當籌劃繳納營業(yè)稅。
即要使該公司當年總的營業(yè)額中應稅勞務占50％以上，這樣可以節(jié)稅為：
（1200×17％－800×17％）－1200×3％＝32萬元。
例如，有些賓館、飯店，既搞展廳、客房，從事服務業(yè)，又搞卡拉OK舞廳，從事娛樂業(yè)。
又如，建筑公司既搞建筑安裝，從事應納營業(yè)稅的建筑業(yè)，又搞建筑材料銷售，從事應納增值稅的貨物銷售，等等。
對不同的經(jīng)營行為應有不同的稅務處理，這是貫徹執(zhí)行營業(yè)稅條例，正確處理營業(yè)稅與增值稅關系的一個重點。作為納稅人，必須正確掌握稅收政策，準確界定什么是兼營銷售和混合銷售，才能避免從高適用稅率，以維護自身的稅收利益。
一項銷售行為，如果既涉及應稅勞務又涉及貨物或非應稅勞務，稱為混合銷售行為。從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)性單位及個體經(jīng)營者的混合銷售行為，視為銷售貨物，不繳納營業(yè)稅；其他單位和個人的混合銷售行為，視為提供應稅勞務，應當繳納營業(yè)稅。所稱從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)性單位及個體經(jīng)營者，包括以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主并兼營應稅勞務的企業(yè)、企業(yè)性單位及個體經(jīng)營者在內(nèi)。
所謂以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主，是指納稅人的年貨物銷售額與非增值稅應稅勞務營業(yè)額的合計數(shù)中，年貨物銷售額超過總額50％，非增值稅應稅勞務營業(yè)額不到總額50％。
我國現(xiàn)行稅制規(guī)定，在混合銷售行為中，判定"以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主，并兼營非應稅勞務的企業(yè)、企業(yè)性單位及個體經(jīng)營者"的標準是，納稅人年應稅貨物銷售額與非應稅勞務營業(yè)額的合計數(shù)中，年貨物銷售額超過50％，非增值稅應稅勞務營業(yè)額不到50％。
從事營業(yè)稅應稅勞務的公司，當其主要客戶是不要求取得增值稅專用發(fā)票的最終消費者時，可以通過并購特定工商企業(yè)的方式，從事一定的貨物生產(chǎn)、批發(fā)或零售的業(yè)務，而就全部收入按照較低的稅率交納營業(yè)稅。比如，從事建筑施工的企業(yè)可以合并一家從事建材銷售的企業(yè)，以包工包料的形式提供勞務。只要其建材的銷售額不超過其建筑施工的營業(yè)額，就仍然可以按較低的稅率繳納營業(yè)稅。
納稅人在進行籌劃時，主要是對比一下增值稅和營業(yè)稅稅負的高低，然后選擇低稅負的稅種。一般情況下，大家認為增值稅稅負肯定高于營業(yè)稅稅負，但實際上未必如此。
增值稅一般納稅人的計稅原理是，應納稅額等于企業(yè)經(jīng)營的增值額乘以增值稅稅率，增值額和經(jīng)營收入的比率稱為增值率，所以應納增值稅稅額也等于經(jīng)營收入總額乘以增值率再乘以增值稅稅率；營業(yè)稅應納稅額等于經(jīng)營收入總額乘以營業(yè)稅稅率。
為比較二者稅負高低，設經(jīng)營收入總額為X，增值率為P，增值稅稅率為re，營業(yè)稅稅率為rt，則有：
應納增值稅稅額＝X×P×re
應納營業(yè)稅稅額＝X×rt
當二者稅負相等時有：X×P×re＝Y(jié)×t2，則P＝rt÷re
由此可以得出結(jié)論：當實際的增值率大于P時，納稅人籌劃繳納營業(yè)稅比較合算；
當實際增值率等于P時，繳納增值稅和營業(yè)稅稅負完全一樣；當實際的增值率小于P時，繳納增值稅比較合算。
實際增值率計算公式如下：
納稅人實際增值率＝增值額÷經(jīng)營收入總額＝（經(jīng)營收入總額－允許扣除項目金額）÷經(jīng)營收入總額
上面分析了兼營和混合銷售稅收籌劃的原理，納稅人在實際運用時，還受到稅法對這兩種經(jīng)營行為征稅規(guī)定的限制，下面結(jié)合有關征稅規(guī)定，說明其原理的具體運用。
混合銷售行為是指企業(yè)的同一項銷售行為既涉及增值稅應稅貨物又涉及營業(yè)稅的應稅勞務，而且提供應稅勞務的目的是直接為了銷售這批貨物而作出的，二者間是緊密相連的從屬關系?；旌箱N售是面向同一購買人的，增值稅應稅貨物和營業(yè)稅應稅勞務是合并定價，二者不可能分開核算。
對混合銷售的稅務處理辦法是：從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)性單位及個體經(jīng)營者以及以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主，并兼營非應稅勞務的企業(yè)、企業(yè)性單位及個體經(jīng)營者的混合銷售行為，視為銷售非應稅勞務，不征收增值稅。
納稅人可以通過控制應稅貨物和應稅勞務的所占比例，來達到選擇繳納低稅負稅種的目的。因為在實際經(jīng)營活動中，納稅人的兼營和混合銷售往往同時進行，納稅人只要使應稅貨物的銷售額能占到總銷售額的50％以上，則繳納增值稅；反之，若應稅勞務占到總銷售額的50％以上，則繳納營業(yè)稅。
[案例1]
新建偉建筑材料商店，在主營建筑材料批發(fā)和零售的同時，還兼營對外承接安裝、裝飾工程工程作業(yè)。該商店是增值稅一般納稅人，增值稅稅率為17％。
本月對外發(fā)生一筆混合銷售業(yè)務，銷售建筑材料并代客戶安裝，這批建筑材料的購入價是100萬元。該商店以115萬元的價格銷售并代為安裝，營業(yè)稅稅率為3％。
[要求籌劃]
該企業(yè)應如何進行稅收籌劃？
[籌劃分析]
企業(yè)實際增值率＝（115－100）÷115×100％＝13．04％，而P＝3％÷17％×100％＝17．6％。
企業(yè)實際增值率小于P，選擇繳納增值稅合算，可以節(jié)稅為：
115×3％－（115×17％－100×17％）＝0．9萬元
也就是企業(yè)應當設法使貨物的銷售額占到全部營業(yè)額的50％以上。
[案例2]
金魯班建筑公司主營建筑工程施工業(yè)務，同時也兼營建筑材料的批發(fā)。當年承接某單位的辦公大樓建造工程，雙方議定由建筑公司包工包料，合并定價，工程總造價為1200萬元。工程完工后，建筑公司在施工中使用的建筑材料按市場價折算為1000萬元，但該公司實際進價為800萬元，工程建筑施工費為200萬元，營業(yè)稅稅率為3％。
[要求籌劃]
該公司應如何進行納稅籌劃？
[籌劃分析]
建筑材料銷售的實際增值率＝（1000－800）／1000×100％＝20％。
P＝3％÷17％×100％＝17．6％。
企業(yè)實際增值率大于P，應當籌劃繳納營業(yè)稅。
即要使該公司當年總的營業(yè)額中應稅勞務占50％以上，這樣可以節(jié)稅為：
（1200×17％－800×17％）－1200×3％＝32萬元。
推薦閱讀