房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)營(yíng)業(yè)稅稅收籌劃——營(yíng)業(yè)稅的征稅范圍

  營(yíng)業(yè)稅的征稅范圍是:在中華人民共和國(guó)境內(nèi)提供應(yīng)稅勞務(wù),轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)。

  1.“中華人民共和國(guó)境內(nèi)”的界定

  “中華人民共和國(guó)境內(nèi)(以下簡(jiǎn)稱(chēng)境內(nèi)),是指所提供的應(yīng)稅勞務(wù),轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)都與境內(nèi)相關(guān)。

 ?。?)所提供的應(yīng)稅勞務(wù)發(fā)生在境內(nèi)。這種情形強(qiáng)調(diào)的是勞務(wù)“發(fā)生在境內(nèi)”。

 ?、倬硟?nèi)納稅人之間互相提供應(yīng)稅勞務(wù),由于“應(yīng)稅勞務(wù)發(fā)生在境內(nèi)”,其應(yīng)稅行為屬于營(yíng)業(yè)稅的征稅范圍。

 ?、诰惩鈫挝缓蛡€(gè)人提供應(yīng)稅勞務(wù)在境內(nèi)使用的,由于“應(yīng)稅勞務(wù)發(fā)生在境內(nèi)”,無(wú)論其在境內(nèi)是否設(shè)有經(jīng)營(yíng)機(jī)構(gòu),其應(yīng)稅行為屬于營(yíng)業(yè)稅的征稅范圍。

 ?、劬硟?nèi)納稅人提供勞務(wù)在境外使用的,由于其“應(yīng)稅勞務(wù)發(fā)生在境外”,其行為不屬于營(yíng)業(yè)稅的征稅范圍。

  對(duì)境內(nèi)單位派出本單位的員工赴境外,為境外企業(yè)提供勞務(wù)服務(wù),不屬于在境內(nèi)提供應(yīng)稅勞務(wù)。

 ?。?)所轉(zhuǎn)讓的無(wú)形資產(chǎn)在境內(nèi)使用。這種情形強(qiáng)調(diào)的是“在境內(nèi)使用”。凡是轉(zhuǎn)讓的無(wú)形資產(chǎn),不論其在何處轉(zhuǎn)讓?zhuān)膊徽撧D(zhuǎn)讓人或受讓人是誰(shuí),只要該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)在境內(nèi)使用,就屬于營(yíng)業(yè)稅的征稅范圍。否則,就不屬于營(yíng)業(yè)稅的征稅范圍。所謂“使用”,包括將該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)應(yīng)用于生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng),也包括將該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)再轉(zhuǎn)讓?zhuān)约笆茏屨邔⒃擁?xiàng)無(wú)形資產(chǎn)用于其他用途。

 ?。?)所銷(xiāo)售的不動(dòng)產(chǎn)在境內(nèi)。只要是在境內(nèi)的不動(dòng)產(chǎn),且不論其是否為境內(nèi)或境外單位、個(gè)人開(kāi)發(fā),或是否在境內(nèi)或境外銷(xiāo)售,都是屬于營(yíng)業(yè)稅的征稅范圍。

  2.應(yīng)稅行為的確定

  營(yíng)業(yè)稅的應(yīng)稅行為,是指在中華人民共和國(guó)境內(nèi)提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)的行為。按照營(yíng)業(yè)稅暫行條例及其實(shí)施細(xì)則的規(guī)定,“提供應(yīng)稅勞務(wù),轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)”,是指有償提供應(yīng)稅勞務(wù),有償轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)所有權(quán)或使用權(quán),有償轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)所有權(quán)的行為。所謂“有償”,是指受讓方(購(gòu)買(mǎi)方)取得貨幣、貨物或其他經(jīng)濟(jì)利益。同時(shí),單位或個(gè)人自己新建建筑物后銷(xiāo)售的行為,視同提供應(yīng)稅勞務(wù);轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)有限產(chǎn)權(quán)或永久使用權(quán),以及單位將不動(dòng)產(chǎn)無(wú)償贈(zèng)與他人的行為,視同銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)。但單位或個(gè)體經(jīng)營(yíng)者聘用的員工為本單位或雇主提供應(yīng)稅勞務(wù),不包括在內(nèi)。

  由此可見(jiàn),確定應(yīng)稅行為是否成立,可以從兩個(gè)方面把握:

  (1)是否提供了應(yīng)稅勞務(wù),轉(zhuǎn)讓了無(wú)形資產(chǎn)或銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)。

 ?。?)提供勞務(wù),轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)的行為是否屬于有償或視同有償。只有同時(shí)符合這兩個(gè)條件,應(yīng)稅行為才能成立,否則,就不成立。

  3.營(yíng)業(yè)稅的具體征收范圍

  營(yíng)業(yè)稅的征稅范圍包括提供應(yīng)稅勞務(wù),轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)和銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)三個(gè)方面。其中,提供應(yīng)稅勞務(wù)是指提供交通運(yùn)輸業(yè)、建筑業(yè)、金融保險(xiǎn)業(yè)、郵電通信業(yè)、文化體育業(yè)、娛樂(lè)業(yè)、服務(wù)業(yè)等勞務(wù)加工和修理、修配,由于改為征收增值稅,不屬于營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)(從營(yíng)業(yè)稅角度稱(chēng)之為非應(yīng)稅勞務(wù));對(duì)非金融機(jī)構(gòu)和個(gè)人買(mǎi)賣(mài)外匯,有價(jià)證券、期貨業(yè)務(wù)不征營(yíng)業(yè)稅;對(duì)金融機(jī)構(gòu)的貨物期貨的買(mǎi)賣(mài),也因改征增值稅的緣故不征收營(yíng)業(yè)稅。

  房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)涉及的具體征收范圍如下:

 ?。?)建筑業(yè),是指建筑安裝工程作業(yè)。其征收范圍包括:建筑、安裝、修繕、裝飾、其他工程作業(yè)。

  ①建筑,是指新建、改建、擴(kuò)建各種建筑物、構(gòu)筑物的工程作業(yè),包括與建筑物相連的各種設(shè)備或支柱、操作平臺(tái)的安裝或裝設(shè)工程作業(yè),以及各種窯爐和金屬結(jié)構(gòu)工程作業(yè)。

 ?、诎惭b,是指生產(chǎn)設(shè)備、動(dòng)力設(shè)備、起重設(shè)備、運(yùn)輸設(shè)備、傳動(dòng)設(shè)備、醫(yī)療實(shí)驗(yàn)室設(shè)備及其他各種設(shè)備的裝配、安置工程作業(yè),包括與設(shè)備相連的工作臺(tái)、梯子、欄桿的裝設(shè)工程作業(yè)和被安裝設(shè)備的絕緣、防腐、保溫、油漆等工程作業(yè)在內(nèi)。

  ③修繕,是指對(duì)建筑物、構(gòu)筑物進(jìn)行修補(bǔ)、加固、養(yǎng)護(hù)、改善,使之恢復(fù)原來(lái)的使用價(jià)值或延長(zhǎng)其使用期限的工程作業(yè)。

 ?、苎b飾,是指對(duì)建筑物、構(gòu)筑物進(jìn)行修飾,使之美觀或具有特定用途的工程作業(yè)。

  ⑤其他工程作業(yè),是指上列工程以外的各種工程作業(yè),如代辦電信工程、水利工程、道路修建、疏浚、鉆井(打井)、拆除建筑物或構(gòu)筑物、平整土地、搭腳手架、爆破等工程作業(yè)。

 ?。?)服務(wù)業(yè),是指利用設(shè)備、工具、場(chǎng)所、信息或技能為社會(huì)提供服務(wù)的業(yè)務(wù)。

  其征收范圍包括:代理業(yè)、旅游業(yè)、飲食業(yè)、倉(cāng)儲(chǔ)業(yè)、租賃業(yè)、廣告業(yè)和其他代理服務(wù)業(yè)。

 ?、俅順I(yè),指凡從事房地產(chǎn)中介服務(wù)的單位和個(gè)人,以其服務(wù)費(fèi)收入按本稅目征收營(yíng)業(yè)稅。

 ?、诼玫陿I(yè),是指提供住宿服務(wù)的業(yè)務(wù)。

  ③倉(cāng)儲(chǔ)業(yè),是指利用倉(cāng)庫(kù)、貨物或其他場(chǎng)所代客貯放、保管貨物的業(yè)務(wù)。

 ?、茏赓U業(yè),是指在約定的時(shí)間內(nèi)將場(chǎng)地、房屋、物品、設(shè)備或設(shè)施等轉(zhuǎn)讓他人使用的業(yè)務(wù)。但融資租賃不屬于“租賃業(yè)”的征收范圍,應(yīng)按“金融業(yè)”征稅。凡從事房地產(chǎn)出租業(yè)務(wù)的單位和個(gè)人,以其租金收入為征稅對(duì)象,按本稅目征收營(yíng)業(yè)稅。

 ?。?)轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn),是指轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)的所有權(quán)或使用權(quán)的行為。其征收范圍包括:轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)、轉(zhuǎn)讓商標(biāo)權(quán)、轉(zhuǎn)讓專(zhuān)利權(quán)、轉(zhuǎn)讓非專(zhuān)利技術(shù)、轉(zhuǎn)讓著作權(quán)、轉(zhuǎn)讓商譽(yù)。

  轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán),是指土地所有者轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的行為。土地所有者出讓土地使用權(quán)和土地使用者將土地使用權(quán)歸還給土地所有者的行為,不征收營(yíng)業(yè)稅。

  以無(wú)形資產(chǎn)投資入股,參與接受投資方的利潤(rùn)分配、共同承擔(dān)投資風(fēng)險(xiǎn)的行為,不征收營(yíng)業(yè)稅。但轉(zhuǎn)讓該項(xiàng)股權(quán),應(yīng)征稅。

 ?。?)銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn),是指有償轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)所有權(quán)的行為。其征收范圍包括:銷(xiāo)售建筑物或構(gòu)筑物,銷(xiāo)售其土地附著物。

 ?、黉N(xiāo)售建筑物或構(gòu)筑物,是指有償轉(zhuǎn)讓建筑物或構(gòu)筑物所有權(quán)的行為。以轉(zhuǎn)讓有限產(chǎn)權(quán)或永久使用權(quán)方式銷(xiāo)售建筑物,視同銷(xiāo)售建筑物。

  ②銷(xiāo)售其他土地附著物,是指有償轉(zhuǎn)讓其他土地附著物的所有權(quán)的行為。

  凡從事房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)的單位和個(gè)人,在房地產(chǎn)銷(xiāo)售后,以其銷(xiāo)售收入額為征稅對(duì)象,按“銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)”稅目征收營(yíng)業(yè)稅。

  單位將不動(dòng)產(chǎn)無(wú)償贈(zèng)與他人,視同銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)。

  在銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)時(shí)連同不動(dòng)產(chǎn)所占土地的使用權(quán)一并轉(zhuǎn)讓的行為,比照銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)征稅。

  以不動(dòng)產(chǎn)投資入股,參與接受投資方利潤(rùn)分配、共同承擔(dān)投資風(fēng)險(xiǎn)的行為,不征營(yíng)業(yè)稅。但轉(zhuǎn)讓該項(xiàng)股權(quán),應(yīng)征稅。

  (二)營(yíng)業(yè)稅征稅范圍與增值稅征稅范圍的劃分

  1.混合銷(xiāo)售行為及劃分

 ?。?)混合銷(xiāo)售行為的概念。一項(xiàng)銷(xiāo)售行為如果既涉及營(yíng)業(yè)稅的應(yīng)稅勞務(wù)又涉及增值稅的貨物,為混合銷(xiāo)售行為。其確立的行為標(biāo)準(zhǔn)有兩點(diǎn):

 ?、倨滗N(xiāo)售行為必須是一項(xiàng)。

  ②該行為必須既涉及應(yīng)稅勞務(wù)又涉及貨物。其“貨物”是指增值稅稅法中規(guī)定的有形動(dòng)產(chǎn),包括電力、熱力和氣體;其“應(yīng)稅勞務(wù)”是指屬于營(yíng)業(yè)稅稅法規(guī)定的應(yīng)稅勞務(wù)。

 ?。?)混合銷(xiāo)售行為的劃分。營(yíng)業(yè)稅現(xiàn)行政策,對(duì)混合銷(xiāo)售行為的劃分確定了如下原則:

 ?、?gòu)氖仑浳锷a(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè),企業(yè)性單位及個(gè)體經(jīng)營(yíng)者的混合銷(xiāo)售行為,一律視為銷(xiāo)售貨物,不征營(yíng)業(yè)稅;其他單位和個(gè)人的混合銷(xiāo)售行為,則視為提供應(yīng)稅勞務(wù),應(yīng)當(dāng)征收營(yíng)業(yè)稅。例如,建材廠銷(xiāo)售鐵門(mén),同時(shí)負(fù)責(zé)給客戶負(fù)責(zé)上門(mén)安裝,這種混合銷(xiāo)售行為應(yīng)當(dāng)征收增值稅;建筑安裝企業(yè)承包一項(xiàng)工程,在負(fù)責(zé)施工的同時(shí)給建設(shè)單位提供建筑安裝材料,這種混合銷(xiāo)售行為應(yīng)征收營(yíng)業(yè)稅。

  所謂從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)性單位及個(gè)體經(jīng)營(yíng)者,包括以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主,并兼營(yíng)應(yīng)稅勞務(wù)的企業(yè)、企業(yè)性單位及個(gè)體經(jīng)營(yíng)者在內(nèi)。

  所謂“以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主,并兼營(yíng)應(yīng)稅勞務(wù)”,是指納稅人的年貨物銷(xiāo)售額與營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)營(yíng)業(yè)額的合計(jì)數(shù)中,年貨物銷(xiāo)售額超過(guò)50%,營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)營(yíng)業(yè)額不到50%。

 ?、趶氖逻\(yùn)輸業(yè)務(wù)的單位與個(gè)人,發(fā)生銷(xiāo)售貨物并負(fù)責(zé)運(yùn)輸所銷(xiāo)售貨物的混合銷(xiāo)售行為,征增值稅,不征營(yíng)業(yè)稅。

 ?、垡蜣D(zhuǎn)讓著作所有權(quán)而發(fā)生的銷(xiāo)售電影母片、錄像帶母帶、錄音磁帶母帶的業(yè)務(wù),以及因轉(zhuǎn)讓專(zhuān)利技術(shù)和非專(zhuān)利技術(shù)的所有權(quán)而發(fā)生的銷(xiāo)售計(jì)算機(jī)軟件的業(yè)務(wù),一并征收營(yíng)業(yè)稅,不征收增值稅。

 ?、芗{稅人的銷(xiāo)售行為是否屬于混合銷(xiāo)售行為,必須由國(guó)家稅務(wù)總局所屬征收機(jī)關(guān)確定。

  2.兼營(yíng)行為的劃分

  營(yíng)業(yè)稅的兼營(yíng)業(yè)務(wù)是指以下三種情況。

  (1)既經(jīng)營(yíng)應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅的應(yīng)稅勞務(wù)項(xiàng)目,又經(jīng)營(yíng)繳納增值稅的應(yīng)稅勞務(wù)項(xiàng)目或貨物。

 ?。?)既經(jīng)營(yíng)適用高稅率的應(yīng)稅勞務(wù)項(xiàng)目,又經(jīng)營(yíng)低稅率的應(yīng)稅勞務(wù)項(xiàng)目。

 ?。?)既經(jīng)營(yíng)應(yīng)全額繳納營(yíng)業(yè)稅的應(yīng)稅勞務(wù)項(xiàng)目,又經(jīng)營(yíng)適用減免營(yíng)業(yè)稅的應(yīng)稅勞務(wù)項(xiàng)目。

  兼營(yíng)業(yè)務(wù)的稅務(wù)處理要求兼營(yíng)的不同項(xiàng)目分別核算。納稅人兼營(yíng)應(yīng)稅勞務(wù)與非應(yīng)稅勞務(wù)或貨物,應(yīng)分別核算應(yīng)稅勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額和非應(yīng)稅勞務(wù)與貨物的銷(xiāo)售額,不分別核算或不能準(zhǔn)確核算的,其應(yīng)稅勞務(wù)與貨物或非應(yīng)稅勞務(wù)一并征收增值稅,不征營(yíng)業(yè)稅;納稅人兼營(yíng)不同稅率應(yīng)稅勞務(wù)項(xiàng)目的,應(yīng)分別核算不同稅率的應(yīng)稅營(yíng)業(yè)額,不分別核算或者不能準(zhǔn)確核算的,其適用不同稅率的應(yīng)稅勞務(wù)項(xiàng)目一并按高稅率征稅;納稅人兼營(yíng)應(yīng)稅勞務(wù)項(xiàng)目與減免稅項(xiàng)目的,應(yīng)單獨(dú)核算減免稅項(xiàng)目的營(yíng)業(yè)額,未單獨(dú)核算或不能準(zhǔn)確核算的,不得減稅、免稅。

  3.混合銷(xiāo)售行為與兼營(yíng)行為的區(qū)別

  混合銷(xiāo)售行為與兼營(yíng)行為的區(qū)別在于:混合銷(xiāo)售行為強(qiáng)調(diào)的是一項(xiàng)銷(xiāo)售行為同時(shí)涉及應(yīng)稅勞務(wù)和貨物,其范圍僅指應(yīng)稅勞務(wù)與貨物的混合;兼營(yíng)行為則是指納稅人從事的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)既涉及應(yīng)稅勞務(wù),又涉及貨物或非應(yīng)稅勞務(wù)。從貨物的角度看,是指應(yīng)稅勞務(wù)與銷(xiāo)售貨物不是在一項(xiàng)銷(xiāo)售行為中同時(shí)發(fā)生;從勞務(wù)的角度看,無(wú)論應(yīng)稅勞務(wù)與非應(yīng)稅勞務(wù)是否同時(shí)發(fā)生,均為兼營(yíng)行為。

  綜上所述,兩稅征收范圍的劃分,原則上可概括為:混合銷(xiāo)售行為按企業(yè)對(duì)象劃分,兼營(yíng)行為分別核算,不可分別核算的,一并征收增值稅,具體劃分或確定由國(guó)家稅務(wù)總局所屬征收機(jī)關(guān)確定。
推薦閱讀