企業(yè)財(cái)務(wù)核算中的稅務(wù)籌劃——折舊方法的選擇與稅務(wù)籌劃
（一）折舊方法種類
固定資產(chǎn)的特點(diǎn)是可以連續(xù)多次參加生產(chǎn)過(guò)程，仍保持原有的實(shí)物形態(tài)，但由于長(zhǎng)期使用，必然發(fā)生損耗，并逐漸減少它的價(jià)值。固定資產(chǎn)由于損耗而轉(zhuǎn)移到產(chǎn)品成本中去的價(jià)值，稱為“折舊”。因?yàn)樗鼧?gòu)成產(chǎn)品成本的一項(xiàng)生產(chǎn)費(fèi)用，在會(huì)計(jì)核算上稱為折舊費(fèi)或折舊額。這部分折舊費(fèi)隨著產(chǎn)品的銷售而轉(zhuǎn)化為貨幣資金，由這部分貨幣資金提存積累起來(lái)即形成折舊基金。由此可見，固定資產(chǎn)折舊的實(shí)質(zhì)是一種價(jià)值轉(zhuǎn)移過(guò)程和資金形態(tài)的變化過(guò)程。正確地計(jì)算和提取折舊，不但有利于正確計(jì)算產(chǎn)品成本，而且保證了固定資產(chǎn)再生產(chǎn)的資金來(lái)源。折舊提取出來(lái)以后，是要加入當(dāng)期生產(chǎn)成本的，這就關(guān)系到成本的大小，直接影響企業(yè)的利潤(rùn)水平，從而影響所交納的稅金。
1.直線法。
直線法又叫平均年限法，即以固定資產(chǎn)提的折舊總額除以預(yù)計(jì)使用年限，求出每年平均應(yīng)提折舊額。即固定資產(chǎn)在其使用時(shí)間內(nèi)是逐步地、平均地把它的價(jià)值轉(zhuǎn)移到產(chǎn)品成本中去，它的轉(zhuǎn)移價(jià)值是根據(jù)原始價(jià)值和平均使用期限計(jì)算的，固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)移價(jià)值的大小，同使用年限成反比。采用直線法時(shí)，年折舊額的計(jì)算公式如下：
年折舊額＝（固定資產(chǎn)原始成本－估計(jì)殘值）÷估計(jì)有效使用年限
或年折舊額＝（固定資產(chǎn)原始成本－估計(jì)殘值）×直線折舊率
其中，直線折舊率＝1／估計(jì)有效使用年限×100％
例：假設(shè)一幢房屋的原始成本為＄25000，估計(jì)殘值（以扣除估計(jì)折除費(fèi)用）為＄1000，估計(jì)有效使用年限為20年，那么每年攤銷的折舊額為：（＄250 00－＄1000）÷20或（＄25000－＄1000）×5％＝＄1200
在直線法下，每年攤提的折舊額是相等的。因此，它體現(xiàn)了固定資產(chǎn)的有效使用損耗相當(dāng)均衡，而技術(shù)陳舊因素基本上可以不予考慮的那種情況。典型的例子是鋪筑的道路，輸送管道，儲(chǔ)存罐，柵欄等，一般的房屋也可以認(rèn)為是這樣的固定資產(chǎn)。
2.產(chǎn)量法。
產(chǎn)量法又稱恒量法，適用于有形磨損，而各個(gè)期間固定資產(chǎn)的使用程度又很不均衡的情況。采用產(chǎn)量法，先要估計(jì)這一資產(chǎn)項(xiàng)目在有效使用年限以內(nèi)，以產(chǎn)量表示的總效用（如載重汽車載運(yùn)的噸公里數(shù)，機(jī)器設(shè)備加工的零件數(shù)或工作小時(shí)數(shù)），這樣，就可以確定每單位產(chǎn)量上的折舊額。其計(jì)算公式是：
每單位產(chǎn)量上的折舊額＝（固定資產(chǎn)原始成本－估計(jì)殘值）÷估計(jì)總產(chǎn)量
例如：假設(shè)某一載重汽車的原始成本為＄15500，估計(jì)殘值為＄500，在有效使用年限內(nèi)估計(jì)可完成載重貨物300000噸公里，則：
每噸公里運(yùn)載能力上的折舊額＝（＄15500－＄500）÷300000噸公里＝＄0.05
3.年數(shù)總和法或年限總和法。
采用年數(shù)總和法時(shí)，采用一個(gè)分子為固定資產(chǎn)尚可使用的年數(shù)，分母為使用年數(shù)數(shù)字總和的數(shù)字，去乘這一資產(chǎn)項(xiàng)目在有效使用年限內(nèi)應(yīng)折舊的總額（即原始成本減估計(jì)殘值），以計(jì)算逐年的折舊額。其公式表達(dá)為：
每年折舊額＝（資產(chǎn)原始成本－估計(jì)殘值）×（尚可使用年限數(shù)／年數(shù)總和）
例如，設(shè)某臺(tái)機(jī)器的原始成本為＄20000，其估計(jì)殘值為＄2000，估計(jì)使用年限為5年。則年數(shù)總和為1＋2＋3＋4＋5＝15，尚可使用年數(shù)第一年為5年，第二年初為4年，第三年初為3年，第四年初為2年，第五年初為1年。其年折舊額從第一年起至第五年分別為：＄6000，＄4800，＄3600，＄2400，＄1200.
4.定率——遞減余額法或雙倍余額遞減法。
定率——遞減余額法是把一個(gè)固定的折舊率應(yīng)用于固定資產(chǎn)逐年遞減的賬面余額（賬面凈值）。即：
每年折舊額＝逐年遞減的固定資產(chǎn)賬面余額×固定折舊率
實(shí)際工作中應(yīng)用的固定折舊率，常為直線折舊率的一定倍數(shù)。根據(jù)美國(guó)《國(guó)內(nèi)稅收法律》中規(guī)定，在納稅（所得稅）申報(bào)中，計(jì)入應(yīng)稅收益內(nèi)的折舊費(fèi)，新資產(chǎn)可按直線折舊率的兩倍應(yīng)用于逐年遞減的賬面余額，已在使用中的舊資產(chǎn)則只能按直線折舊率的1.5倍。前者通常稱為兩倍——遞減余額法，其公式為：
每年折舊額＝逐年遞減的固定資產(chǎn)賬面余額×兩倍直線折舊率
其中，兩倍直線折舊率＝2×（1／有效使用年限×100％）
第一年的折舊額是以兩倍直線折舊年率固定資產(chǎn)的原始成本計(jì)算的，并不扣除估計(jì)殘值。承前例，先計(jì)算兩倍直線折舊率，在列示折舊計(jì)算表如下。
單位：美元
年次 機(jī)器 年初 年初 兩倍直 折舊額
原始成本 累積折舊 賬面余額 線折舊率
1 20000 20000 40% 8000
2 20000 8000 12000 40% 4800
3 20000 12800 7200 40% 2880
4 20000 15680 4320 40% 1728
(年初20000) 17408 2592 592
(年底) 18000 2000 18000
兩倍直線折舊率＝2×（1÷5×100％）＝40％
用固定的折舊率乘逐年遞減的固定資產(chǎn)賬面余額，會(huì)自動(dòng)得出一個(gè)折余價(jià)值。上列表示中如第五年初的賬面余額＄2592乘40％，算出的第五年折舊額應(yīng)為＄l0 37，這樣第五年底的累計(jì)折舊額應(yīng)為＄18445，留下的折余殘值為＄1555.但這臺(tái)機(jī)器的估計(jì)殘值是＄2000，固定資產(chǎn)不能折舊到預(yù)計(jì)的殘值之下，因此，第五年的折舊額是按年初賬面余額＄2592減估計(jì)殘值＄2000計(jì)算的，即＄592（而非＄1037）。這樣5年中分期轉(zhuǎn)銷為折舊費(fèi)用的固定資產(chǎn)原始成本仍是其應(yīng)提折舊的總額＄18000.
（二）不同折舊法的稅收影響
年數(shù)總和法和定率——遞減余額法被認(rèn)為是“系統(tǒng)和合理的”折舊方法。其合理性在于：對(duì)設(shè)備（和房屋）來(lái)說(shuō)，應(yīng)該認(rèn)為，在它們使用壽命的早期較之晚期能提供更大的效用。這對(duì)在使用壽命的早期就具有較高的技術(shù)陳舊因素，或者在后期需要進(jìn)行許多的維修才能保持效用的設(shè)備項(xiàng)目，尤為適合。在兩種方法下算出的折舊額，其呈現(xiàn)的遞減趨勢(shì)，正體現(xiàn)了沒(méi)有效用遞減的趨勢(shì)。至于系統(tǒng)性，則在于：這些逐年遞減折舊額，仍然是具有規(guī)律性的，在年數(shù)總和法下，它是一個(gè)等差級(jí)數(shù)（例題中每年的等差為＄1200），在定率-遞減余額法下，它是一個(gè)等比級(jí)數(shù)（例題中的等比為6 0％，即1-40％）。因此，可以把這兩種方法統(tǒng)稱為遞減折舊法。它們之所以常稱為加速折舊法，那是與直線法對(duì)比而言。在直線法下，每年的折舊額是相等的，而在年數(shù)總和法和定率——遞減余額法下，早年的折舊額則大于以后年份的折舊額，從這個(gè)角度來(lái)說(shuō)，折舊的進(jìn)度被加速了。
不同的折舊方法在成本核算中會(huì)對(duì)企業(yè)盈利水平產(chǎn)生不同的影響，體現(xiàn)在納稅（所得稅）上也就存在著差別。直線法與加速折舊法在不同的稅制條件和不同的企業(yè)中有不同的效果。這里將分別作一比較。在比較之前，先明白兩個(gè)問(wèn)題：
稅務(wù)籌劃的目的在于減輕企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)。減輕企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)可以通過(guò)兩條途徑來(lái)實(shí)現(xiàn)：其一是通過(guò)合理的籌劃，直接避免交稅，從而絕對(duì)減少納稅額；其二是利用有關(guān)財(cái)會(huì)管理制度彈性，通過(guò)合理籌劃延遲納稅時(shí)間，獲得稅收款項(xiàng)的時(shí)間價(jià)值。
從表面上看，固定資產(chǎn)的價(jià)值是既定的，采用什么方法提取折舊，不論提取多長(zhǎng)時(shí)間，其總的折舊額是固定的，似乎不會(huì)影響到企業(yè)總的利潤(rùn)水平及稅金。其實(shí)，仔細(xì)分析一下就會(huì)發(fā)現(xiàn)，在采用累進(jìn)稅率的情況下，過(guò)高的利潤(rùn)額，會(huì)引起過(guò)高部分對(duì)應(yīng)稅額的偏高，從而使稅負(fù)偏高。在這種情況下，躲避稅款的最好方法就是使企業(yè)的利潤(rùn)不要忽高忽低，而應(yīng)保持一個(gè)相對(duì)穩(wěn)定的狀態(tài)。這樣看，折舊便可看作一個(gè)調(diào)節(jié)器，以避免企業(yè)的利潤(rùn)出現(xiàn)忽高忽低的狀況，減少企業(yè)的納稅。
例如，某國(guó)一企業(yè)固定資產(chǎn)原值為300萬(wàn)元，預(yù)計(jì)使用年限為10年，預(yù)計(jì)殘值為20萬(wàn)元，預(yù)計(jì)清理費(fèi)用為5萬(wàn)元。該企業(yè)10年內(nèi)未扣除折舊的年利潤(rùn)均維持在60萬(wàn)元。稅率為超額累進(jìn)稅率如下表。
應(yīng)納稅所得額 運(yùn)用稅率
１０萬(wàn)元以下 ５％
１０萬(wàn)元-２０萬(wàn)元 １０％
２０萬(wàn)元-４０萬(wàn)元 ３０％
４０萬(wàn)元-６０萬(wàn)元 ４０％
６０萬(wàn)元 ５０％
當(dāng)該企業(yè)采用直線法時(shí)：
年折舊額＝[300萬(wàn)元－（20萬(wàn)元－5萬(wàn)元）]÷10＝28.5萬(wàn)元
年折舊率＝28.5萬(wàn)元÷300萬(wàn)元×100％＝9.5％
扣除折舊后的利潤(rùn)為：
60萬(wàn)元－28.5萬(wàn)元＝31.5萬(wàn)元
年應(yīng)納稅額為：
?。?1.5萬(wàn)元－20萬(wàn)元）×30％＋（20萬(wàn)元－10萬(wàn)元）×10％＋10萬(wàn)元×5％＝4.95萬(wàn)元
稅負(fù)水平為：
4.95萬(wàn)元÷31.5萬(wàn)元×100％＝15.71％
當(dāng)企業(yè)采用加速折舊法時(shí)：
假設(shè)前五年，該企業(yè)折舊全部提取完畢，即前五年納稅額為0，稅負(fù)為0，在后五年，企業(yè)的利潤(rùn)總額均為60萬(wàn)元，每年的年應(yīng)納稅額計(jì)算如下：
（60－40）×40％＋（40－20）×30％＋（20－10）×10％＋10×5％＝8＋6＋1＋0.5＝15.5萬(wàn)元
稅負(fù)水平為：
15.5÷60×100％＝25.83％
我們把企業(yè)后五年所納稅款用10年加以平均，以便加以比較：
15.5×5÷10＝7.75萬(wàn)元
年稅負(fù)水平為：
7.75÷30×100％＝25.83％
從計(jì)算結(jié)果可以看出，平均年限法在納稅情況上對(duì)企業(yè)來(lái)說(shuō)比采用加速折舊法有利。道理前面已經(jīng)闡述過(guò)：即直線法比較平緩，它使企業(yè)的產(chǎn)品成本不致大起大落，從而利潤(rùn)水平也比較穩(wěn)定，不致發(fā)生過(guò)高的情況，從而避免了由于過(guò)高的利潤(rùn)而帶來(lái)的過(guò)高的稅率，從而企業(yè)的稅負(fù)較低。在物價(jià)相對(duì)穩(wěn)定的情況下，加速折舊雖可獲得部分稅款的時(shí)間價(jià)值，但從納稅絕對(duì)額上卻增加了負(fù)擔(dān)，并不合算。
但是在使用統(tǒng)一比例稅率條件下，加速折舊法卻比直線法在稅收上得到更多的益處。這是因?yàn)椋翰捎眉铀僬叟f法，與直線法對(duì)比，在確定應(yīng)稅收益時(shí)，由于在早期計(jì)入了數(shù)額較大的折舊費(fèi)，將使早期的應(yīng)稅收益相應(yīng)地減少，從而使納稅人能在使用這些固定資產(chǎn)的早期交納較少的所得稅款，而在后期才交納較多的稅款。雖然在總盈利不高的情況下應(yīng)納稅額相等，但由于納稅時(shí)間延遲，無(wú)異于對(duì)納稅人提供了一種無(wú)息貸款，使納稅人能從中得到一定的財(cái)務(wù)利益。
沿用加速折舊法例子，如用直線法計(jì)算這臺(tái)機(jī)器的折舊額，則每年都是＄3600（＄18000÷5）。茲列表展示加速折舊法帶給納稅人的財(cái)務(wù)利益。
一般情況下，兩倍——遞減余額法帶給納稅人的財(cái)務(wù)利益更大于年數(shù)總和法，它是美國(guó)稅法所允許的對(duì)納稅人最有利的折舊方法。
加速折舊帶來(lái)的財(cái)務(wù)利益
折 舊 額
項(xiàng) 目
第1年 第2年 第3年 第4年 第5年 合計(jì)
按直線法 3600 3600 3600 3600 3600 18000
按年數(shù)總和法 6000 4800 3600 2400 1200 18000
由于折舊法不同形成應(yīng)稅收益 2400 1200 0 (1200) (2400) 0
的減少(增加)
少納或多納的所得稅額(假設(shè)稅 960 480 0 (480) (960) 0
率為40%)
年末緩交稅款累計(jì)數(shù) 960 1440 1440 960 0
按兩倍--遞減余額法 8000 4800 2880 1728 592 18000
由于折舊法不同形成應(yīng)稅收益 4400 1200 (720) (187) (300) 0
的減少(增加)
少納或多納的所得稅額(假設(shè)稅 1760 480 (288) (749) (120) 0
率為40%)
年末緩交稅款累計(jì)數(shù) 1760 2240 1952 1203 0
?。ㄈ┯嘘P(guān)折舊的規(guī)定
1.“兩則”中有關(guān)折舊的規(guī)定為折舊方法的選擇提供了可能。
1993年7月1日財(cái)政部頒布的《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》第四章第十八條規(guī)定：固定資產(chǎn)的分類折舊年限、折舊辦法以及計(jì)提折舊的范圍由財(cái)政部確定。企業(yè)按照國(guó)家規(guī)定選擇具體的折舊方法和確定加速折舊幅度。
《企業(yè)會(huì)計(jì)總則》第三章第十三條規(guī)定：固定資產(chǎn)折舊應(yīng)當(dāng)根據(jù)固定資產(chǎn)原值、預(yù)計(jì)凈殘值、預(yù)計(jì)使用年限或預(yù)計(jì)工作量。采用平均年限法或者工作量（或產(chǎn)量）法計(jì)算。如符合有關(guān)規(guī)定，也可采用加速折舊法。
2.稅法中有關(guān)折舊的規(guī)定為方法選擇提供了稅收法律依據(jù)。
《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅條例實(shí)施細(xì)則》第四章第二十六條規(guī)定：固定資產(chǎn)的折舊年限，按照國(guó)家有關(guān)規(guī)定執(zhí)行，固定資產(chǎn)的折舊，原則上采用平均年限法（直線法）和工作量法計(jì)算，納稅人需要采用其他折舊方法的，可以由企業(yè)申請(qǐng)，逐級(jí)報(bào)省、市、自治區(qū)稅務(wù)局批準(zhǔn)。
固定資產(chǎn)的特點(diǎn)是可以連續(xù)多次參加生產(chǎn)過(guò)程，仍保持原有的實(shí)物形態(tài)，但由于長(zhǎng)期使用，必然發(fā)生損耗，并逐漸減少它的價(jià)值。固定資產(chǎn)由于損耗而轉(zhuǎn)移到產(chǎn)品成本中去的價(jià)值，稱為“折舊”。因?yàn)樗鼧?gòu)成產(chǎn)品成本的一項(xiàng)生產(chǎn)費(fèi)用，在會(huì)計(jì)核算上稱為折舊費(fèi)或折舊額。這部分折舊費(fèi)隨著產(chǎn)品的銷售而轉(zhuǎn)化為貨幣資金，由這部分貨幣資金提存積累起來(lái)即形成折舊基金。由此可見，固定資產(chǎn)折舊的實(shí)質(zhì)是一種價(jià)值轉(zhuǎn)移過(guò)程和資金形態(tài)的變化過(guò)程。正確地計(jì)算和提取折舊，不但有利于正確計(jì)算產(chǎn)品成本，而且保證了固定資產(chǎn)再生產(chǎn)的資金來(lái)源。折舊提取出來(lái)以后，是要加入當(dāng)期生產(chǎn)成本的，這就關(guān)系到成本的大小，直接影響企業(yè)的利潤(rùn)水平，從而影響所交納的稅金。
1.直線法。
直線法又叫平均年限法，即以固定資產(chǎn)提的折舊總額除以預(yù)計(jì)使用年限，求出每年平均應(yīng)提折舊額。即固定資產(chǎn)在其使用時(shí)間內(nèi)是逐步地、平均地把它的價(jià)值轉(zhuǎn)移到產(chǎn)品成本中去，它的轉(zhuǎn)移價(jià)值是根據(jù)原始價(jià)值和平均使用期限計(jì)算的，固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)移價(jià)值的大小，同使用年限成反比。采用直線法時(shí)，年折舊額的計(jì)算公式如下：
年折舊額＝（固定資產(chǎn)原始成本－估計(jì)殘值）÷估計(jì)有效使用年限
或年折舊額＝（固定資產(chǎn)原始成本－估計(jì)殘值）×直線折舊率
其中，直線折舊率＝1／估計(jì)有效使用年限×100％
例：假設(shè)一幢房屋的原始成本為＄25000，估計(jì)殘值（以扣除估計(jì)折除費(fèi)用）為＄1000，估計(jì)有效使用年限為20年，那么每年攤銷的折舊額為：（＄250 00－＄1000）÷20或（＄25000－＄1000）×5％＝＄1200
在直線法下，每年攤提的折舊額是相等的。因此，它體現(xiàn)了固定資產(chǎn)的有效使用損耗相當(dāng)均衡，而技術(shù)陳舊因素基本上可以不予考慮的那種情況。典型的例子是鋪筑的道路，輸送管道，儲(chǔ)存罐，柵欄等，一般的房屋也可以認(rèn)為是這樣的固定資產(chǎn)。
2.產(chǎn)量法。
產(chǎn)量法又稱恒量法，適用于有形磨損，而各個(gè)期間固定資產(chǎn)的使用程度又很不均衡的情況。采用產(chǎn)量法，先要估計(jì)這一資產(chǎn)項(xiàng)目在有效使用年限以內(nèi)，以產(chǎn)量表示的總效用（如載重汽車載運(yùn)的噸公里數(shù)，機(jī)器設(shè)備加工的零件數(shù)或工作小時(shí)數(shù)），這樣，就可以確定每單位產(chǎn)量上的折舊額。其計(jì)算公式是：
每單位產(chǎn)量上的折舊額＝（固定資產(chǎn)原始成本－估計(jì)殘值）÷估計(jì)總產(chǎn)量
例如：假設(shè)某一載重汽車的原始成本為＄15500，估計(jì)殘值為＄500，在有效使用年限內(nèi)估計(jì)可完成載重貨物300000噸公里，則：
每噸公里運(yùn)載能力上的折舊額＝（＄15500－＄500）÷300000噸公里＝＄0.05
3.年數(shù)總和法或年限總和法。
采用年數(shù)總和法時(shí)，采用一個(gè)分子為固定資產(chǎn)尚可使用的年數(shù)，分母為使用年數(shù)數(shù)字總和的數(shù)字，去乘這一資產(chǎn)項(xiàng)目在有效使用年限內(nèi)應(yīng)折舊的總額（即原始成本減估計(jì)殘值），以計(jì)算逐年的折舊額。其公式表達(dá)為：
每年折舊額＝（資產(chǎn)原始成本－估計(jì)殘值）×（尚可使用年限數(shù)／年數(shù)總和）
例如，設(shè)某臺(tái)機(jī)器的原始成本為＄20000，其估計(jì)殘值為＄2000，估計(jì)使用年限為5年。則年數(shù)總和為1＋2＋3＋4＋5＝15，尚可使用年數(shù)第一年為5年，第二年初為4年，第三年初為3年，第四年初為2年，第五年初為1年。其年折舊額從第一年起至第五年分別為：＄6000，＄4800，＄3600，＄2400，＄1200.
4.定率——遞減余額法或雙倍余額遞減法。
定率——遞減余額法是把一個(gè)固定的折舊率應(yīng)用于固定資產(chǎn)逐年遞減的賬面余額（賬面凈值）。即：
每年折舊額＝逐年遞減的固定資產(chǎn)賬面余額×固定折舊率
實(shí)際工作中應(yīng)用的固定折舊率，常為直線折舊率的一定倍數(shù)。根據(jù)美國(guó)《國(guó)內(nèi)稅收法律》中規(guī)定，在納稅（所得稅）申報(bào)中，計(jì)入應(yīng)稅收益內(nèi)的折舊費(fèi)，新資產(chǎn)可按直線折舊率的兩倍應(yīng)用于逐年遞減的賬面余額，已在使用中的舊資產(chǎn)則只能按直線折舊率的1.5倍。前者通常稱為兩倍——遞減余額法，其公式為：
每年折舊額＝逐年遞減的固定資產(chǎn)賬面余額×兩倍直線折舊率
其中，兩倍直線折舊率＝2×（1／有效使用年限×100％）
第一年的折舊額是以兩倍直線折舊年率固定資產(chǎn)的原始成本計(jì)算的，并不扣除估計(jì)殘值。承前例，先計(jì)算兩倍直線折舊率，在列示折舊計(jì)算表如下。
單位：美元
年次 機(jī)器 年初 年初 兩倍直 折舊額
原始成本 累積折舊 賬面余額 線折舊率
1 20000 20000 40% 8000
2 20000 8000 12000 40% 4800
3 20000 12800 7200 40% 2880
4 20000 15680 4320 40% 1728
(年初20000) 17408 2592 592
(年底) 18000 2000 18000
兩倍直線折舊率＝2×（1÷5×100％）＝40％
用固定的折舊率乘逐年遞減的固定資產(chǎn)賬面余額，會(huì)自動(dòng)得出一個(gè)折余價(jià)值。上列表示中如第五年初的賬面余額＄2592乘40％，算出的第五年折舊額應(yīng)為＄l0 37，這樣第五年底的累計(jì)折舊額應(yīng)為＄18445，留下的折余殘值為＄1555.但這臺(tái)機(jī)器的估計(jì)殘值是＄2000，固定資產(chǎn)不能折舊到預(yù)計(jì)的殘值之下，因此，第五年的折舊額是按年初賬面余額＄2592減估計(jì)殘值＄2000計(jì)算的，即＄592（而非＄1037）。這樣5年中分期轉(zhuǎn)銷為折舊費(fèi)用的固定資產(chǎn)原始成本仍是其應(yīng)提折舊的總額＄18000.
（二）不同折舊法的稅收影響
年數(shù)總和法和定率——遞減余額法被認(rèn)為是“系統(tǒng)和合理的”折舊方法。其合理性在于：對(duì)設(shè)備（和房屋）來(lái)說(shuō)，應(yīng)該認(rèn)為，在它們使用壽命的早期較之晚期能提供更大的效用。這對(duì)在使用壽命的早期就具有較高的技術(shù)陳舊因素，或者在后期需要進(jìn)行許多的維修才能保持效用的設(shè)備項(xiàng)目，尤為適合。在兩種方法下算出的折舊額，其呈現(xiàn)的遞減趨勢(shì)，正體現(xiàn)了沒(méi)有效用遞減的趨勢(shì)。至于系統(tǒng)性，則在于：這些逐年遞減折舊額，仍然是具有規(guī)律性的，在年數(shù)總和法下，它是一個(gè)等差級(jí)數(shù)（例題中每年的等差為＄1200），在定率-遞減余額法下，它是一個(gè)等比級(jí)數(shù)（例題中的等比為6 0％，即1-40％）。因此，可以把這兩種方法統(tǒng)稱為遞減折舊法。它們之所以常稱為加速折舊法，那是與直線法對(duì)比而言。在直線法下，每年的折舊額是相等的，而在年數(shù)總和法和定率——遞減余額法下，早年的折舊額則大于以后年份的折舊額，從這個(gè)角度來(lái)說(shuō)，折舊的進(jìn)度被加速了。
不同的折舊方法在成本核算中會(huì)對(duì)企業(yè)盈利水平產(chǎn)生不同的影響，體現(xiàn)在納稅（所得稅）上也就存在著差別。直線法與加速折舊法在不同的稅制條件和不同的企業(yè)中有不同的效果。這里將分別作一比較。在比較之前，先明白兩個(gè)問(wèn)題：
稅務(wù)籌劃的目的在于減輕企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)。減輕企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)可以通過(guò)兩條途徑來(lái)實(shí)現(xiàn)：其一是通過(guò)合理的籌劃，直接避免交稅，從而絕對(duì)減少納稅額；其二是利用有關(guān)財(cái)會(huì)管理制度彈性，通過(guò)合理籌劃延遲納稅時(shí)間，獲得稅收款項(xiàng)的時(shí)間價(jià)值。
從表面上看，固定資產(chǎn)的價(jià)值是既定的，采用什么方法提取折舊，不論提取多長(zhǎng)時(shí)間，其總的折舊額是固定的，似乎不會(huì)影響到企業(yè)總的利潤(rùn)水平及稅金。其實(shí)，仔細(xì)分析一下就會(huì)發(fā)現(xiàn)，在采用累進(jìn)稅率的情況下，過(guò)高的利潤(rùn)額，會(huì)引起過(guò)高部分對(duì)應(yīng)稅額的偏高，從而使稅負(fù)偏高。在這種情況下，躲避稅款的最好方法就是使企業(yè)的利潤(rùn)不要忽高忽低，而應(yīng)保持一個(gè)相對(duì)穩(wěn)定的狀態(tài)。這樣看，折舊便可看作一個(gè)調(diào)節(jié)器，以避免企業(yè)的利潤(rùn)出現(xiàn)忽高忽低的狀況，減少企業(yè)的納稅。
例如，某國(guó)一企業(yè)固定資產(chǎn)原值為300萬(wàn)元，預(yù)計(jì)使用年限為10年，預(yù)計(jì)殘值為20萬(wàn)元，預(yù)計(jì)清理費(fèi)用為5萬(wàn)元。該企業(yè)10年內(nèi)未扣除折舊的年利潤(rùn)均維持在60萬(wàn)元。稅率為超額累進(jìn)稅率如下表。
應(yīng)納稅所得額 運(yùn)用稅率
１０萬(wàn)元以下 ５％
１０萬(wàn)元-２０萬(wàn)元 １０％
２０萬(wàn)元-４０萬(wàn)元 ３０％
４０萬(wàn)元-６０萬(wàn)元 ４０％
６０萬(wàn)元 ５０％
當(dāng)該企業(yè)采用直線法時(shí)：
年折舊額＝[300萬(wàn)元－（20萬(wàn)元－5萬(wàn)元）]÷10＝28.5萬(wàn)元
年折舊率＝28.5萬(wàn)元÷300萬(wàn)元×100％＝9.5％
扣除折舊后的利潤(rùn)為：
60萬(wàn)元－28.5萬(wàn)元＝31.5萬(wàn)元
年應(yīng)納稅額為：
?。?1.5萬(wàn)元－20萬(wàn)元）×30％＋（20萬(wàn)元－10萬(wàn)元）×10％＋10萬(wàn)元×5％＝4.95萬(wàn)元
稅負(fù)水平為：
4.95萬(wàn)元÷31.5萬(wàn)元×100％＝15.71％
當(dāng)企業(yè)采用加速折舊法時(shí)：
假設(shè)前五年，該企業(yè)折舊全部提取完畢，即前五年納稅額為0，稅負(fù)為0，在后五年，企業(yè)的利潤(rùn)總額均為60萬(wàn)元，每年的年應(yīng)納稅額計(jì)算如下：
（60－40）×40％＋（40－20）×30％＋（20－10）×10％＋10×5％＝8＋6＋1＋0.5＝15.5萬(wàn)元
稅負(fù)水平為：
15.5÷60×100％＝25.83％
我們把企業(yè)后五年所納稅款用10年加以平均，以便加以比較：
15.5×5÷10＝7.75萬(wàn)元
年稅負(fù)水平為：
7.75÷30×100％＝25.83％
從計(jì)算結(jié)果可以看出，平均年限法在納稅情況上對(duì)企業(yè)來(lái)說(shuō)比采用加速折舊法有利。道理前面已經(jīng)闡述過(guò)：即直線法比較平緩，它使企業(yè)的產(chǎn)品成本不致大起大落，從而利潤(rùn)水平也比較穩(wěn)定，不致發(fā)生過(guò)高的情況，從而避免了由于過(guò)高的利潤(rùn)而帶來(lái)的過(guò)高的稅率，從而企業(yè)的稅負(fù)較低。在物價(jià)相對(duì)穩(wěn)定的情況下，加速折舊雖可獲得部分稅款的時(shí)間價(jià)值，但從納稅絕對(duì)額上卻增加了負(fù)擔(dān)，并不合算。
但是在使用統(tǒng)一比例稅率條件下，加速折舊法卻比直線法在稅收上得到更多的益處。這是因?yàn)椋翰捎眉铀僬叟f法，與直線法對(duì)比，在確定應(yīng)稅收益時(shí)，由于在早期計(jì)入了數(shù)額較大的折舊費(fèi)，將使早期的應(yīng)稅收益相應(yīng)地減少，從而使納稅人能在使用這些固定資產(chǎn)的早期交納較少的所得稅款，而在后期才交納較多的稅款。雖然在總盈利不高的情況下應(yīng)納稅額相等，但由于納稅時(shí)間延遲，無(wú)異于對(duì)納稅人提供了一種無(wú)息貸款，使納稅人能從中得到一定的財(cái)務(wù)利益。
沿用加速折舊法例子，如用直線法計(jì)算這臺(tái)機(jī)器的折舊額，則每年都是＄3600（＄18000÷5）。茲列表展示加速折舊法帶給納稅人的財(cái)務(wù)利益。
一般情況下，兩倍——遞減余額法帶給納稅人的財(cái)務(wù)利益更大于年數(shù)總和法，它是美國(guó)稅法所允許的對(duì)納稅人最有利的折舊方法。
加速折舊帶來(lái)的財(cái)務(wù)利益
折 舊 額
項(xiàng) 目
第1年 第2年 第3年 第4年 第5年 合計(jì)
按直線法 3600 3600 3600 3600 3600 18000
按年數(shù)總和法 6000 4800 3600 2400 1200 18000
由于折舊法不同形成應(yīng)稅收益 2400 1200 0 (1200) (2400) 0
的減少(增加)
少納或多納的所得稅額(假設(shè)稅 960 480 0 (480) (960) 0
率為40%)
年末緩交稅款累計(jì)數(shù) 960 1440 1440 960 0
按兩倍--遞減余額法 8000 4800 2880 1728 592 18000
由于折舊法不同形成應(yīng)稅收益 4400 1200 (720) (187) (300) 0
的減少(增加)
少納或多納的所得稅額(假設(shè)稅 1760 480 (288) (749) (120) 0
率為40%)
年末緩交稅款累計(jì)數(shù) 1760 2240 1952 1203 0
?。ㄈ┯嘘P(guān)折舊的規(guī)定
1.“兩則”中有關(guān)折舊的規(guī)定為折舊方法的選擇提供了可能。
1993年7月1日財(cái)政部頒布的《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》第四章第十八條規(guī)定：固定資產(chǎn)的分類折舊年限、折舊辦法以及計(jì)提折舊的范圍由財(cái)政部確定。企業(yè)按照國(guó)家規(guī)定選擇具體的折舊方法和確定加速折舊幅度。
《企業(yè)會(huì)計(jì)總則》第三章第十三條規(guī)定：固定資產(chǎn)折舊應(yīng)當(dāng)根據(jù)固定資產(chǎn)原值、預(yù)計(jì)凈殘值、預(yù)計(jì)使用年限或預(yù)計(jì)工作量。采用平均年限法或者工作量（或產(chǎn)量）法計(jì)算。如符合有關(guān)規(guī)定，也可采用加速折舊法。
2.稅法中有關(guān)折舊的規(guī)定為方法選擇提供了稅收法律依據(jù)。
《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅條例實(shí)施細(xì)則》第四章第二十六條規(guī)定：固定資產(chǎn)的折舊年限，按照國(guó)家有關(guān)規(guī)定執(zhí)行，固定資產(chǎn)的折舊，原則上采用平均年限法（直線法）和工作量法計(jì)算，納稅人需要采用其他折舊方法的，可以由企業(yè)申請(qǐng)，逐級(jí)報(bào)省、市、自治區(qū)稅務(wù)局批準(zhǔn)。
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