公司國(guó)際稅收籌劃的界限和可行性——轉(zhuǎn)讓定價(jià)
按照1979年經(jīng)合組織關(guān)于轉(zhuǎn)讓定價(jià)的調(diào)查報(bào)告（The OECD Report on Transfer Pricing）序言部分，轉(zhuǎn)讓定價(jià)本來(lái)是一個(gè)中性概念。這個(gè)專(zhuān)用名詞涉及跨國(guó)企業(yè)（Multinational Enterprise，簡(jiǎn)稱(chēng)MNE）中各個(gè)經(jīng)濟(jì)實(shí)體間商品、勞務(wù)和無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓時(shí)的定價(jià)制度問(wèn)題。這個(gè)名詞往往被誤認(rèn)為貶義，用于說(shuō)明跨國(guó)企業(yè)把一個(gè)聯(lián)屬成員企業(yè)的所得轉(zhuǎn)移給其另一個(gè)成員企業(yè)的價(jià)格決策。如果商品、勞務(wù)或無(wú)形資產(chǎn)定價(jià)過(guò)低，則買(mǎi)方的獲利能力就會(huì)增強(qiáng)，而賣(mài)方的獲利能力相應(yīng)減弱；反之，如果定價(jià)過(guò)高，則賣(mài)方的獲利能力就會(huì)增強(qiáng)，而買(mǎi)方則相應(yīng)遭受同量的損失。但對(duì)這個(gè)跨國(guó)企業(yè)的整體來(lái)說(shuō)，則獲利絲毫未受影響，因?yàn)槔麧?rùn)轉(zhuǎn)移只是在跨國(guó)集團(tuán)內(nèi)部的各個(gè)公司實(shí)體之間進(jìn)行。
如果跨國(guó)企業(yè)集團(tuán)各個(gè)成員分別處于不同國(guó)家，則這些國(guó)家中某一國(guó)的稅基會(huì)受到另一國(guó)的侵蝕，而另一國(guó)則因此受益。因此，如果不予糾正，則這些跨國(guó)企業(yè)集團(tuán)就能夠通過(guò)調(diào)整轉(zhuǎn)讓定價(jià)機(jī)制，從而決定某一特定國(guó)家的征稅水平。這樣一來(lái)、各有關(guān)國(guó)家都采取了反避稅法措施，以抵制對(duì)商品、勞務(wù)或無(wú)形資產(chǎn)過(guò)分拾高或降低定價(jià)這類(lèi)避稅行為。主要做法就是以毫無(wú)關(guān)聯(lián)的買(mǎi)方或賣(mài)方在公開(kāi)市場(chǎng)上形成的價(jià)格為基礎(chǔ)，來(lái)取代不合理的轉(zhuǎn)讓定價(jià)，也就是眾所周知的公平獨(dú)立價(jià)格（arm’s length price）。偏離這個(gè)價(jià)格的可允許幅度為15％。
轉(zhuǎn)讓定價(jià)的管理?xiàng)l款實(shí)際上是對(duì)公司國(guó)際稅收籌劃的一種全面和嚴(yán)格的限制，這種限制的出現(xiàn)是因?yàn)檗D(zhuǎn)讓定價(jià)作為避稅的工具，其潛在的影響實(shí)在不可低估。例如，香港某生產(chǎn)家用電器的公司，利用位于無(wú)稅管轄區(qū)（如凱曼群島）的貿(mào)易中介基地公司，通過(guò)自己的銷(xiāo)售網(wǎng)絡(luò)，向美國(guó)銷(xiāo)售產(chǎn)品。如果它利用轉(zhuǎn)讓定價(jià)的原理，就能減少整個(gè)跨國(guó)集團(tuán)的稅收支出。在這種情況下，公司的利潤(rùn)將被人為地集中在凱曼群島居民基地公司的帳上，而美國(guó)和香港卻對(duì)它征收不到任何稅收。
稅務(wù)部門(mén)非常注意偏離市場(chǎng)價(jià)格的內(nèi)部企業(yè)價(jià)格。例如，美國(guó)國(guó)內(nèi)收入局（1RS）頒布了有關(guān)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的專(zhuān)門(mén)規(guī)定，稅務(wù)部門(mén)有權(quán)按自己核定的所得和稅收，調(diào)整跨國(guó)集團(tuán)聯(lián)合公司間的轉(zhuǎn)讓定價(jià)。此規(guī)定頒布的目的就是要警告納稅人非法減低稅收的行為，要求必須非常正確地反映集團(tuán)公司的實(shí)際利潤(rùn)。如果納稅人違反美國(guó)國(guó)內(nèi)收入局的內(nèi)部企業(yè)定價(jià)規(guī)定，那么除了向跨國(guó)公司追繳按稅法計(jì)算的稅款外，還要處以罰款，罰款額為末繳稅額的20％～40％不等。
經(jīng)合組織1979年的報(bào)告《轉(zhuǎn)讓定價(jià)與跨國(guó)企業(yè)》就財(cái)產(chǎn)、一般“商品”或有形產(chǎn)品的轉(zhuǎn)讓?zhuān)岢隽怂姆N符合公平獨(dú)立價(jià)格的傳統(tǒng)測(cè)算方法，即可比非受控價(jià)格法、再銷(xiāo)售價(jià)格法、成本加計(jì)法和其他方法。
有些國(guó)家，如美國(guó)，曾改進(jìn)或潤(rùn)色了上述方法，訂入稅法并據(jù)以執(zhí)行；其他國(guó)家則只把公平獨(dú)立價(jià)格原則訂入稅法，而在實(shí)施時(shí)卻保留一定彈性。然而，一般來(lái)說(shuō)，對(duì)前述功能分析的重視，仍然還是一致的。上述的四種方法，無(wú)論在理論上和（或）實(shí)踐上，每一種都存在一些困難。但值得注意的是，只要不按公式刻板計(jì)算，這些方法在各國(guó)的轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅制中仍能起到十分重要的作用。
1.可比非受控價(jià)格法
可比非受控價(jià)格法是上述四種方法中最基本的方法，并被明確鑒定，是最符合公平獨(dú)立定價(jià)原則的一種方法。然而，首先必須要有無(wú)關(guān)聯(lián)方面進(jìn)行的可類(lèi)比業(yè)務(wù)。在決定可比性時(shí)，很多因素，諸如產(chǎn)品類(lèi)型、數(shù)量和質(zhì)量、市場(chǎng)條件、信貸方式、供給的可靠性、貿(mào)易水平和銷(xiāo)售的其他條件等，都需考慮在內(nèi)。在詳細(xì)分析比較中，如發(fā)現(xiàn)有差別，也只能容許對(duì)價(jià)格沒(méi)什么影響的，或只是微不足道的差別，這才能算是有可比性。如果沒(méi)有直接可比的業(yè)務(wù)，只有潛在可比的業(yè)務(wù)時(shí)，則所有變量都要精密考查，以查明可比的前提條件是否還存在。運(yùn)用這種方法的問(wèn)題就在于缺乏可比業(yè)務(wù)，在70年代晚期就很少，當(dāng)前則由于全球經(jīng)濟(jì)的增長(zhǎng)，甚至比那時(shí)還要少。
[案例1]
日本A公司生產(chǎn)的產(chǎn)品分別在國(guó)內(nèi)和美國(guó)銷(xiāo)售。內(nèi)銷(xiāo)產(chǎn)品是通過(guò)與A公司沒(méi)有任何特殊關(guān)系的B貿(mào)易公司以包銷(xiāo)的方式進(jìn)行。A公司銷(xiāo)售給B貿(mào)易公司的產(chǎn)品單價(jià)為200美元；外銷(xiāo)產(chǎn)品由A公司在美國(guó)的關(guān)聯(lián)公司C公司包銷(xiāo)，A公司銷(xiāo)售給C公司的產(chǎn)品單價(jià)包括運(yùn)費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)在內(nèi)為205美元。稅務(wù)當(dāng)局在調(diào)查中發(fā)現(xiàn)，A公司銷(xiāo)售給B貿(mào)易公司的產(chǎn)品有關(guān)保修費(fèi)和廣告費(fèi)均由B貿(mào)易公司負(fù)擔(dān)，而銷(xiāo)售給C公司的產(chǎn)品在外觀上做了若干改動(dòng)，其生產(chǎn)成本必然高于銷(xiāo)售給B貿(mào)易公司的成本。相反，A公司還給C公司數(shù)額較大的回扣。把這些因素都考慮進(jìn)去，A公司銷(xiāo)售給C公司的產(chǎn)品單價(jià)至少應(yīng)為23 0美元。稅務(wù)當(dāng)局在對(duì)此案進(jìn)行調(diào)查處理時(shí)，聽(tīng)取了A公司申訴的兩者銷(xiāo)售數(shù)量上的差異以及帳款回收時(shí)間上的差異而采取不同辦法的意見(jiàn)后，決定對(duì)其銷(xiāo)售給C公司的產(chǎn)品單價(jià)按獨(dú)立企業(yè)間正常交易價(jià)格的原則，確定為210美元。
2.再銷(xiāo)售價(jià)格法
再銷(xiāo)售價(jià)格法最適用于缺乏可接受的類(lèi)比業(yè)務(wù)，而納稅人對(duì)產(chǎn)品作價(jià)較低的情況。
此法意在根據(jù)一種公平獨(dú)立的銷(xiāo)價(jià)（即賣(mài)給無(wú)關(guān)聯(lián)買(mǎi)方的銷(xiāo)售價(jià)），來(lái)判明一種提價(jià)的適當(dāng)幅度，使納稅人能回收成本并獲得一定利潤(rùn)。再銷(xiāo)售價(jià)實(shí)際就是一種通過(guò)提價(jià)來(lái)比較分析的方法。在確定適當(dāng)?shù)奶醿r(jià)幅度時(shí)，對(duì)整個(gè)銷(xiāo)售鏈條中納稅人承擔(dān)的責(zé)任，應(yīng)進(jìn)行相應(yīng)的功能性考慮，要恰如其分地體現(xiàn)出納稅人的參與程度。例如，納稅人的銷(xiāo)售是根據(jù)生產(chǎn)特許證，還是按照經(jīng)銷(xiāo)合約，這其間就有區(qū)別。在這種情況下，生產(chǎn)成本就轉(zhuǎn)讓定價(jià)的分析來(lái)說(shuō)，就不是直接影響因素了。
[案例2]
美國(guó)A公司以單價(jià)50美元將其產(chǎn)品銷(xiāo)售給國(guó)外的子公司，子公司則以單價(jià)100美元將產(chǎn)品再銷(xiāo)售給第三者。其他公司銷(xiāo)售同類(lèi)產(chǎn)品的利潤(rùn)率為20％。美國(guó)稅務(wù)當(dāng)局依據(jù)再銷(xiāo)售價(jià)格法的原則，將子公司的再銷(xiāo)售價(jià)格減去正常利潤(rùn)20美元，以80美元作為A公司銷(xiāo)售給其子公司的正常銷(xiāo)售單價(jià)，調(diào)整A公司的銷(xiāo)售收入。A公司提出，子公司銷(xiāo)售產(chǎn)品后，負(fù)有一年期的保修責(zé)任，應(yīng)扣除一定比例的保修費(fèi)用。稅務(wù)當(dāng)局認(rèn)為A公司提出的理由成立，決定將單價(jià)調(diào)整為77美元。
3.成本加計(jì)法
成本加計(jì)法將注意力集中于生產(chǎn)成本，然后再加上一個(gè)預(yù)期的適度提價(jià)。但此法有個(gè)實(shí)踐性的困難，就是如何確定“成本”的組成，并采用哪種方法來(lái)估價(jià)。成本加計(jì)的概念是因國(guó)而異的。在任何情況下，只有販賣(mài)商的成本才是相當(dāng)?shù)摹Ａ硗?，除了要估?jì)成本外，如何擬訂一個(gè)邊際毛利標(biāo)準(zhǔn)，也需要一種對(duì)比分析方式，然而利潤(rùn)的對(duì)比分析確有實(shí)際困難。經(jīng)合組織報(bào)告已提出問(wèn)題的中心：“大家都在設(shè)想利潤(rùn)，但在實(shí)際生活中，經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)并不是保證都有的?！比绻\(yùn)用成本加計(jì)法，則對(duì)比產(chǎn)品必須在所有重要方面都是相同的，亦即在產(chǎn)品類(lèi)型、市場(chǎng)要素、有關(guān)企業(yè)對(duì)生產(chǎn)產(chǎn)品提供的功能、銷(xiāo)售數(shù)量以及對(duì)無(wú)形資產(chǎn)（如商標(biāo)等）的依賴(lài)等，都應(yīng)考慮。
[案例3]
美國(guó)B.L.H.公司采取成本加15％利潤(rùn)確定銷(xiāo)售價(jià)格的辦法，將其產(chǎn)品銷(xiāo)售給該公司設(shè)在國(guó)外的子公司。B.L.H.公司對(duì)15％利潤(rùn)率的構(gòu)成解釋為，其中10％作為銷(xiāo)售費(fèi)用和一般管理費(fèi)用、余下的5％作為B.L.H.公司的銷(xiāo)售利潤(rùn)。稅務(wù)當(dāng)局以B.L.H.公司定價(jià)過(guò)低，而否定與其子公司之間的價(jià)格屬于正常價(jià)格，決定調(diào)整該部分收入。B.L.H.公司向法院起訴。在一審中，B.L.H.公司舉證說(shuō)，其對(duì)子公司銷(xiāo)售的產(chǎn)品價(jià)格個(gè)確定的5％利潤(rùn)與其銷(xiāo)售給沒(méi)有特殊關(guān)系的第三者的利潤(rùn)水平相同，不存在轉(zhuǎn)移價(jià)格問(wèn)題。在二審中，稅務(wù)當(dāng)局舉證說(shuō)，B.L.H.公司所舉證的銷(xiāo)售給第三者的價(jià)格，是給予銷(xiāo)貨折讓后的價(jià)格，而B(niǎo).L.H.公司在其出口產(chǎn)品的交易中，從未給任何交易方這類(lèi)價(jià)格優(yōu)惠。法院認(rèn)為稅務(wù)當(dāng)局舉證合理，判B.L.H.公司敗訴。
4.其他方法
其他方法并未指明這個(gè)方法只能在上述三種方法均不能產(chǎn)生可接受的轉(zhuǎn)讓定價(jià)時(shí)才能采用。有可能被采用的其他方法可以包括各種利潤(rùn)分割分析法（profit split analysis），或是一些對(duì)決定價(jià)格重要因素的變量分析法，以及對(duì)收益額或收益率的分析法，即全球收益分析法（global methods）等。因此，這些其他方法倒是對(duì)直接涉及納稅人的一些事實(shí)和情況進(jìn)行綜合分析的，盡管這些方法一般都受到各國(guó)稅務(wù)當(dāng)局和經(jīng)合組織的譴責(zé)。
[案例4]
森斯特蘭案件（Sundstrand V.Commissioner）受理于1990～1991年度，而涉及的業(yè)務(wù)則遠(yuǎn)在約14年前的1977～1978年。在此案中，法院根據(jù)納稅人同行產(chǎn)品銷(xiāo)售折知率為公平獨(dú)立價(jià)格，確定轉(zhuǎn)讓價(jià)格。美國(guó)森斯特蘭公司是以美國(guó)為基地的跨國(guó)企業(yè)，生產(chǎn)軍用與民用機(jī)械工具和零部件。該公司向位于新加坡的子公司森派克（Sun Pac）轉(zhuǎn)讓生產(chǎn)技術(shù)許可證。森派克公司生產(chǎn)航空發(fā)動(dòng)機(jī)部件，并將一部分產(chǎn)品以森斯特蘭公司牌價(jià)的15％折扣，返銷(xiāo)給母公司森斯特蘭。美國(guó)國(guó)內(nèi)收入局認(rèn)為，15％的折扣率不符合公平獨(dú)立的價(jià)格折扣率，森派克公司的部分利潤(rùn)應(yīng)調(diào)整為森斯特蘭公司的利潤(rùn)。
法院沒(méi)能找到新加坡森派克公司部件售價(jià)的可比非受控價(jià)格，也無(wú)法使用再銷(xiāo)售價(jià)格法或成本加計(jì)法，最后采用其他宇航部件銷(xiāo)售商的折扣率作為可允許的折扣率，將15％的折扣率調(diào)整為20％。法院用20％的折扣率降低了森斯特蘭公司的購(gòu)買(mǎi)部件費(fèi)用，增加了公司的應(yīng)稅所得。
轉(zhuǎn)讓定價(jià)的管理不僅僅針對(duì)有形商品的交易，也針對(duì)所有的服務(wù)和知識(shí)產(chǎn)權(quán)的交易。在這種條件下，對(duì)這類(lèi)對(duì)外經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)對(duì)象的定價(jià)特征取決于經(jīng)濟(jì)主體的經(jīng)營(yíng)策略。
但是，在特許權(quán)使用費(fèi)、設(shè)備租賃等方面的定價(jià)也有一定的限制性規(guī)定。
大部分國(guó)家有著相似的管理轉(zhuǎn)讓定價(jià)的法規(guī)，當(dāng)然在法規(guī)的具體執(zhí)行和轉(zhuǎn)讓定價(jià)的確定方法方面可能不盡一致。轉(zhuǎn)讓定價(jià)的管理?xiàng)l款在國(guó)內(nèi)稅法和國(guó)際稅收協(xié)定中可能是一致的，因此，稅收籌劃應(yīng)該同時(shí)考慮這兩個(gè)法律文本。應(yīng)該指出的是，這里的國(guó)際慣例是公司要承擔(dān)解釋內(nèi)部企業(yè)價(jià)格定價(jià)依據(jù)的義務(wù)，而稅務(wù)機(jī)構(gòu)的規(guī)章則是限制跨國(guó)公司利用轉(zhuǎn)讓定價(jià)來(lái)減少公司利潤(rùn)。
我國(guó)《外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》第十三條及其實(shí)施細(xì)則第四章，對(duì)對(duì)外經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中關(guān)聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的處理也作出了如下一些相應(yīng)的規(guī)定：
?。?）企業(yè)有義務(wù)就其與關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來(lái)，向當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)提供有關(guān)的價(jià)格、費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)等資料。
（2）企業(yè)與關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的購(gòu)銷(xiāo)業(yè)務(wù)，不按獨(dú)立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來(lái)作價(jià)的（獨(dú)立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來(lái)，是指沒(méi)有關(guān)聯(lián)關(guān)系的企業(yè)之間按照公平成交價(jià)格和營(yíng)業(yè)常規(guī)所進(jìn)行的業(yè)務(wù)往來(lái)），當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)可以依照下列順序和確定的方法進(jìn)行調(diào)整：
①按獨(dú)立企業(yè)之間進(jìn)行相同或者類(lèi)似業(yè)務(wù)活動(dòng)的價(jià)格；
?、诎丛黉N(xiāo)售給無(wú)關(guān)聯(lián)關(guān)系的第三者價(jià)格所應(yīng)取得的利潤(rùn)水平；
?、郯闯杀炯雍侠淼馁M(fèi)用和利潤(rùn)；
?、馨雌渌侠淼姆椒?。
?。?）企業(yè)與關(guān)聯(lián)企業(yè)之間融通資金所支付或者收取的利息，超過(guò)或者低于沒(méi)有關(guān)聯(lián)關(guān)系所能同意的數(shù)額，或者其利率超過(guò)或者低于同類(lèi)業(yè)務(wù)的正常利率的，當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)可以參照正常利率進(jìn)行調(diào)整。
（4）企業(yè)與關(guān)聯(lián)企業(yè)之間提供勞務(wù)，不按獨(dú)立企業(yè)之間業(yè)務(wù)往來(lái)收取和支付勞務(wù)費(fèi)用的，當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)可以參照類(lèi)似勞務(wù)活動(dòng)的正常收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行調(diào)整。
?。?）企業(yè)與關(guān)聯(lián)企業(yè)之間轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)、提供財(cái)產(chǎn)使用權(quán)等業(yè)務(wù)往來(lái)，不按獨(dú)立企業(yè)之間業(yè)務(wù)往來(lái)作價(jià)或者收取、支付使用費(fèi)的，當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)可以參照沒(méi)有關(guān)聯(lián)關(guān)系所能同意的數(shù)額進(jìn)行調(diào)整。
?。?）企業(yè)不得列支向其關(guān)聯(lián)企業(yè)支付的管理費(fèi)。
如果跨國(guó)企業(yè)集團(tuán)各個(gè)成員分別處于不同國(guó)家，則這些國(guó)家中某一國(guó)的稅基會(huì)受到另一國(guó)的侵蝕，而另一國(guó)則因此受益。因此，如果不予糾正，則這些跨國(guó)企業(yè)集團(tuán)就能夠通過(guò)調(diào)整轉(zhuǎn)讓定價(jià)機(jī)制，從而決定某一特定國(guó)家的征稅水平。這樣一來(lái)、各有關(guān)國(guó)家都采取了反避稅法措施，以抵制對(duì)商品、勞務(wù)或無(wú)形資產(chǎn)過(guò)分拾高或降低定價(jià)這類(lèi)避稅行為。主要做法就是以毫無(wú)關(guān)聯(lián)的買(mǎi)方或賣(mài)方在公開(kāi)市場(chǎng)上形成的價(jià)格為基礎(chǔ)，來(lái)取代不合理的轉(zhuǎn)讓定價(jià)，也就是眾所周知的公平獨(dú)立價(jià)格（arm’s length price）。偏離這個(gè)價(jià)格的可允許幅度為15％。
轉(zhuǎn)讓定價(jià)的管理?xiàng)l款實(shí)際上是對(duì)公司國(guó)際稅收籌劃的一種全面和嚴(yán)格的限制，這種限制的出現(xiàn)是因?yàn)檗D(zhuǎn)讓定價(jià)作為避稅的工具，其潛在的影響實(shí)在不可低估。例如，香港某生產(chǎn)家用電器的公司，利用位于無(wú)稅管轄區(qū)（如凱曼群島）的貿(mào)易中介基地公司，通過(guò)自己的銷(xiāo)售網(wǎng)絡(luò)，向美國(guó)銷(xiāo)售產(chǎn)品。如果它利用轉(zhuǎn)讓定價(jià)的原理，就能減少整個(gè)跨國(guó)集團(tuán)的稅收支出。在這種情況下，公司的利潤(rùn)將被人為地集中在凱曼群島居民基地公司的帳上，而美國(guó)和香港卻對(duì)它征收不到任何稅收。
稅務(wù)部門(mén)非常注意偏離市場(chǎng)價(jià)格的內(nèi)部企業(yè)價(jià)格。例如，美國(guó)國(guó)內(nèi)收入局（1RS）頒布了有關(guān)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的專(zhuān)門(mén)規(guī)定，稅務(wù)部門(mén)有權(quán)按自己核定的所得和稅收，調(diào)整跨國(guó)集團(tuán)聯(lián)合公司間的轉(zhuǎn)讓定價(jià)。此規(guī)定頒布的目的就是要警告納稅人非法減低稅收的行為，要求必須非常正確地反映集團(tuán)公司的實(shí)際利潤(rùn)。如果納稅人違反美國(guó)國(guó)內(nèi)收入局的內(nèi)部企業(yè)定價(jià)規(guī)定，那么除了向跨國(guó)公司追繳按稅法計(jì)算的稅款外，還要處以罰款，罰款額為末繳稅額的20％～40％不等。
經(jīng)合組織1979年的報(bào)告《轉(zhuǎn)讓定價(jià)與跨國(guó)企業(yè)》就財(cái)產(chǎn)、一般“商品”或有形產(chǎn)品的轉(zhuǎn)讓?zhuān)岢隽怂姆N符合公平獨(dú)立價(jià)格的傳統(tǒng)測(cè)算方法，即可比非受控價(jià)格法、再銷(xiāo)售價(jià)格法、成本加計(jì)法和其他方法。
有些國(guó)家，如美國(guó)，曾改進(jìn)或潤(rùn)色了上述方法，訂入稅法并據(jù)以執(zhí)行；其他國(guó)家則只把公平獨(dú)立價(jià)格原則訂入稅法，而在實(shí)施時(shí)卻保留一定彈性。然而，一般來(lái)說(shuō)，對(duì)前述功能分析的重視，仍然還是一致的。上述的四種方法，無(wú)論在理論上和（或）實(shí)踐上，每一種都存在一些困難。但值得注意的是，只要不按公式刻板計(jì)算，這些方法在各國(guó)的轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅制中仍能起到十分重要的作用。
1.可比非受控價(jià)格法
可比非受控價(jià)格法是上述四種方法中最基本的方法，并被明確鑒定，是最符合公平獨(dú)立定價(jià)原則的一種方法。然而，首先必須要有無(wú)關(guān)聯(lián)方面進(jìn)行的可類(lèi)比業(yè)務(wù)。在決定可比性時(shí)，很多因素，諸如產(chǎn)品類(lèi)型、數(shù)量和質(zhì)量、市場(chǎng)條件、信貸方式、供給的可靠性、貿(mào)易水平和銷(xiāo)售的其他條件等，都需考慮在內(nèi)。在詳細(xì)分析比較中，如發(fā)現(xiàn)有差別，也只能容許對(duì)價(jià)格沒(méi)什么影響的，或只是微不足道的差別，這才能算是有可比性。如果沒(méi)有直接可比的業(yè)務(wù)，只有潛在可比的業(yè)務(wù)時(shí)，則所有變量都要精密考查，以查明可比的前提條件是否還存在。運(yùn)用這種方法的問(wèn)題就在于缺乏可比業(yè)務(wù)，在70年代晚期就很少，當(dāng)前則由于全球經(jīng)濟(jì)的增長(zhǎng)，甚至比那時(shí)還要少。
[案例1]
日本A公司生產(chǎn)的產(chǎn)品分別在國(guó)內(nèi)和美國(guó)銷(xiāo)售。內(nèi)銷(xiāo)產(chǎn)品是通過(guò)與A公司沒(méi)有任何特殊關(guān)系的B貿(mào)易公司以包銷(xiāo)的方式進(jìn)行。A公司銷(xiāo)售給B貿(mào)易公司的產(chǎn)品單價(jià)為200美元；外銷(xiāo)產(chǎn)品由A公司在美國(guó)的關(guān)聯(lián)公司C公司包銷(xiāo)，A公司銷(xiāo)售給C公司的產(chǎn)品單價(jià)包括運(yùn)費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)在內(nèi)為205美元。稅務(wù)當(dāng)局在調(diào)查中發(fā)現(xiàn)，A公司銷(xiāo)售給B貿(mào)易公司的產(chǎn)品有關(guān)保修費(fèi)和廣告費(fèi)均由B貿(mào)易公司負(fù)擔(dān)，而銷(xiāo)售給C公司的產(chǎn)品在外觀上做了若干改動(dòng)，其生產(chǎn)成本必然高于銷(xiāo)售給B貿(mào)易公司的成本。相反，A公司還給C公司數(shù)額較大的回扣。把這些因素都考慮進(jìn)去，A公司銷(xiāo)售給C公司的產(chǎn)品單價(jià)至少應(yīng)為23 0美元。稅務(wù)當(dāng)局在對(duì)此案進(jìn)行調(diào)查處理時(shí)，聽(tīng)取了A公司申訴的兩者銷(xiāo)售數(shù)量上的差異以及帳款回收時(shí)間上的差異而采取不同辦法的意見(jiàn)后，決定對(duì)其銷(xiāo)售給C公司的產(chǎn)品單價(jià)按獨(dú)立企業(yè)間正常交易價(jià)格的原則，確定為210美元。
2.再銷(xiāo)售價(jià)格法
再銷(xiāo)售價(jià)格法最適用于缺乏可接受的類(lèi)比業(yè)務(wù)，而納稅人對(duì)產(chǎn)品作價(jià)較低的情況。
此法意在根據(jù)一種公平獨(dú)立的銷(xiāo)價(jià)（即賣(mài)給無(wú)關(guān)聯(lián)買(mǎi)方的銷(xiāo)售價(jià)），來(lái)判明一種提價(jià)的適當(dāng)幅度，使納稅人能回收成本并獲得一定利潤(rùn)。再銷(xiāo)售價(jià)實(shí)際就是一種通過(guò)提價(jià)來(lái)比較分析的方法。在確定適當(dāng)?shù)奶醿r(jià)幅度時(shí)，對(duì)整個(gè)銷(xiāo)售鏈條中納稅人承擔(dān)的責(zé)任，應(yīng)進(jìn)行相應(yīng)的功能性考慮，要恰如其分地體現(xiàn)出納稅人的參與程度。例如，納稅人的銷(xiāo)售是根據(jù)生產(chǎn)特許證，還是按照經(jīng)銷(xiāo)合約，這其間就有區(qū)別。在這種情況下，生產(chǎn)成本就轉(zhuǎn)讓定價(jià)的分析來(lái)說(shuō)，就不是直接影響因素了。
[案例2]
美國(guó)A公司以單價(jià)50美元將其產(chǎn)品銷(xiāo)售給國(guó)外的子公司，子公司則以單價(jià)100美元將產(chǎn)品再銷(xiāo)售給第三者。其他公司銷(xiāo)售同類(lèi)產(chǎn)品的利潤(rùn)率為20％。美國(guó)稅務(wù)當(dāng)局依據(jù)再銷(xiāo)售價(jià)格法的原則，將子公司的再銷(xiāo)售價(jià)格減去正常利潤(rùn)20美元，以80美元作為A公司銷(xiāo)售給其子公司的正常銷(xiāo)售單價(jià)，調(diào)整A公司的銷(xiāo)售收入。A公司提出，子公司銷(xiāo)售產(chǎn)品后，負(fù)有一年期的保修責(zé)任，應(yīng)扣除一定比例的保修費(fèi)用。稅務(wù)當(dāng)局認(rèn)為A公司提出的理由成立，決定將單價(jià)調(diào)整為77美元。
3.成本加計(jì)法
成本加計(jì)法將注意力集中于生產(chǎn)成本，然后再加上一個(gè)預(yù)期的適度提價(jià)。但此法有個(gè)實(shí)踐性的困難，就是如何確定“成本”的組成，并采用哪種方法來(lái)估價(jià)。成本加計(jì)的概念是因國(guó)而異的。在任何情況下，只有販賣(mài)商的成本才是相當(dāng)?shù)摹Ａ硗?，除了要估?jì)成本外，如何擬訂一個(gè)邊際毛利標(biāo)準(zhǔn)，也需要一種對(duì)比分析方式，然而利潤(rùn)的對(duì)比分析確有實(shí)際困難。經(jīng)合組織報(bào)告已提出問(wèn)題的中心：“大家都在設(shè)想利潤(rùn)，但在實(shí)際生活中，經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)并不是保證都有的?！比绻\(yùn)用成本加計(jì)法，則對(duì)比產(chǎn)品必須在所有重要方面都是相同的，亦即在產(chǎn)品類(lèi)型、市場(chǎng)要素、有關(guān)企業(yè)對(duì)生產(chǎn)產(chǎn)品提供的功能、銷(xiāo)售數(shù)量以及對(duì)無(wú)形資產(chǎn)（如商標(biāo)等）的依賴(lài)等，都應(yīng)考慮。
[案例3]
美國(guó)B.L.H.公司采取成本加15％利潤(rùn)確定銷(xiāo)售價(jià)格的辦法，將其產(chǎn)品銷(xiāo)售給該公司設(shè)在國(guó)外的子公司。B.L.H.公司對(duì)15％利潤(rùn)率的構(gòu)成解釋為，其中10％作為銷(xiāo)售費(fèi)用和一般管理費(fèi)用、余下的5％作為B.L.H.公司的銷(xiāo)售利潤(rùn)。稅務(wù)當(dāng)局以B.L.H.公司定價(jià)過(guò)低，而否定與其子公司之間的價(jià)格屬于正常價(jià)格，決定調(diào)整該部分收入。B.L.H.公司向法院起訴。在一審中，B.L.H.公司舉證說(shuō)，其對(duì)子公司銷(xiāo)售的產(chǎn)品價(jià)格個(gè)確定的5％利潤(rùn)與其銷(xiāo)售給沒(méi)有特殊關(guān)系的第三者的利潤(rùn)水平相同，不存在轉(zhuǎn)移價(jià)格問(wèn)題。在二審中，稅務(wù)當(dāng)局舉證說(shuō)，B.L.H.公司所舉證的銷(xiāo)售給第三者的價(jià)格，是給予銷(xiāo)貨折讓后的價(jià)格，而B(niǎo).L.H.公司在其出口產(chǎn)品的交易中，從未給任何交易方這類(lèi)價(jià)格優(yōu)惠。法院認(rèn)為稅務(wù)當(dāng)局舉證合理，判B.L.H.公司敗訴。
4.其他方法
其他方法并未指明這個(gè)方法只能在上述三種方法均不能產(chǎn)生可接受的轉(zhuǎn)讓定價(jià)時(shí)才能采用。有可能被采用的其他方法可以包括各種利潤(rùn)分割分析法（profit split analysis），或是一些對(duì)決定價(jià)格重要因素的變量分析法，以及對(duì)收益額或收益率的分析法，即全球收益分析法（global methods）等。因此，這些其他方法倒是對(duì)直接涉及納稅人的一些事實(shí)和情況進(jìn)行綜合分析的，盡管這些方法一般都受到各國(guó)稅務(wù)當(dāng)局和經(jīng)合組織的譴責(zé)。
[案例4]
森斯特蘭案件（Sundstrand V.Commissioner）受理于1990～1991年度，而涉及的業(yè)務(wù)則遠(yuǎn)在約14年前的1977～1978年。在此案中，法院根據(jù)納稅人同行產(chǎn)品銷(xiāo)售折知率為公平獨(dú)立價(jià)格，確定轉(zhuǎn)讓價(jià)格。美國(guó)森斯特蘭公司是以美國(guó)為基地的跨國(guó)企業(yè)，生產(chǎn)軍用與民用機(jī)械工具和零部件。該公司向位于新加坡的子公司森派克（Sun Pac）轉(zhuǎn)讓生產(chǎn)技術(shù)許可證。森派克公司生產(chǎn)航空發(fā)動(dòng)機(jī)部件，并將一部分產(chǎn)品以森斯特蘭公司牌價(jià)的15％折扣，返銷(xiāo)給母公司森斯特蘭。美國(guó)國(guó)內(nèi)收入局認(rèn)為，15％的折扣率不符合公平獨(dú)立的價(jià)格折扣率，森派克公司的部分利潤(rùn)應(yīng)調(diào)整為森斯特蘭公司的利潤(rùn)。
法院沒(méi)能找到新加坡森派克公司部件售價(jià)的可比非受控價(jià)格，也無(wú)法使用再銷(xiāo)售價(jià)格法或成本加計(jì)法，最后采用其他宇航部件銷(xiāo)售商的折扣率作為可允許的折扣率，將15％的折扣率調(diào)整為20％。法院用20％的折扣率降低了森斯特蘭公司的購(gòu)買(mǎi)部件費(fèi)用，增加了公司的應(yīng)稅所得。
轉(zhuǎn)讓定價(jià)的管理不僅僅針對(duì)有形商品的交易，也針對(duì)所有的服務(wù)和知識(shí)產(chǎn)權(quán)的交易。在這種條件下，對(duì)這類(lèi)對(duì)外經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)對(duì)象的定價(jià)特征取決于經(jīng)濟(jì)主體的經(jīng)營(yíng)策略。
但是，在特許權(quán)使用費(fèi)、設(shè)備租賃等方面的定價(jià)也有一定的限制性規(guī)定。
大部分國(guó)家有著相似的管理轉(zhuǎn)讓定價(jià)的法規(guī)，當(dāng)然在法規(guī)的具體執(zhí)行和轉(zhuǎn)讓定價(jià)的確定方法方面可能不盡一致。轉(zhuǎn)讓定價(jià)的管理?xiàng)l款在國(guó)內(nèi)稅法和國(guó)際稅收協(xié)定中可能是一致的，因此，稅收籌劃應(yīng)該同時(shí)考慮這兩個(gè)法律文本。應(yīng)該指出的是，這里的國(guó)際慣例是公司要承擔(dān)解釋內(nèi)部企業(yè)價(jià)格定價(jià)依據(jù)的義務(wù)，而稅務(wù)機(jī)構(gòu)的規(guī)章則是限制跨國(guó)公司利用轉(zhuǎn)讓定價(jià)來(lái)減少公司利潤(rùn)。
我國(guó)《外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》第十三條及其實(shí)施細(xì)則第四章，對(duì)對(duì)外經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中關(guān)聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的處理也作出了如下一些相應(yīng)的規(guī)定：
?。?）企業(yè)有義務(wù)就其與關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來(lái)，向當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)提供有關(guān)的價(jià)格、費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)等資料。
（2）企業(yè)與關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的購(gòu)銷(xiāo)業(yè)務(wù)，不按獨(dú)立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來(lái)作價(jià)的（獨(dú)立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來(lái)，是指沒(méi)有關(guān)聯(lián)關(guān)系的企業(yè)之間按照公平成交價(jià)格和營(yíng)業(yè)常規(guī)所進(jìn)行的業(yè)務(wù)往來(lái)），當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)可以依照下列順序和確定的方法進(jìn)行調(diào)整：
①按獨(dú)立企業(yè)之間進(jìn)行相同或者類(lèi)似業(yè)務(wù)活動(dòng)的價(jià)格；
?、诎丛黉N(xiāo)售給無(wú)關(guān)聯(lián)關(guān)系的第三者價(jià)格所應(yīng)取得的利潤(rùn)水平；
?、郯闯杀炯雍侠淼馁M(fèi)用和利潤(rùn)；
?、馨雌渌侠淼姆椒?。
?。?）企業(yè)與關(guān)聯(lián)企業(yè)之間融通資金所支付或者收取的利息，超過(guò)或者低于沒(méi)有關(guān)聯(lián)關(guān)系所能同意的數(shù)額，或者其利率超過(guò)或者低于同類(lèi)業(yè)務(wù)的正常利率的，當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)可以參照正常利率進(jìn)行調(diào)整。
（4）企業(yè)與關(guān)聯(lián)企業(yè)之間提供勞務(wù)，不按獨(dú)立企業(yè)之間業(yè)務(wù)往來(lái)收取和支付勞務(wù)費(fèi)用的，當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)可以參照類(lèi)似勞務(wù)活動(dòng)的正常收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行調(diào)整。
?。?）企業(yè)與關(guān)聯(lián)企業(yè)之間轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)、提供財(cái)產(chǎn)使用權(quán)等業(yè)務(wù)往來(lái)，不按獨(dú)立企業(yè)之間業(yè)務(wù)往來(lái)作價(jià)或者收取、支付使用費(fèi)的，當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)可以參照沒(méi)有關(guān)聯(lián)關(guān)系所能同意的數(shù)額進(jìn)行調(diào)整。
?。?）企業(yè)不得列支向其關(guān)聯(lián)企業(yè)支付的管理費(fèi)。
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