2013注會(huì)《稅法》知識(shí)點(diǎn)：工資、薪金所得四種特殊形式

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　　解除勞動(dòng)關(guān)系、內(nèi)部退養(yǎng)、提前退休取得的補(bǔ)償（助）收入和全年一次性獎(jiǎng)金，這四種比較特殊的“工資、薪金所得”，在計(jì)稅時(shí)容易混淆，現(xiàn)將四種計(jì)稅方法介紹如下：

　　一、解除勞動(dòng)關(guān)系

　　根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人因解除勞動(dòng)合同取得經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償金征收個(gè)人所得稅問題的通知》（國稅發(fā)[1999]178號）和《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人與用人單位解除勞動(dòng)關(guān)系取得的一次性補(bǔ)償收入征免個(gè)人所得稅問題的通知》（財(cái)稅[2001]157號）規(guī)定，個(gè)人因與用人單位解除勞動(dòng)關(guān)系而取得的一次性補(bǔ)償收入（包括用人單位發(fā)放的經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償金、生活補(bǔ)助費(fèi)和其他補(bǔ)助費(fèi)用），應(yīng)按“工資、薪金所得”項(xiàng)目計(jì)征個(gè)人所得稅。

　　個(gè)人取得的一次性補(bǔ)償收入在當(dāng)?shù)厣夏曷毠て骄べY3倍數(shù)額以內(nèi)的部分，免征個(gè)人所得稅；超過的部分，可視為一次取得數(shù)月的工資、薪金收入，允許在一定期限內(nèi)進(jìn)行平均。具體平均辦法為：以個(gè)人取得的一次性經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償收入，除以個(gè)人在本企業(yè)的工作年限數(shù)，以其商數(shù)作為個(gè)人的月工資、薪金收入，按照稅法規(guī)定計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。個(gè)人在本企業(yè)的工作年限數(shù)按實(shí)際工作年限數(shù)計(jì)算，超過12年的按12計(jì)算。計(jì)稅公式：

　　應(yīng)納稅額=｛〔（一次性補(bǔ)償收入－當(dāng)?shù)厣夏曷毠て骄べY×3）÷工作年限－費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)〕×適用稅率－速算扣除數(shù)｝×工作年限

　　在實(shí)務(wù)中， “當(dāng)?shù)厣夏曷毠て骄べY”中的“當(dāng)?shù)?rdquo;是指縣（市、區(qū)），還是設(shè)區(qū)的地級市，還是省、自治區(qū)、直轄市？從嚴(yán)謹(jǐn)統(tǒng)一、便于執(zhí)行的角度考慮，筆者認(rèn)為應(yīng)當(dāng)是指支付企業(yè)所在地省、自治區(qū)、直轄市。省級人力資源和社會(huì)保障部門或統(tǒng)計(jì)部門每年對社會(huì)公布“上年職工平均工資”，公眾可方便查詢，例如北京市人力資源和社會(huì)保障局在其官方網(wǎng)站公布， 2011年北京市職工年平均工資為56061元。

　　二、內(nèi)部退養(yǎng)

　　內(nèi)部退養(yǎng)是指職工在未到退休年齡的情況下，經(jīng)本人申請，單位領(lǐng)導(dǎo)批準(zhǔn)，可以退出工作崗位休養(yǎng)。職工退養(yǎng)期間，由單位發(fā)給生活費(fèi)。一些單位，基于減員增效、機(jī)構(gòu)改革等原因，還給予職工一定的經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償。退養(yǎng)職工達(dá)到國家規(guī)定的退休年齡時(shí)，再按照規(guī)定辦理退休手續(xù)。根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人所得稅有關(guān)政策問題的通知》（國稅發(fā)[1999]58號）第一條的規(guī)定，實(shí)行內(nèi)部退養(yǎng)的個(gè)人在其辦理內(nèi)部退養(yǎng)手續(xù)后至法定離退休年齡之間從原任職單位取得的工資、薪金，不屬于離退休工資，應(yīng)按工資、薪金所得項(xiàng)目計(jì)征個(gè)人所得稅。個(gè)人在辦理內(nèi)部退養(yǎng)手續(xù)后從原任職單位取得的一次性收入，應(yīng)按辦理內(nèi)部退養(yǎng)手續(xù)后至法定離退休年齡之間的所屬月份進(jìn)行平均，并與領(lǐng)取當(dāng)月的工資、薪金所得合并后減除當(dāng)月費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)，以余額為基數(shù)確定適用稅率，再將當(dāng)月工資，薪金加上取得的一次性收入，減去費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)，按適用稅率計(jì)征個(gè)人所得稅。計(jì)稅方法可分為兩步：

　　第一步 確定適用稅率

　　一次性收入÷辦理退養(yǎng)手續(xù)至法定退休年齡的實(shí)際月份數(shù)＋當(dāng)月的工資薪金所得－費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)，依據(jù)此數(shù)確定適用稅率。

　　第二步 計(jì)算應(yīng)納稅額

　　應(yīng)納稅額=（一次性收入＋當(dāng)月的工資薪金所得－費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)）×適用稅率－速算扣除數(shù)

　　三、提前退休

　　根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人提前退休取得補(bǔ)貼收入個(gè)人所得稅問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2011年第6號）的規(guī)定，機(jī)關(guān)、企事業(yè)單位對未達(dá)到法定退休年齡、正式辦理提前退休手續(xù)的個(gè)人，按照統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)向提前退休工作人員支付一次性補(bǔ)貼，不屬于免稅的離退休工資收入，應(yīng)按照“工資、薪金所得”項(xiàng)目征收個(gè)人所得稅。個(gè)人因辦理提前退休手續(xù)而取得的一次性補(bǔ)貼收入，應(yīng)按照辦理提前退休手續(xù)至法定退休年齡之間所屬月份平均分?jǐn)傆?jì)算個(gè)人所得稅。計(jì)稅公式：

　　應(yīng)納稅額=〔（一次性補(bǔ)貼收入÷辦理提前退休手續(xù)至法定退休年齡的實(shí)際月份數(shù)－費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)）×適用稅率－速算扣除數(shù)〕×提前辦理退休手續(xù)至法定退休年齡的實(shí)際月份數(shù)。

　　四、全年一次性獎(jiǎng)金

　　根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整個(gè)人取得全年一次性獎(jiǎng)金等計(jì)征個(gè)人所得稅方法問題的通知》（國稅發(fā)[2005]9號）的規(guī)定，全年一次性獎(jiǎng)金是指行政機(jī)關(guān)、企事業(yè)單位等扣繳義務(wù)人根據(jù)其全年經(jīng)濟(jì)效益和對雇員全年工作業(yè)績的綜合考核情況，向雇員發(fā)放的一次性獎(jiǎng)金。也包括年終加薪、實(shí)行年薪制和績效工資辦法的單位根據(jù)考核情況兌現(xiàn)的年薪和績效工資。個(gè)人取得全年一次性獎(jiǎng)金，應(yīng)當(dāng)與當(dāng)月工資薪金所得合并計(jì)算繳納個(gè)人所得稅，但是考慮到全年一次性獎(jiǎng)金是對員工全年工作業(yè)績的綜合考評，為了降低稅負(fù)，在適用稅率上給予納稅人一定的照顧。根據(jù)以下兩種情形，政策上設(shè)計(jì)了兩種計(jì)稅方法：

　　第一種情形，當(dāng)月工資、薪金所得低于稅法規(guī)定的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)。具體計(jì)算方法，也可分為兩步：

　　第一步 確定適用稅率

　?。ㄈ暌淮涡元?jiǎng)金＋當(dāng)月工資、薪金所得－費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)）÷12，依據(jù)得出的商確定適用稅率。

　　第二步 計(jì)算應(yīng)納稅額

　　應(yīng)納稅額=（全年一次性獎(jiǎng)金＋當(dāng)月工資、薪金所得－費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)）×適用稅率－速算扣除數(shù)。

　　第二種情形，當(dāng)月工資、薪金所得高于（或等于）稅法規(guī)定的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)。在此情形下，由于在計(jì)算當(dāng)月工資、薪金所得應(yīng)納稅額時(shí)，費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)已經(jīng)扣除過一次。因此，在計(jì)算全年一次性獎(jiǎng)金應(yīng)納稅額時(shí)，政策規(guī)定不再扣除，直接用全年一次性獎(jiǎng)金除以12個(gè)月，依據(jù)得出的商確定適用稅率。計(jì)稅公式為：

　　應(yīng)納稅額=全年一次性獎(jiǎng)金×適用稅率－速算扣除數(shù)

　　上述應(yīng)納稅額，加上當(dāng)月工資、薪金所得應(yīng)納稅額，就是納稅人當(dāng)月應(yīng)納的工資、薪金所得個(gè)人所得稅。