注冊會計師考試《會計》核心考點(diǎn)精華：租賃

　　網(wǎng)校論壇學(xué)員精心為大家分享注冊會計師考試科目里的重要知識點(diǎn)，希望對廣大考生學(xué)習(xí)注會有幫助。

　　重要考點(diǎn)：承租人對融資租賃的會計處理

　?。ㄒ唬┳赓U期開始日的會計處理

　　在租賃期開始日，承租人應(yīng)當(dāng)將租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產(chǎn)的入賬價值，將最低租賃付款額作為長期應(yīng)付款的入賬價值，其差額作為未確認(rèn)融資費(fèi)用。承租人在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發(fā)生的，可歸屬于租賃項目的手續(xù)費(fèi)、律師費(fèi)、差旅費(fèi)、印花稅等初始直接費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)計入租入資產(chǎn)的價值。

　　會計分錄為：

　　借：固定資產(chǎn)（或在建工程）（租賃資產(chǎn)公允價值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者+初始直接費(fèi)用）

　　    未確認(rèn)融資費(fèi)用

　　    貸：長期應(yīng)付款（最低租賃付款額）

　　        銀行存款（初始直接費(fèi)用）

　　承租人在計算最低租賃付款額的現(xiàn)值時，能夠取得出租人租賃內(nèi)含利率的，應(yīng)當(dāng)采用租賃內(nèi)含利率作為折現(xiàn)率；否則，應(yīng)當(dāng)采用租賃合同規(guī)定的利率作為折現(xiàn)率。承租人無法取得出租人的租賃內(nèi)含利率且租賃合同沒有規(guī)定利率的，應(yīng)當(dāng)采用同期銀行貸款利率作為折現(xiàn)率。

　　租賃內(nèi)含利率，是指在租賃開始日，使最低租賃收款額的現(xiàn)值與未擔(dān)保余值的現(xiàn)值之和等于租賃資產(chǎn)公允價值與出租人的初始直接費(fèi)用之和的折現(xiàn)率。

　?。ǘ┪创_認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)?/p>

　　未確認(rèn)融資費(fèi)用應(yīng)當(dāng)在租賃期內(nèi)各個期間進(jìn)行分?jǐn)?。承租人?yīng)當(dāng)采用實(shí)際利率法計算確認(rèn)當(dāng)期的融資費(fèi)用。

　　未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偮实拇_定具體分為下列幾種情況：

　　1.以出租人的租賃內(nèi)含利率為折現(xiàn)率將最低租賃付款額折現(xiàn)，且以該現(xiàn)值作為租賃資產(chǎn)入賬價值的，應(yīng)當(dāng)將租賃內(nèi)含利率作為未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偮省?/p>

　　2.以合同規(guī)定利率為折現(xiàn)率將最低租賃付款額折現(xiàn)，且以該現(xiàn)值作為租賃資產(chǎn)入賬價值的，應(yīng)當(dāng)將合同規(guī)定利率作為未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偮省?/p>

　　3.以銀行同期貸款利率為折現(xiàn)率將最低租賃付款額折現(xiàn)，且以該現(xiàn)值作為租賃資產(chǎn)入賬價值的，應(yīng)當(dāng)將銀行同期貸款利率作為未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偮省?/p>

　　4.以租賃資產(chǎn)公允價值為入賬價值的，應(yīng)當(dāng)重新計算分?jǐn)偮?。該分?jǐn)偮适鞘棺畹妥赓U付款額的現(xiàn)值等于租賃資產(chǎn)公允價值的折現(xiàn)率。

　　會計分錄為：

　　借：財務(wù)費(fèi)用、在建工程（滿足資本化條件時）

　　    貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用

　　每期未確認(rèn)融資費(fèi)用攤銷=期初應(yīng)付本金余額×實(shí)際利率

　　=（期初長期應(yīng)付款余額-期初未確認(rèn)融資費(fèi)用余額）×實(shí)際利率

　?。ㄈ┳赓U資產(chǎn)折舊的計提

　　1.折舊政策

　　承租人應(yīng)當(dāng)采用與自有固定資產(chǎn)相一致的折舊政策計提租賃資產(chǎn)折舊。如果承租人或與其有關(guān)的第三方對租賃資產(chǎn)余值提供了擔(dān)保，則應(yīng)計提的折舊總額為融資租入固定資產(chǎn)的入賬價值扣除擔(dān)保余值后的余額；如果承租人或與其有關(guān)的第三方未對租賃資產(chǎn)余值提供擔(dān)保，則應(yīng)提的折舊總額為租賃開始日固定資產(chǎn)的入賬價值。

　　應(yīng)注意的是：在計提固定資產(chǎn)折舊時應(yīng)扣除承租人擔(dān)保余值。

　　2.折舊期間

　　如果能夠合理確定承租人在租賃期屆滿時取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)的，應(yīng)當(dāng)在租賃資產(chǎn)使用壽命內(nèi)計提折舊。無法合理確定承租人在租賃期屆滿時是否能夠取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)的，應(yīng)當(dāng)在租賃期與租賃資產(chǎn)使用壽命兩者中較短的期間內(nèi)計提折舊。

　　（四）履約成本的會計處理

　　履約成本在實(shí)際發(fā)生時，通常計入當(dāng)期損益。

　　（五）或有租金的會計處理

　　或有租金應(yīng)當(dāng)在實(shí)際發(fā)生時計入當(dāng)期損益（銷售費(fèi)用等）。

　?。┳赓U期屆滿時的會計處理

　　1.返還租賃資產(chǎn)

　　如果存在承租人擔(dān)保余值

　　借：長期應(yīng)付款（擔(dān)保余值）

　　    累計折舊

　　    貸：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)

　　如果不存在承租人擔(dān)保余值

　　借：累計折舊

　　    貸：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)

　　2.優(yōu)惠續(xù)租租賃資產(chǎn)

　　如果承租人行使優(yōu)惠續(xù)租選擇權(quán)，則應(yīng)視同該項租賃一直存在而作出相應(yīng)的會計處理，如繼續(xù)支付租金等。如果租賃期屆滿時承租人沒有續(xù)租，承租人向出租人返還租賃資產(chǎn)時，其會計處理同上述返還租賃資產(chǎn)的會計處理，按租賃協(xié)議規(guī)定向出租人支付違約金時，借記“營業(yè)外支出”科目，貸記“銀行存款”等科目。

　　3. 留購租賃資產(chǎn)

　　借：長期應(yīng)付款（購買價款）

　　    貸：銀行存款

　　借：固定資產(chǎn)——生產(chǎn)用固定資產(chǎn)等

　　    貸：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)

　　重要考點(diǎn)：出租人對融資租賃的會計處理

　?。ㄒ唬┳赓U債權(quán)的確認(rèn)

　　借：長期應(yīng)收款——應(yīng)收融資租賃款（最低租賃收款額）

　　    未擔(dān)保余值

　　    營業(yè)外支出（租賃資產(chǎn)公允價值小于賬面價值）

　　    貸：融資租賃資產(chǎn)（租賃資產(chǎn)原賬面價值）

　　        銀行存款（初始直接費(fèi)用）

　　        營業(yè)外收入（租賃資產(chǎn)公允價值大于原賬面價值）

　　        未實(shí)現(xiàn)融資收益

　　上述會計處理的結(jié)果是，在租賃期開始日，出租人應(yīng)當(dāng)將租賃開始日最低租賃收款額作為長期應(yīng)收款的入賬價值，同時記錄未擔(dān)保余值；將最低租賃收款額及未擔(dān)保余值之和與融資租賃資產(chǎn)的公允價值和初始直接費(fèi)用之和的差額確認(rèn)為未實(shí)現(xiàn)融資收益。租賃資產(chǎn)公允價值與賬面價值的差額，計入當(dāng)期損益。按此表述與租賃內(nèi)含利率的定義相符。

　?。ǘ┪磳?shí)現(xiàn)融資收益分配的會計處理

　　未實(shí)現(xiàn)融資收益應(yīng)當(dāng)在租賃期內(nèi)各個期間進(jìn)行分配。出租人應(yīng)當(dāng)采用實(shí)際利率法計算確認(rèn)當(dāng)期的融資收益和租金收入。

　　借：銀行存款

　　    貸：長期應(yīng)收款——應(yīng)收融資租賃款

　　借：未實(shí)現(xiàn)融資收益

　　    貸：租賃收入

　?。ㄈ?yīng)收融資租賃款壞賬準(zhǔn)備的計提

　　對應(yīng)收融資租賃款減去未實(shí)現(xiàn)融資收益的差額部分合理計提壞賬準(zhǔn)備。

　?。ㄋ模┪磽?dān)保余值發(fā)生變動的會計處理

　　出租人至少應(yīng)當(dāng)于每年年度終了，對未擔(dān)保余值進(jìn)行復(fù)核。

　　未擔(dān)保余值增加的，不作調(diào)整。

　　有證據(jù)表明未擔(dān)保余值已經(jīng)減少的，應(yīng)當(dāng)重新計算租賃內(nèi)含利率，將由此引起的租賃投資凈額的減少，計入當(dāng)期損失；

　　以后各期根據(jù)修正后的租賃投資凈額和重新計算的租賃內(nèi)含利率確認(rèn)融資收入。

　　已確認(rèn)損失的未擔(dān)保余值得以恢復(fù)的，應(yīng)當(dāng)在原已確認(rèn)的損失金額內(nèi)轉(zhuǎn)回，并重新計算租賃內(nèi)含利率，以后各期根據(jù)修正后的租賃投資凈額和重新計算的租賃內(nèi)含利率確認(rèn)融資收入。

　?。ㄎ澹┗蛴凶饨鸬臅嬏幚?/p>

　　或有租金應(yīng)當(dāng)在實(shí)際發(fā)生時確認(rèn)為當(dāng)期收入。

　　（六）租賃期屆滿時的會計處理

　　1.收回租賃資產(chǎn)

　?。?）存在擔(dān)保余值，不存在未擔(dān)保余值

　　借：融資租賃資產(chǎn)

　　    貸：長期應(yīng)收款（擔(dān)保余值）

　　如果收回租賃資產(chǎn)的價值低于擔(dān)保余值，則應(yīng)向承租人收取價值損失的補(bǔ)償金。

　　借：其他應(yīng)收款

　　    貸：營業(yè)外收入

　?。?）存在擔(dān)保余值，同時存在未擔(dān)保余值

　　借：融資租賃資產(chǎn)

　　    貸：長期應(yīng)收款（擔(dān)保余值）

　　未擔(dān)保余值（未擔(dān)保余值）

　　如果收回租賃資產(chǎn)的價值扣除未擔(dān)保余值后的余額低于擔(dān)保余值，則應(yīng)向承租人收取價值損失補(bǔ)償金

　　借：其他應(yīng)收款

　　    貸：營業(yè)外收入

　　（3）存在未擔(dān)保余值，不存在擔(dān)保余值

　　借：融資租賃資產(chǎn)

　　    貸：未擔(dān)保余值（未擔(dān)保余值）

　?。?）擔(dān)保余值和未擔(dān)保余值均不存在

　　無需作會計處理，只需作相應(yīng)的備查登記。

　　2.優(yōu)惠續(xù)租租賃資產(chǎn)

　　如果承租人行使優(yōu)惠續(xù)租選擇權(quán)，視同該項租賃一直存在而作相應(yīng)的會計處理。

　　3.留購租賃資產(chǎn)

　　租賃期屆滿時，承租人行使了優(yōu)惠購買選擇權(quán)

　　借：銀行存款

　　    貸：長期應(yīng)收款（優(yōu)惠購買價）

　　如果存在未擔(dān)保余值

　　借：營業(yè)外支出

　　    貸：未擔(dān)保余值

　　重要考點(diǎn)：承租人對經(jīng)營租賃的會計處理

　　對于經(jīng)營租賃的租金，承租人應(yīng)當(dāng)在租賃期內(nèi)各個期間按照直線法計入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益；其他方法更為系統(tǒng)合理的，也可以采用其他方法。

　　承租人在經(jīng)營租賃中發(fā)生的初始直接費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益（管理費(fèi)用）。

　　或有租金應(yīng)當(dāng)在實(shí)際發(fā)生時計入當(dāng)期損益。在某些情況下，出租人可能對經(jīng)營租賃提供激勵措施，如免租期、承擔(dān)承租人的某些費(fèi)用等。

　　在出租人提供了免租期的情況下，承租人應(yīng)將租金總額在整個租賃期內(nèi)，而不是在租賃期扣除免租期后的期間內(nèi)按直線法或其他合理的方法進(jìn)行分?jǐn)?，免租期?nèi)應(yīng)確認(rèn)租金費(fèi)用。

　　在出租人承擔(dān)了承租人的某些費(fèi)用的情況下，承租人應(yīng)將該費(fèi)用從租金總額中扣除，并將租金余額在租賃期內(nèi)進(jìn)行分?jǐn)偂?/p>

　　重要考點(diǎn)：出租人對經(jīng)營租賃的會計處理

　　出租人應(yīng)當(dāng)按資產(chǎn)的性質(zhì)，將用作經(jīng)營租賃的資產(chǎn)反映在資產(chǎn)負(fù)債表中的相關(guān)項目內(nèi)。

　　對于經(jīng)營租賃的租金，出租人應(yīng)當(dāng)在租賃期內(nèi)各個期間按照直線法確認(rèn)為收入，如果其他方法更為系統(tǒng)合理的，也可以采用其他方法。

　　經(jīng)營租賃中出租人發(fā)生的初始直接費(fèi)用，是指在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發(fā)生的可歸屬于租賃項目的手續(xù)費(fèi)、律師費(fèi)、差旅費(fèi)、印花稅等，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益。金額較大的應(yīng)當(dāng)資本化，在整個經(jīng)營租賃期間內(nèi)按照與確認(rèn)租金收入相同的基礎(chǔ)分期計入當(dāng)期損益。

　　對于經(jīng)營租賃資產(chǎn)中的固定資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)采用出租人對類似應(yīng)計提折舊資產(chǎn)通常所采用的折舊政策計提折舊。

　　或有租金應(yīng)當(dāng)在實(shí)際發(fā)生時計入當(dāng)期損益。

　　某些情況下，出租人可能對經(jīng)營租賃提供激勵措施，如免租期、承擔(dān)承租人的某些費(fèi)用等。在出租人提供了免租期的情況下，出租人應(yīng)將租金總額在整個租賃期內(nèi)，而不是在租賃期扣除免租期后的期間內(nèi)，按直線法或其他合理的方法進(jìn)行分配，免租期內(nèi)應(yīng)確認(rèn)租金收入。

　　在出租人承擔(dān)了承租人的某些費(fèi)用的情況下，應(yīng)將該費(fèi)用從租金總額中扣除，并將租金收入余額在租賃期內(nèi)進(jìn)行分配。

　　重要考點(diǎn)：售后租回交易

　　一、售后租回交易形成融資租賃

　　如果售后租回交易形成一項融資租賃，售價與資產(chǎn)賬面價值之間的差額應(yīng)予遞延，并按該項租賃資產(chǎn)的折舊進(jìn)度進(jìn)行分?jǐn)偅鳛檎叟f費(fèi)用的調(diào)整。

　　二、售后租回交易形成經(jīng)營租賃

　　售后租回交易認(rèn)定為經(jīng)營租賃的，應(yīng)當(dāng)分別情況處理：在有確鑿證據(jù)表明售后租回交易是按照公允價值達(dá)成的， 售價與賬面價值的差額應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益。如果售后租回交易不是按照公允價值達(dá)成的，有關(guān)損益應(yīng)于當(dāng)期確認(rèn)；但若該損失將由低于市價的未來付款額補(bǔ)償?shù)?，?yīng)將其遞延，并按與確認(rèn)租金費(fèi)用相一致的方法分?jǐn)傆陬A(yù)計的資產(chǎn)使用期限內(nèi)；售價高于公允價值的，其高出公允價值的部分應(yīng)予遞延，并在預(yù)計的使用期限內(nèi)攤銷?！　?/p>

售后租回交易形成經(jīng)營租賃	按照公允價值達(dá)成	售價與賬面價值的差額應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益
	售后租回交易不是按照公允價值達(dá)成	售價低于公允價值	售價大于賬面價值	應(yīng)確認(rèn)利潤
			售價小于賬面價值（損失）	損失不能得到補(bǔ)償，確認(rèn)損失
				損失能夠得到補(bǔ)償，確認(rèn)遞延收益，以后攤銷
		售價高于公允價值	其高出公允價值的部分應(yīng)予遞延，并在預(yù)計的使用期限內(nèi)攤銷，公允價值與賬面價值的差額計入當(dāng)期損益