CPA《審計》教材梳理：審計抽樣(1)

第十章 審計抽樣

　　按照考試大綱的要求，審計抽樣的基本原理以及控制測試和實質(zhì)性細節(jié)測試中抽樣技術的運用屬于第二個能力等級的內(nèi)容；因此，本章屬于比較重要的內(nèi)容。從題型看，本章既可以考查客觀題，也可以在簡答題或綜合題中涉及抽樣的內(nèi)容?？忌鷳盐找韵聝?nèi)容：

　　1.了解選取測試項目的方法；

　　2.掌握審計抽樣的基本原理；

　　3.掌握在控制測試中抽樣技術的運用；

　　4.掌握在實質(zhì)性細節(jié)測試中抽樣技術的運用。

　　第一節(jié) 審計抽樣的基本概念

　　注冊會計師可以使用的方法，包括選取全部項目、選取特定項目和審計抽樣。

方法	選取全部項目	選取特定項目	審計抽樣
概念	選取全部項目是指對總體中的全部項目進行檢查	選取特定項目是指對總體中的特定項目進行針對性測試	審計抽樣是指CPA對某類交易或賬戶余額中低于百分之百的項目實施審計程序，企業(yè)所有項目都有機會被選取
適用范圍	1．對全部項目進行檢查，通常更適用于細節(jié)測試，而不適合控制測試 2．實施細節(jié)測試時，在某些情況下，基于重要性水平或風險的考慮，CPA可能認為需要測試總體中的全部項目。總體可以包括構成某類交易或賬戶余額的所有項目，也可以是其中的一層，同一層中的項目具有某一共同特征 3．在截止性測試中，CPA通常對截止目前后一段時期的所有交易進行檢查	根據(jù)對被審計單位的了解、評估的重大錯報風險以及所測試總體的特征等，CPA可以確定從總體中選取特定項目進行測試。選取的特定項目可能包括： (1)大額或關鍵項目； (2)超過某一金額的全部項目； (3)被用于獲取某些信息的項目； (4)被用于測試控制活動的項目	1．如果CPA對于需要測試的賬戶余額或交易事項缺乏特別的了解，在這種情況下，審計抽樣比較有用； 2．當總體中項目數(shù)量太大而導致無法逐項審查，或者雖能逐項審查但需耗費大量成本時，CPA也可能使用審計抽樣方法； 3．在對某類交易或賬戶余額使用審計抽樣時，CPA可以使用統(tǒng)計抽樣方法，也可以使用非統(tǒng)計抽樣方法
具體運用	當存在下列情形之一時，CPA應當考慮選取全部項目進行測試： 1．總體由少量的大額項目構成。某類交易或賬戶余額中的所有項目的單個金額都較大時，CPA可能需要測試所有項目 2．存在特別風險且其他方法未提供充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。某類交易或賬戶余額中所有項目可能單個金額不大但存在特別風險，則CPA也可能需要測試所有項目。 3．由于信息系統(tǒng)自動執(zhí)行的計算或其他程序具有重復性，對全部項目進行檢查符合成本效益原則。CPA可運用計算機輔助審計技術選取全部項目進行測試	選取特定項目時，CPA只對審計對象總體中的部分項目進行測試。CPA通常按照覆蓋率或風險因素選取測試項目，或?qū)⑦@兩種方法結合使用 1．按照覆蓋率選取測試項目是指選取數(shù)量較少、金額較大的項目進行測試，從而使測試項目的金額占審計對象總體金額很大的百分比。CPA也可以決定抽取超過某一設定金額的所有項目，從而驗證某類交易或賬戶余額的大部分金額 例如，如果l0個金額較大的項目占審計對象總體金額的90％，則通過測試這l0個項目就可對審計對象總體的存在性和準確性獲得較高程度保證 2．按照風險因素選取測試項目是指選取那些具有某種較高風險特征的項目進行測試。例如，可疑的項目、異常的項目、特別具有風險傾向的項目，或者以前發(fā)生過錯誤的項目等 3．風險評估程序。CPA還可能選擇某些項目進行檢查，以獲取與被審計單位的性質(zhì)、交易的性質(zhì)以及內(nèi)部控制等事項有關的信息，或確定某一控制活動是否得到執(zhí)行。對這些項目進行測試實際上屬于風險評估程序，主要是為了提供與被審計單位及其環(huán)境有關的信息	1．進行審計抽樣，應當具備三個基本特征： (1)對某類交易或賬戶余額中低于百分之百的項目實施審計程序 (2)所有抽樣單元都有被選取的機會 (3)審計測試的目的是為了評價該賬戶余額或交易類型的某一特征 2．特別用途。CPA通常知道某些賬戶余額和交易類型更可能發(fā)生錯報，并在計劃審計程序是加以考慮。對于這些賬戶余額和交易類型CPA可以使用選取全部項目或選取特定項目的方法。但為了實現(xiàn)審計目標需要進行測試的其他賬戶余額和交易類型，通常不是特別的了解，這種情況下，審計抽樣特別有用 3．風險評估程序、實質(zhì)性分析程序通常不宜使用
優(yōu)缺點		(1)根據(jù)判斷選取特定項目，容易產(chǎn)生非抽樣風險。CPA應當根據(jù)審計程序的目的仔細選擇特定項目，并通過對過程的指導、監(jiān)督與復核降低非抽樣風險 (2)選取特定項目實施檢查，通常是獲取審計證據(jù)的有效手段，但并不構成審計抽樣。對按照這種方法所選取的項目實施審計程序的結果。不能推斷至整個總體 (3)雖然選取特定項目也是對某類交易或賬戶余額中低于百分之百的項目實施審計程序，但與審計抽樣不同的是，并非所有抽樣單元都有被選取的機會。不符合CPA選擇標準的項目將沒有機會被選取。因為選取的特定項目不能代表總體或某一子總體中全部項目的特征，因此與審計抽樣不同，選取特定項目進行測試不能根據(jù)所測試項目中發(fā)現(xiàn)的誤差推斷審計對象總體的誤差	控制審計成本，提高審計效率和保證審計效果

　　四、抽樣風險和非抽樣風險

　?。ㄒ唬┏闃语L險

　　抽樣風險是指注冊會計師根據(jù)樣本得出的結論，和對總體全部項目實施與樣本同樣的審計程序得出的結論存在差異的可能性。

　　抽樣風險分為下列兩種類型：

　　1.信賴過度風險（控制測試）和誤受風險（細節(jié)測試）——影響審計效果

　　信賴過度風險是指推斷的控制有效性高于其實際有效性的風險。

　　誤受風險是指注冊會計師推斷某一重大錯報不存在而實際上存在的風險。

　　2.信賴不足風險（控制測試）和誤拒風險（細節(jié)測試）——影響審計效率

　　信賴不足風險是指推斷的控制有效性低于其實際有效性的風險。

　　誤拒風險是指注冊會計師推斷某一重大錯報存在而實際上不存在的風險。

　　注意：

　　只要抽樣，抽樣風險就存在。抽樣風險與樣本規(guī)模成反方向變動：樣本規(guī)模越小，抽樣風險越大：樣本規(guī)模越大，抽樣風險越小。既然抽樣風險只與被檢查項目的數(shù)量有關，那么控制抽樣風險的惟一途徑就是控制樣本規(guī)模。無論是控制測試還是細節(jié)測試，注冊會計師都可以通過擴大樣本規(guī)模降低抽樣風險。如果對總體中的所有項目都實施檢查，就不存在抽樣風險，此時審計風險完全由非抽樣風險產(chǎn)生。

　　（二）非抽樣風險

　　非抽樣風險是指由于某些與樣本規(guī)模無關的因素而導致注冊會計師得出錯誤結論的可能性。

　　在審計過程中，可能導致非抽樣風險的原因包括下列情況：

　　1.注冊會計師選擇的總體不適合于測試目標。

　　2.注冊會計師未能適當?shù)囟x控制偏差或錯報，導致注冊會計師未能發(fā)現(xiàn)樣本中存在的偏差或錯報。

　　3.注冊會計師選擇了不適于實現(xiàn)特定目標的審計程序。例如，注冊會計師依賴應收賬款函證來揭露未入賬的應收賬款。

　　4.注冊會計師未能適當?shù)卦u價審計發(fā)現(xiàn)的情況。例如，注冊會計師錯誤解讀審計證據(jù)可能導致沒有發(fā)現(xiàn)誤差。注冊會計師對所發(fā)現(xiàn)誤差的重要性的判斷有誤，從而忽略了性質(zhì)十分重要的誤差，也可能導致得出不恰當?shù)慕Y論。

　　5.其他原因。

　　注意：

　　非抽樣風險是由人為錯誤造成的，雖不能量化，但可以通過仔細設計其審計程序來降低、消除或防范。

　　五、統(tǒng)計抽樣和非統(tǒng)計抽樣比較

聯(lián)系 (相同點)	(1)都要求CPA在設計、實施抽樣和評價樣本時運用職業(yè)判斷；(2)都可以提供審計所要求的充分且適當?shù)淖C據(jù)；(3)都存在某種程度的風險；(4)不影響審計程序的選擇(對選取的樣本項目實施的審計程序通常也與使用的抽樣方法無關)；(5)不影響獲取單個證據(jù)的適當性；(6)不影響對樣本錯誤的反應；(7)統(tǒng)計抽樣的產(chǎn)生并不意味著非統(tǒng)計抽樣的消亡
	統(tǒng)計抽樣	非統(tǒng)計抽樣
優(yōu)點	能夠客觀地計量抽樣風險，并通過調(diào)整樣本規(guī)模精確地控制風險	如果設計適當，也能提供與設計適當?shù)慕y(tǒng)計抽樣方法同樣有效的結果
	有助于CPA高效地設計樣本，計量所獲取證據(jù)的充分性，以及定量評價樣本結果
缺點	可能發(fā)生額外的成本：(1)需要特殊的專業(yè)技能，因此使用統(tǒng)計抽樣需要增加額外的支出的培訓CPA；(2)要求單個樣本項目符合統(tǒng)計要求，這些也可能需要支出額外的費用	CPA使用非統(tǒng)計抽樣時，必須考慮抽樣風險并將其降至可接受水平，但不能精確地測定出抽樣風險

　　六、統(tǒng)計抽樣的方法

　?。ㄒ唬傩猿闃?mdash;—適用于控制測試

　　通常用于測試某一設定控制的偏差率，以支持注冊會計師評估的控制有效性。

　?。ǘ┳兞砍闃?mdash;—適用于細節(jié)測試

　　主要用來對總體得出結論，以確定記錄金額是否合理。

　　【例題1·多選題】下列有關選取測試項目方法的提法中，正確的有（ ）。

　　A.選取全部測試項目的方法更適用于細節(jié)測試

　　B.選取全部測試項目的方法更適用于控制測試

　　C.對總體選取特定項目進行測試，不構成審計抽樣，也不能根據(jù)所測試項目中發(fā)現(xiàn)的誤差推斷審計對象總體的誤差

　　D.注冊會計師如果對所需測試的項目缺乏特別了解的情況下，采取審計抽樣的方法比其他選取測試項目的方法更有用

　　【正確答案】ACD

　　【答案解析】對全部項目進行檢查，通常更適用于細節(jié)測試，而不適合控制測試。選取特定項目實施檢查，通常是獲取審計證據(jù)的有效手段，但并不構成審計抽樣。對按照這種方法所選取的項目實施審計程序的結果，不能推斷至整個總體。對于為實現(xiàn)審計目標需要測試的其他賬戶余額或交易類型，注冊會計師通常缺乏特別的了解，在這種情況下，審計抽樣特別有用。

　　【例題2·多選題】下列有關審計抽樣的提法中，恰當?shù)挠校?）。

　　A.只要進行抽樣，就會存在抽樣風險

　　B.注冊會計師在抽樣中既可以使用統(tǒng)計抽樣方法，也可以使用非統(tǒng)計抽樣方法

　　C.非抽樣風險是由人為錯誤造成的，在審計中可以將其量化并加以控制

　　D.屬性抽樣適用于控制測試，變量抽樣適用于細節(jié)測試

　　【正確答案】ABD

　　【答案解析】非抽樣風險是由人為錯誤造成的，不能量化，但可以通過仔細設計其審計程序來降低、消除或防范。