注會《會計》長期股權(quán)投資入賬價值與初始投資成本

　　長期股權(quán)投資入賬價值與初始投資成本。

　?。?）長期股權(quán)投資的入賬價值。（權(quán)益法）

　　【例題】2007年1月1日，甲公司購入乙公司30％的普通股權(quán)，對乙公司有重大影響，甲公司支付買價640萬元，同時支付相關(guān)稅費4萬元，購入的乙公司股權(quán)準備長期持有。乙公司2007年1月1日的所有者權(quán)益的賬面價值為2 000萬元，公允價值為2 200萬元。甲公司長期股權(quán)投資的初始投資成本為（ ）萬元。

　　A. 600

　　B. 640

　　C. 644

　　D. 660

　　【答案】C

　　【解析】本題屬于企業(yè)合并以外的方式取得長期股權(quán)投資。甲公司長期股權(quán)投資的初始投資成本＝640＋4＝644(萬元)。

　　會計分錄為：

　　借：長期股權(quán)投資――乙公司（成本） 644
　　　貸：銀行存款 644

　　借：長期股權(quán)投資――乙公司（成本） 16
　　　貸：營業(yè)外收入 16

　　對于本題而言，長期股權(quán)投資的初始成本為644萬元，取得投資時長期股權(quán)投資的入賬價值為660萬元，不同的問法答案是不一樣的。采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，其初始投資成本和入賬價值的金額可能相等也可能不相等：初始投資成本就是投資企業(yè)付出資產(chǎn)的公允價值加上相關(guān)稅費，入賬價值則是投資當日計入長期股權(quán)投資賬戶的金額。

　　權(quán)益法下，若初始投資成本大于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額時，入賬價值等于初始投資成本，差額為商譽，商譽不單獨確認，體現(xiàn)在長期股權(quán)投資的入賬價值中；初始投資成本小于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額時，按照享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額作為長期股權(quán)投資的入賬價值，差額確認為營業(yè)外收入。

　　要注意區(qū)分初始計量和后續(xù)計量，本題問的是初始計量。

　　1、初始計量時，根據(jù)初始投資成本做初始投資的會計處理：

　　借：長期股權(quán)投資――××公司（成本）
　　　貸：銀行存款

　　2、根據(jù)享有的被投資方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額，調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值（這一步本質(zhì)上是對長期股權(quán)投資成本的一個調(diào)整，調(diào)整后長期股權(quán)投資賬戶的金額即為入賬價值，但投資的初始投資成本不變）

　　借：長期股權(quán)投資――××公司（成本）
　　　貸：營業(yè)外收入

　　一般的處理是將兩筆分錄合并，但是合并后的分錄實際上并不僅僅是初始計量，還包括了對長期股權(quán)投資成本的調(diào)整，即還包含部分后續(xù)計量的內(nèi)容。

　?、偻豢刂葡碌钠髽I(yè)合并以被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額作為投資入賬成本；

　?、诜峭豢刂葡碌暮喜⒁院喜⒊杀緸橥顿Y入賬成本，非同一控制下的企業(yè)合并取得的長期股權(quán)投資的合并成本，應為購買方在購買日為取得被購買方的控制權(quán)而付出的資產(chǎn)、發(fā)生和承擔的負債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價值；

　　③非企業(yè)合并方式下支付現(xiàn)金方式的投資以支付的購買價款為初始投資成本，發(fā)行權(quán)益性證券方式的投資按照證券的公允價值作為初始投資成本，投資者投入的長期股權(quán)投資按照合同或協(xié)議約定的價值作為初始投資成本，債務重組和非貨幣性交換方式取得的按照非貨幣性交換原則確認初始投資成本，確定完上述初始投資成本后，如果是采用權(quán)益法核算的，初始投資成本大于享有被投資方所有者權(quán)益份額的以初始投資成本作為長期股權(quán)投資的入賬成本，初始投資成本小于享有被投資方所有者權(quán)益份額的以享有被投資方所有者權(quán)益份額為長期股權(quán)投資的入賬成本，如果是采用成本法核算的就按照初始投資成本確認長期股權(quán)投資的入賬成本。

　　（2）長期股權(quán)投資的初始投資成本的確定。

　　①同一控制下合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔債務方式作為合并對價的以被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額作為初始投資成本，以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對價的以被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額作為初始投資成本；

　?、诜峭豢刂葡碌钠髽I(yè)合并以合并成本作為初始投資成本,非同一控制下的企業(yè)合并取得的長期股權(quán)投資的合并成本，即為購買方在購買日為取得被購買方的控制權(quán)而付出的資產(chǎn)、發(fā)生和承擔的負債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價值以及為進行企業(yè)合并發(fā)生的各項直接相關(guān)費用；

　?、鄯瞧髽I(yè)合并下支付現(xiàn)金方式的投資以支付的購買價款為初始投資成本，發(fā)行權(quán)益性證券方式的投資按照權(quán)益性證券的公允價值作為初始投資成本，投資者投入的長期股權(quán)投資按照合同或協(xié)議約定的價值作為初始投資成本，債務重組和非貨幣性交換方式取得的按照非貨幣性交換等相關(guān)原則確認初始投資成本。

　　相關(guān)問題：為什么企業(yè)合并中的非同一控制下以非現(xiàn)金資產(chǎn)作為合并對價，如庫存商品、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)來取得投資的，其初始投資成本按公允價值為基礎(chǔ)確定。而非企業(yè)合并下，以庫存商品、固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)進行投資時，要根據(jù)非貨幣性資產(chǎn)交換的原則處理。

　　【解答】在實務工作中一般的投資行為都有個可行性分析過程的過程，因此一般情況下公允價值都是可以計量的，要不可行性分析就沒有依據(jù)了。

　　非同一控制下合并因為持股比例高或?qū)嵸|(zhì)達到了控制，因此企業(yè)會進行可行性分析，一般都會估算公允價值，由于這種原因，準則就直接規(guī)定了非同一控制下合并的處理方式，以購買方付出的資產(chǎn)等等的公允價值為基礎(chǔ)來計算合并成本，作為長期股權(quán)投資的初始投資成本（注意這并非遵循非貨幣性資產(chǎn)交換原則處理，而是處理與具有商業(yè)實質(zhì)的非貨幣性資產(chǎn)交換類似而已）。

　　而對于合并以外的方式取得長期股權(quán)投資，有時有可能持股比例非常少因為被投資方不是上市公司只能計入長期股權(quán)投資，這種持股比例很少的情況下很大的可能企業(yè)并沒有進行可行性分析，沒有公允價值方面的信息，由于實務中很可能存在這類問題，因此準則特別針對了這種可能存在的特殊問題規(guī)定以非貨幣性資產(chǎn)交換方式取得的長期股權(quán)投資初始投資成本按照非貨幣性資產(chǎn)交換的規(guī)定確定。也就是說如果是用庫存商品、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等投資的，沒有公允價值的情況下可以按非貨幣性資產(chǎn)交換中不具有商業(yè)實質(zhì)的情況處理。

　　【單選題】2008年4月1日甲公司以賬面價值1 400萬元、公允價值1 500萬元的一幢房產(chǎn)換得丁公司持有的乙公司30%的普通股權(quán)，達到對乙公司的重大影響能力。投資當日乙公司的賬面凈資產(chǎn)和可辨認凈資產(chǎn)的公允價值均為3 500萬元。甲公司另行支付相關(guān)稅費20萬元。2008年4月21日，乙公司宣告分派現(xiàn)金股利200萬元，并于5月10日發(fā)放。2008年乙公司實現(xiàn)公允凈利潤600萬元（其中1～3月份公允凈利潤為200萬元）。2009年4月25日，乙公司宣告分派現(xiàn)金股利300萬元，并于5月20日發(fā)放紅利。2009年乙公司實現(xiàn)公允凈利潤500萬元。則2009年末甲公司長期股權(quán)投資賬面余額為（ ）萬元。

　　A.1 640

　　B.1 720

　　C.1 520

　　D.1 840

　　『正確答案』A

　　『答案解析』

　　①甲公司持有的長期股權(quán)投資的初始投資成本＝1 500＋20＝1 520（萬元），由于甲公司按權(quán)益法核算投資，而當天乙公司公允凈資產(chǎn)中屬于甲公司的額度為1 050萬元（＝3 500×30%），產(chǎn)生商譽470萬元，在賬上不予確認；

　　②2008年甲公司收到乙公司發(fā)放的紅利應沖減投資成本60萬元（＝200×30%）；

　　③2008年末甲公司因乙公司實現(xiàn)盈余而增加的長期股權(quán)投資價值＝（600－200）×30%＝120（萬元）；

　?、?009年甲公司收到乙公司發(fā)放的紅利時應沖減的投資成本＝300×30%＝90（萬元）；

　?、?009年末甲公司因乙公司實現(xiàn)盈余而增加的長期股權(quán)投資價值＝500×30%＝150（萬元）；

　?、藜坠?009年末長期股權(quán)投資的賬面余額＝1 520－60＋120－90＋150＝1 640（萬元）。

　　【單項選擇題】甲公司和乙公司同為A公司的子公司。

　?。?）2009年4月1日甲公司與A公司簽訂合同，甲公司以700萬元購買A公司持有乙公司80%的表決權(quán)資本。

　　（2）2009年5月1日甲公司與A公司股東大會批準該協(xié)議。

　?。?）2009年6月1日，甲公司以銀行存款700萬元支付給A公司，同日辦理完畢相關(guān)法律手續(xù)。當日乙公司所有者權(quán)益的賬面價值為1 000萬元，乙公司所有者權(quán)益的公允價值為1 500萬元。

　?。?）另發(fā)生直接相關(guān)費用10萬元。

　　要求：根據(jù)上述資料，不考慮其他因素，回答下列問題。

　?。?）下列有關(guān)企業(yè)合并的表述正確的是（ ）。

　　A.購買方為甲公司，購買日為2009年6月1日

　　B.合并方為甲公司，合并日為2009年6月1日

　　C.購買方為乙公司，合并日為2009年4月1日

　　D.合并方為乙公司，合并日為2009年5月1日

　　『正確答案』B

　?。?）甲公司正確的會計處理是（ ）。

　　A.長期股權(quán)投資初始成本為800萬元

　　B.長期股權(quán)投資初始成本為810萬元

　　C.確認“資本公積——其他資本公積”為100萬元

　　D.確認“資本公積——股本溢價”為95萬元

　　『正確答案』A

　　『答案解析』同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，應在合并日按取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額，作為長期股權(quán)投資初始成本＝1 000×80%＝800（萬元）

　　借：長期股權(quán)投資——乙公司 800
　　　貸：銀行存款 700
　　　　　資本公積——股本溢價 100

　　借：管理費用 10
　　　貸：銀行存款 10

　　【單項選擇題】甲公司和乙公司同為A集團的子公司，2009年5月1日，甲公司以無形資產(chǎn)和固定資產(chǎn)作為合并對價取得乙公司80%的表決權(quán)資本。無形資產(chǎn)原值為1 000萬元，已計提攤銷額為200萬元，公允價值為2 000萬元；固定資產(chǎn)原值為300萬元，已計提折舊額為100萬元，公允價值為200萬元（不考慮增值稅）。合并日乙公司所有者權(quán)益的賬面價值為2 000萬元，合并日乙公司所有者權(quán)益的公允價值為3 000萬元。發(fā)生直接相關(guān)費用10萬元。則甲公司有關(guān)同一控制下企業(yè)合并不正確的會計處理為（ ）。

　　A.長期股權(quán)投資的初始投資成本為1 600萬元

　　B.產(chǎn)生的資本公積——股本溢價為600萬元

　　C.無形資產(chǎn)和固定資產(chǎn)的處置損益為1 200萬元

　　D.發(fā)生直接相關(guān)費用10萬元計入管理費用

　　『正確答案』C

　　『答案解析』不確認無形資產(chǎn)和固定資產(chǎn)的處置損益。會計分錄為：

　　借：長期股權(quán)投資——乙公司 1 600（2 000×80%）
　　　　累計攤銷 200
　　　貸：無形資產(chǎn) 1 000
　　　　　固定資產(chǎn)清理 200
　　　　　資本公積——股本溢價 600

　　借：管理費用 10
　　　　貸：銀行存款 10

　　【單項選擇題】2009年3月20日，甲公司合并乙企業(yè)，該項合并屬于同一控制下的企業(yè)合并。合并中，甲公司發(fā)行本公司普通股10 000萬股（每股面值1元，市價為3元），作為對價取得乙企業(yè)60%股權(quán)。合并日，乙企業(yè)的凈資產(chǎn)賬面價值為40 000萬元，公允價值為50 000萬元。另支付承銷商傭金300萬元和評估審計費用等直接相關(guān)稅費100萬元。假定合并前雙方采用的會計政策及會計期間均相同。不考慮其他因素。則甲公司有關(guān)同一控制下企業(yè)合并正確的會計處理為（ ）。

　　A.長期股權(quán)投資的初始投資成本為24 000萬元

　　B.產(chǎn)生的資本公積（股本溢價）為14 000萬元

　　C.支付承銷商傭金300萬元和評估審計費用等直接相關(guān)稅費100萬元計入管理費用

　　D.支付承銷商傭金300萬元和評估審計費用等直接相關(guān)稅費100萬元計入資本公積（股本溢價）

　　『正確答案』A

　　『答案解析』A選項，正確。本題屬于同一控制下的企業(yè)合并，應以取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額作為初始投資成本，因此甲公司對乙企業(yè)長期股權(quán)投資的初始投資成本＝40 000×60%＝24 000（萬元）。

　　借：長期股權(quán)投資——乙公司 24 000
　　　貸：股本 10 000
　　　　　資本公積——股本溢價 14 000

　　借：管理費用 100
　　　　資本公積——股本溢價 300
　　　貸：銀行存款 400

　　B選項，產(chǎn)生的資本公積（股本溢價）＝14 000－300＝13 700（萬元）。

　　CD選項，支付承銷商傭金300萬元應沖減資本公積（股本溢價）。評估審計費用等直接相關(guān)稅費100萬元計入管理費用。