2010年《中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)》考前知識(shí)點(diǎn)梳理

　　《中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)》這本教材，其實(shí)內(nèi)容并不是很多。大家在學(xué)習(xí)的時(shí)候就應(yīng)該注意把相關(guān)章節(jié)內(nèi)容結(jié)合起來(lái)學(xué)習(xí)，就像庖丁解牛一樣，你對(duì)牛身上有什么東西了如指掌，知道哪里牽一發(fā)而動(dòng)全身，知道哪里最不要緊。那么要達(dá)到這樣的境界就需要自己去總結(jié)和歸納，尤其是已經(jīng)學(xué)習(xí)過(guò)一兩遍的學(xué)員和有一定基礎(chǔ)的學(xué)員，再一章一章看教材有點(diǎn)要“吐”的學(xué)員，從另外一個(gè)角度來(lái)看教材是比較不錯(cuò)的選擇。學(xué)習(xí)的時(shí)候也應(yīng)該這樣來(lái)要求自己，用多方面理解和掌握內(nèi)容。

　　1、金融資產(chǎn)可以結(jié)合投資性房地產(chǎn)，這都涉及到公允價(jià)值計(jì)量的資產(chǎn)。

　　公允價(jià)值涉及的資產(chǎn)：交易性金融資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)，另外還涉及到遞延所得稅問(wèn)題，還會(huì)影響到差錯(cuò)更正和日后事項(xiàng)問(wèn)題，會(huì)計(jì)處理上一定要注意：資產(chǎn)處理的時(shí)候公允價(jià)值變動(dòng)處理，不管是“公允價(jià)值變動(dòng)損益”還是“資本公積——其他資本公積”最終還是要結(jié)轉(zhuǎn)到“投資收益”或者“其他業(yè)務(wù)成本”，另外遞延所得稅要同時(shí)轉(zhuǎn)回。其中投資性房地差成本法改為公允價(jià)值計(jì)量法以后，期初公允價(jià)值和賬面價(jià)值的差額要確認(rèn)遞延所得稅，一定要記住。下面的分錄是對(duì)于公允價(jià)值變動(dòng)最后結(jié)轉(zhuǎn)的分錄：

　　借：公允價(jià)值變動(dòng)損益/資本公積——其他資本公積

　　　　貸：投資收益/其他業(yè)務(wù)成本（投資性房地產(chǎn)）

　　借：所得稅費(fèi)用/資本公積——其他資本公積

　　　　貸：遞延所得稅負(fù)債

　　涉及到差錯(cuò)更正：

　　借：資本公積——其他資本公積

　　　　貸：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整其他業(yè)務(wù)成本

　　借：遞延所得稅負(fù)債

　　　　貸：資本公積——其他資本公積/以前年度損益調(diào)整——調(diào)整所得稅費(fèi)用

　　2、資產(chǎn)減值章節(jié)可以涉及一下固定資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)等的處理。

　　資產(chǎn)減值一章中涉及到的都是減值無(wú)法轉(zhuǎn)回的長(zhǎng)期性資產(chǎn)，這些資產(chǎn)都會(huì)涉及到一個(gè)可收回金額的問(wèn)題：公允價(jià)值扣除處置費(fèi)用和未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值兩者中的高者。這個(gè)處理基本上可以結(jié)合一下固定資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)的相關(guān)處理，這是個(gè)串聯(lián)的線(xiàn)索，另外注意固定資產(chǎn)和悟性資產(chǎn)折舊和攤銷(xiāo)的起止時(shí)間問(wèn)題，固定資產(chǎn)反應(yīng)慢半拍，無(wú)形資產(chǎn)反應(yīng)快，記住這個(gè)就好了，你就能理解固定資產(chǎn)為什么滯后一個(gè)月了。

　　關(guān)于資產(chǎn)組減值和商譽(yù)減值其實(shí)就是個(gè)思路問(wèn)題，為什么計(jì)算步驟上要先計(jì)算不包含商譽(yù)的資產(chǎn)組？就是因?yàn)槿绻话套u(yù)的資產(chǎn)組都減值了，說(shuō)明什么呢？說(shuō)明商譽(yù)已經(jīng)全部減值，第一步就可以解決商譽(yù)全部減值的情況；至于第二步解決的是商譽(yù)減值多少的問(wèn)題。所以理解上要記住第一步：解決的是不包含商譽(yù)的資產(chǎn)組減值多少的問(wèn)題，同時(shí)告訴你商譽(yù)全部減值；第二步是告訴你商譽(yù)減值多少的問(wèn)題。所以理解上有層次了，你能理解總部資產(chǎn)等等類(lèi)型的減值問(wèn)題了。當(dāng)然這里的減值不涉及遞延所得稅問(wèn)題。

　　3、長(zhǎng)期股權(quán)投資可以涉及合并報(bào)表章節(jié)，這都是比較大的項(xiàng)目。

　　長(zhǎng)期股權(quán)投資涉及到了長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量與后續(xù)計(jì)量，企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資和合并報(bào)表，合并報(bào)表中需要重點(diǎn)掌握的就是長(zhǎng)期股權(quán)投資的合并抵銷(xiāo)分錄，實(shí)際上長(zhǎng)期股權(quán)投資合并抵銷(xiāo)分錄的基礎(chǔ)就是權(quán)益法的處理方法，只要掌握了權(quán)益法的處理精髓，那么黑那個(gè)報(bào)表中的追溯調(diào)整分錄就一點(diǎn)難度也沒(méi)有，至于抵銷(xiāo)分錄本身就是固定的分錄，按照固定格式寫(xiě)上以后抄數(shù)字就可以了。

　　另外需要注意的是合并報(bào)表的集團(tuán)角度思維和子母公司個(gè)體角度思維的轉(zhuǎn)換，從集團(tuán)角度來(lái)說(shuō)，母子公司之間相互持有對(duì)方的股票，之后確認(rèn)損益本質(zhì)上并不影響集團(tuán)的損益，因此這部分多確認(rèn)的損益就因該在集團(tuán)的角度上抵銷(xiāo)掉，而合并抵銷(xiāo)的主要思想就是權(quán)益法的概念，因此掌握合并抵銷(xiāo)分錄的關(guān)鍵在于掌握權(quán)益法的處理實(shí)質(zhì)。這里強(qiáng)調(diào)一個(gè)問(wèn)題：權(quán)益法追溯成本法不需要考慮子公司的內(nèi)部交易，因?yàn)闄?quán)益法只考慮聯(lián)營(yíng)企業(yè)（共同控制或者重大影響）這兩種情況下的內(nèi)部交易，而對(duì)于子公司的內(nèi)部交易自然有單獨(dú)的抵消分錄來(lái)解決，說(shuō)到內(nèi)部交易需要掌握下面的分析思路。

　　對(duì)于合并報(bào)表中的業(yè)務(wù)處理不理解，其實(shí)問(wèn)題在于兩個(gè)方面：合并報(bào)表思路不熟悉，另外是基本知識(shí)點(diǎn)不了解。在合并報(bào)表方面注意思路的突破，因?yàn)閷?shí)質(zhì)上就是兩種報(bào)表的合并處理：集團(tuán)公司和子公司兩種角度。那么合并的本質(zhì)是找到兩種角度處理的差異，但是不管是那種角度都是很簡(jiǎn)單的處理。下面舉個(gè)很簡(jiǎn)單的例子：

　　例如一項(xiàng)存貨實(shí)際成本100，內(nèi)部交易價(jià)值120，年末告訴你可變現(xiàn)凈值110，那么分析如下：集團(tuán)公司角度認(rèn)為根本不需要計(jì)提減值，但是子公司角度認(rèn)為計(jì)提減值=120-110=10，所以差異是=10，應(yīng)該將多計(jì)提的減值沖減：

　　借：存貨——存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 10

　　　　貸：資產(chǎn)減值損失 10

　　借：所得稅費(fèi)用 2.5

　　　　貸：遞延所得稅資產(chǎn) 2.5

　　還應(yīng)該注意對(duì)于當(dāng)年這個(gè)交易事項(xiàng)的抵消：

　　借：營(yíng)業(yè)收入 120

　　　　貸：營(yíng)業(yè)成本 100

　　　　　　存貨 20（未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部損益部分）

　　借：遞延所得稅資產(chǎn) 5

　　　　貸：所得稅費(fèi)用 5

　　4、非貨幣性資產(chǎn)交換和債務(wù)重組都是涉及到非貨幣性交易的處理。

　　非貨幣性資產(chǎn)交換之所以和債務(wù)重組有關(guān)系，主要是債務(wù)重組中涉及到的非貨幣性資產(chǎn)相關(guān)損益的確認(rèn)和具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的非貨幣性資產(chǎn)交換是共通的，直觀(guān)上看非貨幣性資產(chǎn)交換和債務(wù)重組似乎是差不多的，實(shí)際上是有差別的：債務(wù)重組其實(shí)就是貨幣性資產(chǎn)交換，因?yàn)閼?yīng)收賬款屬于是貨幣性資產(chǎn)。之所以這樣比較是出于對(duì)非貨幣性資產(chǎn)交換的進(jìn)一步鞏固認(rèn)識(shí)。

　　非貨幣性資產(chǎn)交換掌握住一個(gè)公式，另外注意價(jià)內(nèi)稅（營(yíng)業(yè)稅、消費(fèi)稅）等處理，因?yàn)檫@個(gè)稅含在換出資產(chǎn)公允價(jià)值中，所以不需要重復(fù)加了，不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的時(shí)候需要單獨(dú)加上；但是增值稅就不一樣了，人家比較獨(dú)立，體制外運(yùn)行，不和你們玩，所以處理上比較特殊；債務(wù)重組涉及到非貨幣性資產(chǎn)的其實(shí)就是賣(mài)東西沒(méi)有區(qū)別，只是注意一點(diǎn)：債權(quán)人必須做出讓步，判斷依據(jù)未來(lái)現(xiàn)金流公允價(jià)值低于目前債務(wù)價(jià)值。注意一個(gè)問(wèn)題：如果債務(wù)重組收回來(lái)的價(jià)值高于賬面價(jià)值，要作為減值的轉(zhuǎn)會(huì)處理，同時(shí)轉(zhuǎn)會(huì)遞延所得稅資產(chǎn)，這個(gè)是個(gè)配套問(wèn)題。

　　借：銀行存款

　　　　壞賬準(zhǔn)備

　　　　貸：應(yīng)收賬款

　　　　　　資產(chǎn)減值損失

　　借：所得稅費(fèi)用

　　　　貸：遞延所得稅資產(chǎn)

　　5、負(fù)債和借款費(fèi)用與持有至到期投資結(jié)合，都是攤余成本計(jì)量方法。

　　債券的處理特點(diǎn)和持有至到期投資簡(jiǎn)直就是一模一樣的，只是角度不同而已，道理呢都是一樣的。借款費(fèi)用資本化考慮的是資本化率，也就相當(dāng)于是債券的實(shí)際利率了，所以按照實(shí)際利率攤銷(xiāo)資本化是沒(méi)有問(wèn)題的。在債券的理解上其實(shí)“應(yīng)付債券——面值”和“持有至到期投資——成本”一致，那么“損益調(diào)整”明細(xì)科目也是一樣的道理，在計(jì)算攤余成本上，持有至到期投資關(guān)注的是付出多少錢(qián)，而債券呢關(guān)注的是收到多少錢(qián)，把握住這個(gè)原則基本上處理題目的時(shí)候沒(méi)有問(wèn)題；至于后面攤余成本的計(jì)算也是一樣的道理，攤余成本×實(shí)際利率就是攤銷(xiāo)的實(shí)際利息費(fèi)用或者收入。（內(nèi)部交易抵消的分錄可以說(shuō)明一切）

　　借：應(yīng)付債券－成本

　　　　應(yīng)付債券－利息調(diào)整

　　　　貸：持有至到期投資——成本

　　　　　　持有至到期投資——利息調(diào)整

　　借：投資收益

　　　　貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用

　　6、收入費(fèi)用、利潤(rùn)、或有事項(xiàng)和日后事項(xiàng)處理可以結(jié)合，涉及的知識(shí)點(diǎn)收入處理，日后銷(xiāo)售退回，未決訴訟等等。

　　收入費(fèi)用一章會(huì)涉及到未決訴訟、應(yīng)收賬款、還會(huì)涉及到銷(xiāo)售退回，如果這些事項(xiàng)是發(fā)生在日后期間的，那么就成了日后調(diào)整事項(xiàng)了，如果掌握了收入費(fèi)用等的會(huì)計(jì)處理，那么日后事項(xiàng)中的追溯調(diào)整處理也將是很簡(jiǎn)單的事情。另外或有事項(xiàng)問(wèn)題也一般是由于銷(xiāo)售等原因?qū)е碌脑V訟等等。那么其實(shí)把收入和費(fèi)用等內(nèi)容稍微延伸一下就成了或有事項(xiàng)和日后事項(xiàng)的處理了，復(fù)習(xí)的時(shí)候自己可以設(shè)定一些情況，重點(diǎn)還是掌握基本的收入確認(rèn)和費(fèi)用成本確認(rèn)等會(huì)計(jì)處理。

　　比如比較重要的一個(gè)收入事項(xiàng)：日后期間銷(xiāo)售退回，很經(jīng)典的一個(gè)案例，沖減收入和成本，同時(shí)沖減減值以及涉及到的遞延所得稅問(wèn)題，應(yīng)該注意稅法上允許扣除那部分減值；考慮上要一步一步處理，沖減收入和成本了，因?yàn)槎惙ㄒ彩钦J(rèn)可的，那么最終影響的是所得稅；沖減應(yīng)收賬款了，那么減值也要隨之沖減，相應(yīng)的是遞延所得稅的沖減，當(dāng)然沖減多少遞延所得稅要看稅法上允許扣除多少減值。這里的思路都是比較順利的，不管是逆向還是順向都應(yīng)該能夠順下來(lái)，其實(shí)一步一步掌握了，做題目是比較簡(jiǎn)單的。至于關(guān)于利潤(rùn)分配事項(xiàng)的調(diào)整，要看題目要求是針對(duì)每個(gè)事項(xiàng)分別調(diào)整，還是總體調(diào)整。

　　借：以前年度損益調(diào)整--調(diào)整主營(yíng)業(yè)務(wù)收入

　　　　貸：應(yīng)收賬款

　　借：庫(kù)存商品

　　　　貸：以前年度損益調(diào)整--調(diào)整主營(yíng)業(yè)務(wù)成本

　　借：壞賬準(zhǔn)備

　　　　貸：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整資產(chǎn)減值損失

　　借：應(yīng)交稅費(fèi)--應(yīng)交所得稅

　　　　貸：以前年度損益調(diào)整--調(diào)整所得稅費(fèi)用

　　借：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整所得稅費(fèi)用

　　　　貸：遞延所得稅資產(chǎn)

　　7、所得稅處理中關(guān)鍵是遞延所得稅的處理，這個(gè)處理可以把教材中涉及到的遞延所得稅處理串聯(lián)一下。

　　所得稅處理是貫穿全書(shū)的精髓，比如公允價(jià)值其實(shí)屬于暫時(shí)性差異，需要確認(rèn)遞延所得稅；資產(chǎn)減值等都會(huì)涉及到遞延所得稅問(wèn)題；政策變更等也會(huì)涉及：比如投資性房地產(chǎn)由成本模式轉(zhuǎn)換為公允價(jià)值計(jì)量模式，對(duì)于期初留存收益的調(diào)整就是暫時(shí)性差異的產(chǎn)生，什么時(shí)候轉(zhuǎn)回呢？該項(xiàng)資產(chǎn)處置后可以轉(zhuǎn)回。這里稅法上其實(shí)強(qiáng)調(diào)的還是一個(gè)實(shí)際實(shí)現(xiàn)的問(wèn)題：不管公允價(jià)值如何變動(dòng)，如果資產(chǎn)沒(méi)有變現(xiàn)，這部分收益永遠(yuǎn)不會(huì)屬于企業(yè)，不會(huì)真正變成實(shí)實(shí)在在的收益，那么稅法秉承的這個(gè)原則其實(shí)就和會(huì)計(jì)處理形成了差異，那么暫時(shí)性差異就產(chǎn)生了。另外需要確認(rèn)遞延所得稅的就是銷(xiāo)售一章：分期收款銷(xiāo)售問(wèn)題，這些都是會(huì)計(jì)和稅法存在差異的處理事項(xiàng)，平常在學(xué)習(xí)的時(shí)候就需要前后貫穿一下，多考慮一步：如果考慮所得稅影響應(yīng)該怎么做分錄。日后事項(xiàng)和差錯(cuò)更正是遞延所得稅最容易出現(xiàn)的地方和考察點(diǎn)，要重點(diǎn)注意。

　　怎么去加強(qiáng)理解呢？為什么會(huì)產(chǎn)生遞延所得稅，本質(zhì)上是因?yàn)槎惙ê蜁?huì)計(jì)的處理差異，“暫時(shí)性差異”本質(zhì)在于“差異”，也就是說(shuō)提示我們應(yīng)該從會(huì)計(jì)和稅法的處理差異去理解和掌握，比如說(shuō)很簡(jiǎn)單的一個(gè)事項(xiàng)：會(huì)計(jì)上當(dāng)期多計(jì)提的折舊，這個(gè)就是差異，但是還應(yīng)該處理“暫時(shí)”，也就是當(dāng)期稅法不允許扣除多余的折舊，但是后期是允許扣除的，因此只有這樣的暫時(shí)性差異才有資格確認(rèn)遞延所得稅。很多人奇怪為什么自行研發(fā)無(wú)形資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)和賬面價(jià)值也有差異，但怎么不確認(rèn)遞延所得稅呢？其實(shí)從計(jì)稅基礎(chǔ)的角度很難理解，但如果從稅法和會(huì)計(jì)處理差異入手就很容易理解，因?yàn)闊o(wú)形資產(chǎn)允許多扣除的部分在會(huì)計(jì)上并不核算，即便有差異也不是暫時(shí)性的，兩個(gè)人永遠(yuǎn)形同陌路還有什么共同語(yǔ)言呢？更談不上確認(rèn)遞延所得稅的問(wèn)題。進(jìn)一步說(shuō)課抵扣暫時(shí)性差異，也就是告訴你這個(gè)差異不管是收入還是成本費(fèi)用是可以扣除的，但不是現(xiàn)在，以后允許扣除，同理遞延所得稅負(fù)債也是一樣的道理。

　　經(jīng)過(guò)上面的一點(diǎn)梳理，相信大家對(duì)教材的一些章節(jié)有了自己的認(rèn)識(shí)，最后十天的時(shí)間了，要讓自己思路上有個(gè)突破，模擬題是個(gè)很好的途徑，不過(guò)要真正有所得、有所思考才能融會(huì)貫通！再次預(yù)祝大家學(xué)習(xí)進(jìn)步，夢(mèng)想成真！

　　另：大家有關(guān)于《中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)》學(xué)習(xí)思路和做題思路的問(wèn)題，都可以在網(wǎng)校《中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)》論壇輔導(dǎo)版塊提出來(lái)一起分享和交流，預(yù)祝大家學(xué)習(xí)進(jìn)步，夢(mèng)想成真！

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