中級(jí)會(huì)計(jì)師《中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)》預(yù)習(xí)：金融資產(chǎn)減值損失的計(jì)量和處理

中級(jí)會(huì)計(jì)師考試科目《中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)》第九章 金融資產(chǎn)

　　知識(shí)點(diǎn)二十一：金融資產(chǎn)減值損失的計(jì)量和處理

　　一、持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)

　　均以攤余成本進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。

　　注意：5個(gè)知識(shí)點(diǎn)。

　　1.持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)等金融資產(chǎn)發(fā)生減值時(shí)，應(yīng)當(dāng)將該金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值減記至預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量（不包括尚未發(fā)生的未來(lái)信用損失）現(xiàn)值，減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益。

　　借：資產(chǎn)減值損失

　　貸：持有至到期減值準(zhǔn)備（或壞賬準(zhǔn)備等）

　　對(duì)貸款的減值不要求掌握其核算。

　　2.對(duì)于存在大量性質(zhì)類似且以攤余成本后續(xù)計(jì)量金融資產(chǎn)的企業(yè)，在考慮金融資產(chǎn)減值測(cè)試時(shí)，應(yīng)當(dāng)先將單項(xiàng)金額重大的金融資產(chǎn)區(qū)分開(kāi)來(lái)，單獨(dú)進(jìn)行減值測(cè)試。如有客觀證據(jù)表明其已發(fā)生減值，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益。

　　對(duì)單項(xiàng)金額不重大的金融資產(chǎn)，可以單獨(dú)進(jìn)行減值測(cè)試，或包括在具有類似信用風(fēng)險(xiǎn)特征的金融資產(chǎn)組合中進(jìn)行減值測(cè)試。

　　單獨(dú)測(cè)試未發(fā)現(xiàn)減值的金融資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)包括在具有類似信用風(fēng)險(xiǎn)特征的金融資產(chǎn)組合中再進(jìn)行減值測(cè)試。

　　3.對(duì)持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)等金融資產(chǎn)確認(rèn)減值損失后，如有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)價(jià)值已恢復(fù)，且客觀上與確認(rèn)該損失后發(fā)生的事項(xiàng)有關(guān)（如債務(wù)人的信用評(píng)級(jí)已提高等），應(yīng)在原確認(rèn)的減值損失范圍內(nèi)按恢復(fù)的金額，計(jì)入當(dāng)期損益。但是，轉(zhuǎn)回后的賬面價(jià)值不應(yīng)當(dāng)超過(guò)假定不計(jì)提減值準(zhǔn)備情況下該金融資產(chǎn)在轉(zhuǎn)回日的攤余成本。

　　計(jì)提減值準(zhǔn)備后，價(jià)值又回升時(shí)：

　　借：持有至到期投資減值準(zhǔn)備

　　貸：資產(chǎn)減值損失

　　4.外幣金融資產(chǎn)發(fā)生減值的，預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值應(yīng)先按外幣確定，在計(jì)量減值時(shí)再按資產(chǎn)負(fù)債表日即期匯率折成為記賬本位幣反映的金額。該項(xiàng)金額小于相關(guān)外幣金融資產(chǎn)以記賬本位幣反映的賬面價(jià)值的部分，確認(rèn)為減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益。

　　因此，這種情況下，減值額受兩個(gè)因素影響：以外幣計(jì)價(jià)的現(xiàn)金流量、匯率。

　　5.計(jì)提減值準(zhǔn)備后，持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)仍需按新的攤余成本和計(jì)算未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值時(shí)使用的折現(xiàn)率計(jì)算利息收入。

　　二、可供出售金融資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提

　　1.可供出售金融資產(chǎn)減值計(jì)提時(shí)的特殊要求

　?。?）跡象比較特殊

　　可供出售金融資產(chǎn)的減值跡象，通常表現(xiàn)為兩個(gè)方面：

　?、俅蠓认碌?。幅度通常在20%及以上。

　?、诔掷m(xù)性的下跌。預(yù)期短期內(nèi)不會(huì)回轉(zhuǎn)，或者發(fā)行債券的債務(wù)人出現(xiàn)了嚴(yán)重的財(cái)務(wù)困難，短期內(nèi)不會(huì)好轉(zhuǎn)。時(shí)間通常在6個(gè)月及以上。

　?。?）減值核算時(shí)貸方科目特殊

　　計(jì)提減值時(shí)：

　　借：資產(chǎn)減值損失

　　貸：可供出售金融資產(chǎn)——減值準(zhǔn)備

　?。?）發(fā)生減值時(shí)，即使該金融資產(chǎn)沒(méi)有終止確認(rèn)，原由于公允價(jià)值下降而直接計(jì)入所有者權(quán)益（資本公積）中的累計(jì)損失，應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益（資產(chǎn)減值損失）。該轉(zhuǎn)出的累計(jì)損失，等于可供出售金融資產(chǎn)的初始取得成本扣除已收回本金和已攤余金額、當(dāng)前公允價(jià)值和原已計(jì)入損益的減值損失。賬務(wù)處理為：

　　借：資產(chǎn)減值損失

　　貸：可供出售金融資產(chǎn)——減值準(zhǔn)備

　　資本公積——其他資本公積

　　注意：資產(chǎn)減值損失包括兩個(gè)方面：第一是前期確認(rèn)的累計(jì)損失，即記入“資本公積——其他資本公積”科目的金額；第二是本期的公允價(jià)值下跌，即記入“可供出售金融資產(chǎn)——減值準(zhǔn)備”科目的金額。

　　2.可供出售金融資產(chǎn)減值轉(zhuǎn)回的處理

　　可供出售金融資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備是可以轉(zhuǎn)回的，但需要區(qū)分兩種情況：

　?。?）如果是持有的債券工具投資，則應(yīng)在原來(lái)計(jì)提減值準(zhǔn)備的范圍內(nèi)轉(zhuǎn)回：

　　借：可供出售金融資產(chǎn)——減值準(zhǔn)備

　　貸：資產(chǎn)減值損失

　?。?）如果持有的是權(quán)益工具投資（如股票），則不能通過(guò)損益轉(zhuǎn)回，分錄應(yīng)是：

　　借：可供出售金融資產(chǎn)——減值準(zhǔn)備

　　貸：資本公積——其他資本公積