中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)：投資性房地產(chǎn)焦點(diǎn)問題

　　1.理解投資性房地產(chǎn)的范圍需要注意以下幾個(gè)問題

　?。?）準(zhǔn)則中所謂的“出租”，是指經(jīng)營性租賃，不包括融資租賃。

　?。?）按照國家有關(guān)規(guī)定認(rèn)定的閑置土地，不屬于持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)。

　　由于我國土地所有權(quán)屬于國家，企業(yè)擁有的只是土地使用權(quán)，如果在一定期限內(nèi)不開發(fā)的閑置土地，國家要收回其土地使用權(quán)。因此，像投資房產(chǎn)一樣先低價(jià)吃進(jìn)一塊地閑置兩三年以后再高價(jià)賣出，這是為國家所不允許。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用指南對(duì)此也作出了特別說明：閑置土地不屬于持有并準(zhǔn)備增值的土地使用權(quán)。

　　根據(jù)《閑置土地處置辦法》（中華人民共和國國土資源部令第5 號(hào)）的規(guī)定，閑置土地是指土地使用者依法取得土地使用權(quán)后，未經(jīng)原批準(zhǔn)用地的人民政府同意，超過1年未動(dòng)工開發(fā)建設(shè)的；或者是已動(dòng)工開發(fā)建設(shè)但開發(fā)建設(shè)的面積占應(yīng)動(dòng)工開發(fā)建設(shè)總面積不足三分之一或者已投資額占總投資額不足25%且未經(jīng)批準(zhǔn)中止開發(fā)建設(shè)連續(xù)滿1年的。

　?。?）持有并準(zhǔn)備增值后出售的房產(chǎn)是否屬于“投資性房地產(chǎn)”？

　　“投資性房地產(chǎn)”中的“土地使用權(quán)”包括“出租”、“持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓”兩種情況，“建筑物”只包括“出租”，不包括“持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓”這種情況。也就是說，企業(yè)投資購買房產(chǎn)，準(zhǔn)備增值后出售不作為投資性房地產(chǎn)核算。

　?。?）已采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，不得從公允價(jià)值模式轉(zhuǎn)為成本模式。

　　（5）經(jīng)營租賃方式租入的土地使用權(quán)或建筑物再轉(zhuǎn)租給其他單位的，不能確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)，原因是企業(yè)對(duì)該類資產(chǎn)不擁有產(chǎn)權(quán)。

　　【拓展】投資性房地產(chǎn)的范圍：

　?。?）已出租的土地使用權(quán)（2）持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)（3）已出租的建筑物注意：持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的建筑物不屬于投資性房地產(chǎn)。

　　2.采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)需要滿足的條件

　　有確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值能夠持續(xù)可靠取得的，可以對(duì)投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。采用公允價(jià)值模式計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)同時(shí)滿足下列條件：

　?、?投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場(chǎng)；※所在地，通常是指投資性房地產(chǎn)所在的城市。對(duì)于大中型城市，應(yīng)當(dāng)為投資性房地產(chǎn)所在的城區(qū)。

　?、谄髽I(yè)能夠從房地產(chǎn)交易市場(chǎng)上取得同類或類似房地產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格及其他相關(guān)信息，從而對(duì)投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值作出合理的估計(jì)。

　　※同類或類似的房地產(chǎn)，對(duì)建筑物而言，是指所處地理位置和地理環(huán)境相同、性質(zhì)相同、結(jié)構(gòu)類型相同或相近、新舊程度相同或相近、可使用狀況相同或相近的建筑物；對(duì)土地使用權(quán)而言，是指同一城區(qū)、同一位置區(qū)域、所處地理環(huán)境相同或相近、可使用狀況相同或相近的土地。

　　3.與投資性房地產(chǎn)有關(guān)的現(xiàn)金流屬于經(jīng)營活動(dòng)還是投資活動(dòng)

　　根據(jù)財(cái)政部的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解，投資性房地產(chǎn)的租金收入應(yīng)該計(jì)入經(jīng)營活動(dòng)現(xiàn)金流量中的“收到其他與經(jīng)營活動(dòng)有關(guān)的現(xiàn)金”中，而投資性房地產(chǎn)的處置凈額應(yīng)該計(jì)入投資活動(dòng)現(xiàn)金流量中的“處置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)收回的現(xiàn)金凈額”中，購買投資性房地產(chǎn)所支付的現(xiàn)金應(yīng)該計(jì)入投資活動(dòng)“構(gòu)建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)支付的現(xiàn)金”中。

　　準(zhǔn)則講解原文為：

　　“3.收到的其他與經(jīng)營活動(dòng)有關(guān)的現(xiàn)金

　　本項(xiàng)目反映企業(yè)除上述各項(xiàng)目外，收到的其他與經(jīng)營活動(dòng)有關(guān)的現(xiàn)金，如罰款收入、經(jīng)營租賃固定資產(chǎn)收到的現(xiàn)金、投資性房地產(chǎn)收到的租金收入、流動(dòng)資產(chǎn)損失中由個(gè)人賠償?shù)默F(xiàn)金收入、除稅費(fèi)返還外的其他政府補(bǔ)助收入等。”

　　“3.處置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)收回的現(xiàn)金凈額

　　本項(xiàng)目反映企業(yè)出售固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)（如投資性房地產(chǎn)）所取得的現(xiàn)金，減去為處置這些資產(chǎn)而支付的有關(guān)稅費(fèi)后的凈額。”

　　“6.購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)支付的現(xiàn)金

　　本項(xiàng)目反映企業(yè)購買、建造固定資產(chǎn)，取得無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)（如投資性房地產(chǎn)）支付的現(xiàn)金，包括購買機(jī)器設(shè)備所支付的現(xiàn)金、建造工程支付的現(xiàn)金、支付在建工程人員的工資等現(xiàn)金支出，不包括為購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)而發(fā)生的借款利息資本化部分，以及融資租入固定資產(chǎn)所支付的租賃費(fèi)。”

　　4.關(guān)于投資性房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換計(jì)入資本公積和當(dāng)期損益的理解

　　為什么做這樣的規(guī)定：非投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)時(shí)，公允價(jià)值模式下，公允價(jià)值高于賬面價(jià)值的，差額計(jì)入資本公積，反之，差額計(jì)入公允價(jià)值變動(dòng)損益；投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)為非投資性房地產(chǎn)時(shí)，公允價(jià)值模式下，不論公允價(jià)值是否高于賬面價(jià)值；差額均計(jì)入公允價(jià)值變動(dòng)損益。

　?。?）投資改自用

　　借：固定資產(chǎn)
　　　貸：投資性房地產(chǎn)——成本
　　借或貸：投資性房地產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)
　　借或貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益

　　貸差＝轉(zhuǎn)換日公允價(jià)值－轉(zhuǎn)換日賬面價(jià)值＝轉(zhuǎn)換日公允價(jià)值－上年末公允價(jià)值＝不超過12個(gè)月期間內(nèi)的漲跌價(jià)

　?。?）自用改投資

　　借：投資性房地產(chǎn)——成本
　　　　累計(jì)折舊
　　　　固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備
　　　　公允價(jià)值變動(dòng)損益（借差）
　　　貸：固定資產(chǎn)資本公積——其他資本公積（貸差）

　　【解答】這是為了防止上市公司虛增利潤。上市公司為了維持股票市價(jià)，為了不被證監(jiān)會(huì)停牌，經(jīng)常會(huì)有調(diào)高利潤的動(dòng)機(jī)。自用轉(zhuǎn)投資，轉(zhuǎn)換日的公允價(jià)值可能高出賬面價(jià)值巨大的差額，因?yàn)樽杂梅康禺a(chǎn)可能是10年、20年前購建的，當(dāng)時(shí)的市價(jià)很低，經(jīng)過一二十年的漲價(jià)，房地產(chǎn)的市價(jià)可能翻了好幾倍。上市公司完全可能在需要調(diào)高利潤的時(shí)候，把自用房地產(chǎn)轉(zhuǎn)為出租。適當(dāng)?shù)臅r(shí)候，還可以再把它轉(zhuǎn)換回來，為了堵住這個(gè)口子，所以會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，轉(zhuǎn)換收益不能計(jì)入公允價(jià)值變動(dòng)損益，而計(jì)入資本公積。

　　當(dāng)然，如果企業(yè)把這棟樓賣掉，那么原來計(jì)入資本公積的差額可以轉(zhuǎn)為收益。比如說，甲企業(yè)2009年年末把這棟辦公樓賣掉，那么，賣樓的時(shí)候要把資本公積6000萬轉(zhuǎn)為其他業(yè)務(wù)利潤。但任何一家企業(yè)不可能天天賣樓，所以賣樓的操作空間就很小了。

　　準(zhǔn)則規(guī)定小結(jié)：

　　成本模式下，無論是投資性房地產(chǎn)向非投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換，還是非投資性房地產(chǎn)向投資產(chǎn)房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換，都應(yīng)該對(duì)應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)，不確認(rèn)損益。

　　公允價(jià)值模式下，投資性房地產(chǎn)向非投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換，差額全部記入“公允價(jià)值變動(dòng)損益”。

　　非投資性房地產(chǎn)向投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換，公允價(jià)值高記入“資本公積”，公允價(jià)值低記入“公允價(jià)值變動(dòng)損益”。