2011年《中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)》第十二章債務(wù)重組知識(shí)點(diǎn)總結(jié)三

　　四、債轉(zhuǎn)股方式清償債務(wù)的會(huì)計(jì)處理

　　1.債務(wù)人的會(huì)計(jì)處理

　　借：應(yīng)付賬款

　　貸：股本

　　資本公積——股本溢價(jià)（按股票公允價(jià)減去股本額）

　　營業(yè)外收入——債務(wù)重組收益（按抵債額減去股票公允價(jià)值）

　　2.債權(quán)人的會(huì)計(jì)處理

　　借：長期股權(quán)投資或交易性金融資產(chǎn)（按其公允價(jià)值入賬）

　　壞賬準(zhǔn)備

　　營業(yè)外支出——債務(wù)重組損失（當(dāng)重組損失額大于已提減值準(zhǔn)備時(shí)）

　　貸：應(yīng)收賬款（賬面余額）

　　資產(chǎn)減值損失（當(dāng)重組損失額小于已提減值準(zhǔn)備時(shí)）

　　【要點(diǎn)提示】債轉(zhuǎn)股方式下債務(wù)重組的測(cè)試重點(diǎn)是債務(wù)重組損益的計(jì)算及債務(wù)人資本公積的認(rèn)定。至于債權(quán)人換入股權(quán)投資的入賬成本計(jì)算則與非現(xiàn)金方式無異。

　　【例題·計(jì)算題】2005年4月3日，甲股份有限公司因購買材料而欠乙企業(yè)購貨款及稅款合計(jì)為500萬元，由于甲公司無法償付應(yīng)付賬款，2005年7月2日經(jīng)雙方協(xié)商同意，甲公司以普通股償還債務(wù)，假設(shè)普通股每股面值為1元，股票市價(jià)為每股2.5元，甲公司以120萬股償還該項(xiàng)債務(wù)，假定無相關(guān)稅費(fèi)。2005年12月31日辦理完畢增資手續(xù)，乙企業(yè)對(duì)應(yīng)收賬款提取壞賬準(zhǔn)備10萬元。假定乙企業(yè)將債權(quán)轉(zhuǎn)為股權(quán)后，長期股權(quán)投資按照成本法核算。

　　【正確答案】

　?。?）甲公司2005年12月31日賬務(wù)處理

　　借：應(yīng)付賬款——乙企業(yè) 500

　　貸：股本 120

　　資本公積——股本溢價(jià) 180（＝120×2.5－120）

　　營業(yè)外收入——債務(wù)重組收益 200

　?。?）乙企業(yè)的賬務(wù)處理

　　借：長期股權(quán)投資 300

　　壞賬準(zhǔn)備 10

　　營業(yè)外支出——債務(wù)重組損失 190

　　貸：應(yīng)收賬款——甲公司 500

　　五、修改其他債務(wù)條件

　　1.不存在或有條件情況下的會(huì)計(jì)處理

　?。?）債務(wù)人的會(huì)計(jì)處理

　　A.重組當(dāng)時(shí)：

　　借：應(yīng)付賬款（舊的）

　　貸：應(yīng)付賬款（新的=將來要償還的本金）

　　營業(yè)外收入——債務(wù)重組收益

　　B.以后按正常的抵債處理即可。

　　a.每期支付利息時(shí)：

　　借：財(cái)務(wù)費(fèi)用

　　貸：銀行存款

　　b.償還本金時(shí)：

　　借：應(yīng)付賬款

　　貸：銀行存款

　?。?）債權(quán)人的會(huì)計(jì)處理

　　A.重組當(dāng)時(shí)：

　　借：應(yīng)收賬款（新的＝將來要收回的本金）

　　營業(yè)外支出——債務(wù)重組損失（當(dāng)重組損失額大于已提減值準(zhǔn)備時(shí)）

　　壞賬準(zhǔn)備

　　貸：應(yīng)收賬款（舊的）

　　資產(chǎn)減值損失（當(dāng)重組損失額小于已提減值準(zhǔn)備時(shí)）

　　B.將來按正常債權(quán)的收回處理即可。

　　a.每期收到利息時(shí)：

　　借：銀行存款

　　貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用

　　b.收回本金時(shí)：

　　借：銀行存款

　　貸：應(yīng)收賬款

　　2.存在或有條件情況下的會(huì)計(jì)處理

　?。?）債務(wù)人的會(huì)計(jì)處理

　　a.重組當(dāng)時(shí)：

　　借：應(yīng)付賬款（舊的）

　　貸：應(yīng)付賬款（新的本金）

　　預(yù)計(jì)負(fù)債（或有支出）

　　營業(yè)外收入——債務(wù)重組收益

　　b.當(dāng)預(yù)計(jì)負(fù)債實(shí)現(xiàn)時(shí)：

　　借：預(yù)計(jì)負(fù)債

　　貸：應(yīng)付賬款

　　借：應(yīng)付賬款

　　貸：銀行存款

　　c.當(dāng)預(yù)計(jì)負(fù)債未實(shí)現(xiàn)時(shí)：

　　借：預(yù)計(jì)負(fù)債

　　貸：營業(yè)外收入——債務(wù)重組收益

　?。?）債權(quán)人的會(huì)計(jì)處理

　　a.重組當(dāng)時(shí)：

　　借：應(yīng)收賬款（新的本金）

　　營業(yè)外支出——債務(wù)重組損失（當(dāng)重組損失額大于已提減值準(zhǔn)備時(shí)）

　　壞賬準(zhǔn)備

　　貸：應(yīng)收賬款（舊的）

　　資產(chǎn)減值損失（當(dāng)重組損失額小于已提減值準(zhǔn)備時(shí)）

　　b.當(dāng)或有收入實(shí)現(xiàn)時(shí)：

　　借：應(yīng)收賬款

　　貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用

　　借：銀行存款

　　貸：應(yīng)收賬款

　　c.當(dāng)或有收入未實(shí)現(xiàn)時(shí)：

　　無相關(guān)賬務(wù)處理。

　　【要點(diǎn)提示】存在或有條件的債務(wù)重組的測(cè)試重點(diǎn)是或有收支在發(fā)生時(shí)債務(wù)重組損益額的影響。

　　3.會(huì)計(jì)處理原則

　?、賯鶆?wù)人的會(huì)計(jì)處理原則

　　修改其他債務(wù)條件的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將修改其他債務(wù)條件后債務(wù)的公允價(jià)值作為重組后債務(wù)的入賬價(jià)值。重組債務(wù)的賬面價(jià)值與重組后債務(wù)的入賬價(jià)值之間的差額，計(jì)入當(dāng)期損益（營業(yè)外收入）。

　　修改后的債務(wù)條款如涉及或有應(yīng)付金額，且該或有應(yīng)付金額符合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第13 號(hào)——或有事項(xiàng)》中有關(guān)預(yù)計(jì)負(fù)債確認(rèn)條件的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將該或有應(yīng)付金額確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債。重組債務(wù)的賬面價(jià)值，與重組后債務(wù)的入賬價(jià)值和預(yù)計(jì)負(fù)債金額之和的差額，計(jì)入當(dāng)期損益（營業(yè)外收入）。

　　或有應(yīng)付金額，是指需要根據(jù)未來某種事項(xiàng)出現(xiàn)而發(fā)生的應(yīng)付金額，而且該未來事項(xiàng)的出現(xiàn)具有不確定性。

　?、趥鶛?quán)人的會(huì)計(jì)處理原則

　　修改其他債務(wù)條件的，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將修改其他債務(wù)條件后的債權(quán)的公允價(jià)值作為重組后債權(quán)的賬面價(jià)值，重組債權(quán)的賬面余額與重組后債權(quán)的賬面價(jià)值之間的差額，比照以現(xiàn)金清償債務(wù)的債務(wù)重組會(huì)計(jì)處理規(guī)定進(jìn)行處理。

　　修改后的債務(wù)條款中涉及或有應(yīng)收金額的，債權(quán)人不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)或有應(yīng)收金額，不得將其計(jì)入重組后債權(quán)的賬面價(jià)值。

　　或有應(yīng)收金額，是指需要根據(jù)未來某種事項(xiàng)出現(xiàn)而發(fā)生的應(yīng)收金額，而且該未來事項(xiàng)的出現(xiàn)具有不確定性。

　　【例題·2009年多選題】下列各項(xiàng)中，屬于債務(wù)重組日債務(wù)人應(yīng)計(jì)入重組后負(fù)債賬面價(jià)值的有（ ）。

　　A.債權(quán)人同意減免的債務(wù)

　　B.債務(wù)人在未來期間應(yīng)付的債務(wù)本金

　　C.債務(wù)人在未來期間應(yīng)付的債務(wù)利息

　　D.債務(wù)人符合預(yù)計(jì)負(fù)債確認(rèn)條件的或有應(yīng)付金額

　　【正確答案】BD

　　【答案解析】選項(xiàng)A，減免的那部分債務(wù)不計(jì)入重組后負(fù)債賬面價(jià)值；選項(xiàng)C，債務(wù)人在未來期間應(yīng)付的債務(wù)利息，不影響未來期間的“應(yīng)付賬款——債務(wù)重組”科目的金額，在實(shí)際發(fā)生時(shí)直接確認(rèn)財(cái)務(wù)費(fèi)用。

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