2011《中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)》第九章預(yù)習(xí)：金融資產(chǎn)計(jì)量

2011中級(jí)會(huì)計(jì)職稱考試《中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)》科目
第九章 金融資產(chǎn)
（依據(jù)2010年教材提前預(yù)習(xí)）

　　一、金融資產(chǎn)的概念和分類

　　二、金融資產(chǎn)的計(jì)量

　?。ㄒ唬┙鹑谫Y產(chǎn)的初始計(jì)量

　　計(jì)量原則：（初始計(jì)量時(shí)）以公允價(jià)值計(jì)量

　　注意：

　　※1.相關(guān)交易費(fèi)用（是指與金融資產(chǎn)的購(gòu)建直接相關(guān)的新增交易費(fèi)用。如，手續(xù)費(fèi)、傭金、稅金等）：第一類金融資產(chǎn)計(jì)入當(dāng)期損益（投資收益）；其他三類金融資產(chǎn)計(jì)入初始入賬金額。

　　※2.買(mǎi)價(jià)中包括的已宣告未發(fā)放的現(xiàn)金股利或已到期未領(lǐng)取的利息，應(yīng)單獨(dú)確認(rèn)為“應(yīng)收股利”或“應(yīng)收利息”。

　?。ǘ┕蕛r(jià)值的確定（重點(diǎn)）

　　公允價(jià)值是指在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或債務(wù)清償確定的金額。

　?。ㄒ唬┐嬖诨钴S市場(chǎng)的金融資產(chǎn)公允價(jià)值的確定

　　采用活躍市場(chǎng)中的報(bào)價(jià)。

　　歸納：

　　1.資產(chǎn)的公允價(jià)值通常應(yīng)當(dāng)按照資產(chǎn)的買(mǎi)方出價(jià)確定。

　　2.假如，企業(yè)持有的金融資產(chǎn)為了規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)（如，外幣、儲(chǔ)備等），此時(shí)的公允價(jià)值一般為要價(jià)與出價(jià)的中間價(jià)。

　　3.有些金融資產(chǎn)雖然有活躍市場(chǎng)，但是沒(méi)有明確的報(bào)價(jià)（即，沒(méi)有出價(jià)，沒(méi)有要價(jià)），那么此時(shí)應(yīng)該參照同類市場(chǎng)類似金融資產(chǎn)的最近的交易價(jià)格。

　　4.多項(xiàng)金融資產(chǎn)組合，那么應(yīng)該根據(jù)組合內(nèi)單項(xiàng)金融資產(chǎn)的數(shù)量與單位市場(chǎng)報(bào)價(jià)共同確定。

　　企業(yè)有足夠的證據(jù)表明最近交易的市場(chǎng)報(bào)價(jià)不是公允價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)對(duì)最近交易的市場(chǎng)報(bào)價(jià)作出適當(dāng)調(diào)整，以確定該金融資產(chǎn)的公允價(jià)值。

　　（二）不存在活躍市場(chǎng)的金融資產(chǎn)公允價(jià)值的確定

　　思路：采用估值技術(shù)確定。

　　采用估計(jì)技術(shù)的依據(jù)：

　　1.相同環(huán)境下同類金融資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格；（重要依據(jù)）

　　2.現(xiàn)金流量折現(xiàn)的方法確定；

　　3.采用期權(quán)定價(jià)模型等。

　　在估值過(guò)程中，需要注意：

　　1.采用估值技術(shù)確定金融資產(chǎn)的公允價(jià)值時(shí)，應(yīng)當(dāng)盡可能使用市場(chǎng)參與者在金融資產(chǎn)定價(jià)時(shí)考慮的所有市場(chǎng)參數(shù)。如，期權(quán)的定價(jià)模型，通常要考慮的因素有：風(fēng)險(xiǎn)、上行價(jià)格、下行價(jià)格等。

　　2.企業(yè)應(yīng)當(dāng)定期使用沒(méi)有經(jīng)過(guò)修正或重新組合的金融資產(chǎn)公開(kāi)交易價(jià)格校正所采用的估值技術(shù)，并測(cè)試該估值技術(shù)的有效性。如，市場(chǎng)條件發(fā)生變化，仍采用以前的估值技術(shù)、模型，這就失去了應(yīng)有的作用。

　　3.同類市場(chǎng)環(huán)境下同類金融資產(chǎn)存在的交易價(jià)格，始終是估值技術(shù)最好的一個(gè)依據(jù)。

　　4.涉及到折現(xiàn)率的選擇。折現(xiàn)率一般采用同類金融資產(chǎn)相同環(huán)境下的市場(chǎng)利率。

　　總的指導(dǎo)思想：折現(xiàn)率是實(shí)際的利率/市場(chǎng)的利率，反映的是金融資產(chǎn)內(nèi)含的報(bào)酬率。

　　5.沒(méi)有標(biāo)明利率的短期應(yīng)收款項(xiàng)的現(xiàn)值與實(shí)際交易價(jià)格相差很小的，可以按照實(shí)際交易價(jià)格計(jì)量。即根據(jù)會(huì)計(jì)成本與效益原則，不需要再采用復(fù)雜的估值技術(shù)進(jìn)行確定。

　　如，短期的應(yīng)收賬款，其期限本身就短，沒(méi)有必要進(jìn)行折現(xiàn)，計(jì)算折現(xiàn)率。

　　另外，在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)的權(quán)益工具投資，以及與該權(quán)益工具掛鉤并須通過(guò)交付該權(quán)益工具結(jié)算的衍生工具，滿足下列條件之一的，標(biāo)明其公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量：

　　（1）該金融工具公允價(jià)值合理估計(jì)數(shù)的變動(dòng)區(qū)間很??；（如，采用上下限的平均數(shù)確定）

　?。?）該金融工具公允價(jià)值變動(dòng)區(qū)間內(nèi)，各種用于確定公允價(jià)值估計(jì)數(shù)的概率能夠合理地確定。（如，采用期望值的原理確定）

　　總結(jié)：存在活躍市場(chǎng)的金融資產(chǎn)公允價(jià)值的確定，采用市場(chǎng)報(bào)價(jià)；不存在活躍市場(chǎng)的金融資產(chǎn)公允價(jià)值的確定，應(yīng)采用科學(xué)合理的估值技術(shù)。

　?。ㄈ┙鹑谫Y產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量

　?。ㄒ唬┰瓌t

　　1.第一類金融資產(chǎn)：公允價(jià)值計(jì)量，且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益（“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目），處置時(shí)，須將“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目的余額轉(zhuǎn)到“投資收益”科目；

　　2.第二類金融資產(chǎn)：應(yīng)用實(shí)際利率法，按攤余成本計(jì)量；

　　3.第三類金融資產(chǎn)：應(yīng)用實(shí)際利率法，按攤余成本計(jì)量；

　　4.第四類金融資產(chǎn)：公允價(jià)值計(jì)量，且其變動(dòng)計(jì)入“資本公積——其他資本公積”科目，處置時(shí)，需要將“資本公積——其他資本公積”科目的余額轉(zhuǎn)到“投資收益”科目。

　　（二）實(shí)際利率法和攤余成本

　　1.實(shí)際利率法

　　是指按照金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的實(shí)際利率計(jì)算其攤余成本及各期利息收入或利息費(fèi)用的方法。（指導(dǎo)思想）

　?。?）實(shí)際利率。實(shí)際利率，是指將金融資產(chǎn)或金融負(fù)債在預(yù)期存續(xù)期間或適用的更短期間內(nèi)的未來(lái)現(xiàn)金流量，折現(xiàn)為該金融資產(chǎn)或金融負(fù)債當(dāng)前賬面價(jià)值所使用的利率。

　　金融資產(chǎn)合同各方之間支付或收取的、屬于實(shí)際利率組成部分的各項(xiàng)收費(fèi)、交易費(fèi)用及溢價(jià)或折價(jià)等，應(yīng)當(dāng)在確定實(shí)際利率時(shí)予以考慮。

　　企業(yè)在確定實(shí)際利率時(shí)，應(yīng)當(dāng)在考慮金融資產(chǎn)或金融負(fù)債所有合同條款（包括提前還款權(quán)、看漲期權(quán)、類似期權(quán)等）的基礎(chǔ)上預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量，但不應(yīng)考慮未來(lái)信用損失。

　　金融資產(chǎn)的未來(lái)現(xiàn)金流量或存續(xù)期間無(wú)法可靠預(yù)計(jì)時(shí)，應(yīng)當(dāng)采用該金融資產(chǎn)在整個(gè)合同期內(nèi)的合同現(xiàn)金流量。

　?。?）持有至到期投資初始確認(rèn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)計(jì)算確定其實(shí)際利率，并在該持有至到期投資預(yù)期存續(xù)期間或適用的更短期間內(nèi)保持不變。（如，企業(yè)提前收回一部分本金，此時(shí)不能調(diào)整實(shí)際利率，只能改變投資的攤余成本。）

　　2.攤余成本

　　攤余成本，是指該金融資產(chǎn)的初始確認(rèn)金額經(jīng)下列調(diào)整后的結(jié)果：

　?。?）扣除已償還的本金；（如，提前償還的本金，則計(jì)算時(shí)要將這部分本金扣除掉。）

　?。?）加上或減去采用實(shí)際利率法將該初始確認(rèn)金額與到期日金額之間的差額進(jìn)行攤銷形成的累計(jì)攤銷額；（簡(jiǎn)單的講就是利息調(diào)整的攤銷）

　　（3）扣除已發(fā)生的減值損失。（注意多選題的考察）

　　期末攤余成本＝期初攤余成本+投資收益－應(yīng)收利息－已收回的本金－已發(fā)生的減值損失

　　投資收益（即實(shí)際的利息）＝期初攤余成本×實(shí)際利率

　　應(yīng)收利息（現(xiàn)金流入）＝債券面值×票面利率

　　1.期初攤余成本

　　持有至到期投資有三個(gè)明細(xì)賬：成本、利息調(diào)整、應(yīng)計(jì)利息。

　　“成本”明細(xì)登記面值；

　　“應(yīng)計(jì)利息”明細(xì)登記一次還本付息債券到期的利息。分期付息、一次還本債券，到期的利息直接通過(guò)“應(yīng)收利息”科目核算；

　　“利息調(diào)整”明細(xì)倒擠。交易費(fèi)用實(shí)際是調(diào)整了債券的溢折價(jià)。（溢折價(jià)的本質(zhì)是對(duì)實(shí)際利率和票面利率差額的調(diào)整。市場(chǎng)利率低于票面利率時(shí)，溢價(jià)；反之，折價(jià)。實(shí)際利率與票面利率相同時(shí)，平價(jià)。）

　　2.期末攤余成本=期初攤余成本＋投資收益－現(xiàn)金流入－已收本金－已計(jì)提減值準(zhǔn)備

　　“+投資收益-現(xiàn)金流入”體現(xiàn)為“利息調(diào)整”的攤銷金額

　　①投資收益＝期初攤余成本×實(shí)際利率

　?、诂F(xiàn)金流入＝面值×票面利率

　　順序：（把握要點(diǎn)）

　　①先計(jì)算實(shí)際利率；

　　②計(jì)算投資收益；

　?、塾?jì)算現(xiàn)金流入。（注意：如果是分期付息的情況，那么每期都會(huì)有現(xiàn)金流入；如果是一次還本付息的情況，持有期間是沒(méi)有現(xiàn)金流入的。）

　?。ㄈ┙鹑谫Y產(chǎn)相關(guān)利得或損失的處理

　　1.第一類金融資產(chǎn)：公允價(jià)值計(jì)量，且其變動(dòng)形成的利得或損失計(jì)入當(dāng)期損益（通過(guò)“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目核算），處置時(shí)，須將“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目余額轉(zhuǎn)到“投資收益”科目；

　　2.第二類金融資產(chǎn)：按攤余成本計(jì)量，在發(fā)生減值、攤銷或終止確認(rèn)時(shí)產(chǎn)生的利得或損失計(jì)入當(dāng)期損益；

　　3.第三類金融資產(chǎn)：按攤余成本計(jì)量，在發(fā)生減值、攤銷或終止確認(rèn)時(shí)產(chǎn)生的利得或損失計(jì)入當(dāng)期損益；

　　4.第四類金融資產(chǎn)：公允價(jià)值計(jì)量，且其變動(dòng)形成的利得或損失計(jì)入資本公積，但在終止確認(rèn)時(shí)轉(zhuǎn)出并計(jì)入當(dāng)期損益。

　　注意：一般認(rèn)為計(jì)入所有者權(quán)益的利得和損失，是指計(jì)入“資本公積——其他資本公積”科目的金額，計(jì)入利潤(rùn)表的金額，是指計(jì)入“營(yíng)業(yè)外收支”科目的金額。利得和損失有廣義和狹義之分，教材這里將公允價(jià)值變動(dòng)、減值損失、投資收益都稱之為利得和損失了。（廣義的概念）

　?。ㄋ模┮怨蕛r(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理

　?。ㄒ唬┢髽I(yè)取得該類金融資產(chǎn)時(shí)

　　按取得的公允價(jià)值計(jì)入“交易性金融資產(chǎn)——成本”；取得時(shí)發(fā)生的交易費(fèi)用不計(jì)入金融資產(chǎn)成本，計(jì)入當(dāng)期損益（投資收益）。

　?。ǘ┤〉猛顿Y時(shí)買(mǎi)價(jià)中包含的已宣告但尚未發(fā)放的股利或已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息分別應(yīng)計(jì)入“應(yīng)收股利”或“應(yīng)收利息”，不計(jì)入金融資產(chǎn)成本。

　　其他三類金融資產(chǎn)對(duì)于已宣告但尚未發(fā)放的股利或已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息的處理和此處一致。

　　具體會(huì)計(jì)分錄如下：

　　借：交易性金融資產(chǎn)——成本（公允價(jià)值）

　　　　投資收益（發(fā)生的交易費(fèi)用）

　　　　應(yīng)收股利（已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利）

　　　　應(yīng)收利息（已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息）

　　　　貸：銀行存款等

　?。ㄈ┏钟衅陂g收到現(xiàn)金股利或利息的處理。

　　1.收到取得金融資產(chǎn)時(shí)的現(xiàn)金股利或利息

　　借：銀行存款

　　　　貸：應(yīng)收股利（或應(yīng)收利息）

　　對(duì)于債券性質(zhì)的短期投資，持有期間獲得的利息處理：

　　借：應(yīng)收利息

　　　　貸：投資收益

　　2.被投資方在持有期間宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或持有期間產(chǎn)生的利息，應(yīng)計(jì)入投資收益。

　　借：應(yīng)收股利/應(yīng)收利息

　　　　貸：投資收益

　　借：銀行存款

　　　　貸：應(yīng)收股利/應(yīng)收利息

　?。ㄋ模┵Y產(chǎn)負(fù)債表日公允價(jià)值變動(dòng)時(shí)

　　1.公允價(jià)值上升

　　借：交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)

　　　　貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益

　　2.公允價(jià)值下降

　　借：公允價(jià)值變動(dòng)損益

　　　　貸：交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)

　?。ㄎ澹┏鍪劢灰仔越鹑谫Y產(chǎn)時(shí)

　　借：銀行存款

　　　　貸：交易性金融資產(chǎn)——成本

　　　　　　　　　　　　——公允價(jià)值變動(dòng)（也可能在借方）

　　　　　　投資收益（差額，也可能在借方）

　　同時(shí)要特別注意，處置時(shí)將該金融資產(chǎn)持有期間形成的“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目累計(jì)發(fā)生額轉(zhuǎn)入“投資收益”科目：

　　借：公允價(jià)值變動(dòng)損益

　　　　貸：投資收益

　　或：借：投資收益

　　　　　　貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益

　　處置時(shí)的上述分錄可以合并處理，最后倒擠“投資收益”科目金額。

　?。ㄎ澹┏钟兄恋狡谕顿Y的會(huì)計(jì)處理（取得、期末、出售或到期日）

　　持有至到期投資有三個(gè)明細(xì)科目：“成本”、“利息調(diào)整”、“應(yīng)計(jì)利息”。“成本”明細(xì)科目?jī)H反映債券的面值，“應(yīng)計(jì)利息”明細(xì)科目在核算到期一次還本付息債券時(shí)才用。

　?。ㄒ唬┢髽I(yè)取得的持有至到期投資

　　借：持有至到期投資——成本（面值）

　　　　應(yīng)收利息（已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息）

　　　　持有至到期投資——利息調(diào)整（倒擠差額，也可能在貸方）

　　　　貸：銀行存款等

　　注意：交易費(fèi)用計(jì)入“利息調(diào)整”。

　?。ǘ┵Y產(chǎn)負(fù)債表日計(jì)算利息

　　具體會(huì)計(jì)分錄：

　　借：應(yīng)收利息（分期付息債券，按票面利率與面值計(jì)算的利息）

　　　　持有至到期投資——應(yīng)計(jì)利息（到期時(shí)一次還本付息債券，按票面利率與面值計(jì)算的利息）

　　　　貸：投資收益（期初攤余成本和實(shí)際利率計(jì)算確定的利息收入）

　　　　　　持有至到期投資——利息調(diào)整（差額，也可能在借方）

　　注意：1.利息調(diào)整攤銷金額一般是通過(guò)投資收益與應(yīng)收利息/應(yīng)計(jì)利息倒擠得到的。

　　2.如果是到期一次還本付息債券，按票面利率與面值計(jì)算的利息計(jì)入應(yīng)計(jì)利息，在計(jì)算期末攤余成本時(shí)，不需要減去計(jì)入應(yīng)計(jì)利息的金額。因?yàn)閼?yīng)計(jì)利息屬于持有至到期投資的明細(xì)科目，在持有期間不產(chǎn)生現(xiàn)金流量。

　　期末攤余成本的一般計(jì)算公式如下：

　　（三）出售持有至到期投資

　　借：銀行存款等

　　　　持有至到期投資減值準(zhǔn)備

　　　　貸：持有至到期投資（成本、利息調(diào)整明細(xì)科目余額）

　　　　　　投資收益（差額，也可能在借方）

　?。┵J款和應(yīng)收款項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理（以攤余成本來(lái)計(jì)量）

　?。ㄒ唬┵J款的會(huì)計(jì)處理（了解）

　　總結(jié)：貸款的合同金額，相當(dāng)于債券的面值；合同利率，相當(dāng)于債券的票面利率。合同金額可能與實(shí)際收到金額不同，這可能是手續(xù)費(fèi)、貼息貸款的扣除造成的。實(shí)際收到金額相當(dāng)于購(gòu)買(mǎi)債券付出的代價(jià)。

　　類似于持有至到期投資的處理。

　　金融企業(yè)發(fā)放貸款：（合同金額與實(shí)際收到金額不等，意味著實(shí)際利率與票面利率不等。）

　　借：貸款――本金【合同金額】

　　　　貸：吸收存款（或存入中央銀行款項(xiàng)）【相當(dāng)于一般企業(yè)的銀行存款】

　　　　　　貸款――利息調(diào)整（倒擠）

　　期末按實(shí)際利率確認(rèn)利息收入，賬務(wù)處理為：

　　借：應(yīng)收利息

　　　　貸款――利息調(diào)整（倒擠，或貸記）

　　　　貸：利息收入

　?。ǘ?yīng)收賬款和應(yīng)收票據(jù)的會(huì)計(jì)處理（重點(diǎn)）

　　1.應(yīng)收賬款和應(yīng)收票據(jù)取得時(shí)

　　借：應(yīng)收賬款（或應(yīng)收票據(jù)）

　　　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入

　　　　　　應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）

　　2.應(yīng)收賬款的出售、應(yīng)收票據(jù)的貼現(xiàn)：（金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移）

　　（1）應(yīng)收賬款的轉(zhuǎn)讓

　?、賾?yīng)收賬款轉(zhuǎn)讓后，若附追償權(quán)，按短期借款處理；

　　如：甲公司將應(yīng)收乙公司的應(yīng)收賬款出售給A銀行，假定A銀行支付給甲公司現(xiàn)金。A銀行附有追索權(quán)。

　　這種情況是指，乙公司將來(lái)不能償還該筆應(yīng)收賬款，那么A銀行可以直接要求甲公司支付。因附追索權(quán)情況，風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬并未真正轉(zhuǎn)移，應(yīng)收賬款仍在企業(yè)的賬上。甲公司從A銀行取得的錢(qián)，直接作為借款進(jìn)行核算。

　?、趹?yīng)收賬款轉(zhuǎn)讓后，若不附追償權(quán)，按終止確認(rèn)應(yīng)收賬款處理。

　　如，見(jiàn)上例，假定A銀行不附追索權(quán)，即乙公司將來(lái)不能支付該筆應(yīng)收賬款，A銀行也不能向甲公司進(jìn)行追償。風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移，甲公司應(yīng)終止確認(rèn)該筆應(yīng)收賬款。賬務(wù)處理為：

　　借：銀行存款

　　　　營(yíng)業(yè)外支出

　　　　貸：應(yīng)收賬款

　　（2）應(yīng)收票據(jù)的貼現(xiàn)

　　如，甲公司將一應(yīng)收票據(jù)拿到A銀行進(jìn)行貼現(xiàn)，乙公司承諾6個(gè)月后承兌。假定乙公司到時(shí)不能承兌，該金額應(yīng)該由甲公司來(lái)承擔(dān)。由此判斷，該票據(jù)的風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬并未轉(zhuǎn)移，不能終止確認(rèn)；

　　假定是銀行承兌匯票，到期時(shí)乙公司不能支付，那么乙公司的開(kāi)戶銀行肯定會(huì)為其支付，那么對(duì)于該應(yīng)收票據(jù)，其風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬實(shí)質(zhì)上已經(jīng)轉(zhuǎn)移，應(yīng)終止確認(rèn)。

　　總結(jié)：應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)是否終止確認(rèn)，由誰(shuí)來(lái)承兌決定。

　　銀行承兌匯票的貼現(xiàn)屬于不附追償權(quán)的貼現(xiàn)，商業(yè)承兌匯票的貼現(xiàn)屬于附有追償權(quán)的票據(jù)貼現(xiàn)。處理思路同應(yīng)收賬款的轉(zhuǎn)讓。

　?、俨桓阶穬敊?quán)時(shí)：

　　借：銀行存款

　　　　財(cái)務(wù)費(fèi)用

　　　　貸：應(yīng)收票據(jù)

　?、诟阶穬敊?quán)時(shí)：

　　借：銀行存款

　　　　財(cái)務(wù)費(fèi)用

　　　　貸：短期借款

　　3.收到款項(xiàng)

　　借：銀行存款

　　　　貸：應(yīng)收票據(jù)

　　（七）可供出售金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理（取得、期末、出售）

　?。ㄒ唬┢髽I(yè)取得可供出售的金融資產(chǎn)

　　1.股票投資

　　借：可供出售金融資產(chǎn)――成本（公允價(jià)值與交易費(fèi)用之和）

　　　　應(yīng)收股利（已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利）

　　　　貸：銀行存款等

　　2.債券投資

　　借：可供出售金融資產(chǎn)――成本（面值）

　　　　應(yīng)收利息（已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息）

　　　　可供出售金融資產(chǎn)――利息調(diào)整（差額，也可能在貸方）

　　　　貸：銀行存款等

　?。ǘ┵Y產(chǎn)負(fù)債表日公允價(jià)值變動(dòng)

　　1.公允價(jià)值上升

　　借：可供出售金融資產(chǎn)――公允價(jià)值變動(dòng)

　　　　貸：資本公積――其他資本公積

　　2.公允價(jià)值下降

　　借：資本公積――其他資本公積

　　　　貸：可供出售金融資產(chǎn)――公允價(jià)值變動(dòng)

　　注意：持有期間投資單位確認(rèn)的現(xiàn)金股利和利息，應(yīng)確認(rèn)投資收益（同交易性金融資產(chǎn)）。

　　（三）出售可供出售金融資產(chǎn)時(shí)

　　借：銀行存款

　　　　貸：可供出售金融資產(chǎn)――成本

　　　　　　　　　　　　　　――公允價(jià)值變動(dòng)

　　　　　　　　　　　　　　――利息調(diào)整（或借記）

　　　　　　投資收益（金額倒擠，或借記）

　　同時(shí)將持有過(guò)程中累計(jì)產(chǎn)生的資本公積轉(zhuǎn)入投資收益科目。

　　累計(jì)產(chǎn)生的資本公積包括持有至到期投資金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)為可供出售金融資產(chǎn)時(shí)產(chǎn)生的資本公積和可供出售金融資產(chǎn)資產(chǎn)負(fù)債表日由于公允價(jià)值變動(dòng)所產(chǎn)生的資本公積。

　　借：資本公積――其他資本公積

　　　　貸：投資收益

　　或作相反分錄。

　　可供出售金融資產(chǎn)核算的歸納：

　　1.初始確認(rèn)交易費(fèi)用如何處理；

　　2.已宣告但尚未發(fā)放的應(yīng)收股利和已到期但尚未領(lǐng)取的應(yīng)收利息如何處理；

　　3.持有期間的股利和利息如何處理；

　　4.持有期間公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入資本公積的處理；

　　5.可供出售金融資產(chǎn)處置的處理。

　?。ò耍┙鹑谫Y產(chǎn)重分類的處理

　　1.重分類的原因：

　　（1）意圖改變；

　　（2）能力不夠。

　　當(dāng)企業(yè)沒(méi)有能力將債券投資持有至到期，將持有至到期投資部分出售或重分類的金額較大（“較大”的比例一般為10%以上）。且不屬于例外情況，使該投資的剩余部分不再適合劃分為持有至到期投資的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將該投資的剩余部分重分類為可供出售金融資產(chǎn)，并以公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。

　　注意：持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)后，且在重分類當(dāng)年度及以后兩個(gè)完整的會(huì)計(jì)年度內(nèi)不得再將該金融資產(chǎn)劃分為持有至到期投資。

　　2.會(huì)計(jì)處理：

　　將持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)時(shí)：

　　借：可供出售金融資產(chǎn)（重分類日公允價(jià)值）

　　　　貸：持有至到期投資

　　　　　　資本公積――其他資本公積（差額，也可能在借方）

　　注意：借貸方的差額均計(jì)入資本公積，等到可供出售金融資產(chǎn)出售時(shí)，再將“資本公積——其他資本公積”轉(zhuǎn)到“投資收益”科目中。

　　與投資性房地產(chǎn)核算的區(qū)分：在非投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)為采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)時(shí)，賬面價(jià)值大于公允價(jià)值的差額，計(jì)入“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目，賬面價(jià)值小于公允價(jià)值的差額，計(jì)入“資本公積——其他資本公積”科目。

　　三、金融資產(chǎn)減值