注會《會計》第二階段：答疑板經典答疑

　　內容提示：

　　（1）問：如何正確地進行交易性金融資產和可供出售金融資產的分類和會計處理？

　?。?）問：請老師介紹下：在有（1.凈虧損。2.其他權益增加和減少3.宣布和發(fā)放現金股利）這些情況下，長期股權投資的權益法調整成成本法的方法和步驟及會計分錄。

　?。?）問：請問交易性金融資產計提減值嗎？持有至到期投資提減值的分錄怎么做？權益工具投資的減值不通過損益轉回，老師說轉入‘資本公積-其他資本公積’，轉回分錄怎么做？

　?。?）問：請詳細講解一下暫時性差異的內容，謝謝。

　?。?）問：遞延所得稅資產的減值，是什么含義？

　?。?）問：內插法的原理是什么樣的？

注會《會計》第二階段：答疑板經典答疑

　　（1）問：如何正確地進行交易性金融資產和可供出售金融資產的分類和會計處理？

　　答：交易性金融資產主要是指企業(yè)為了近期內出售而持有的金融資產。通常情況下，企業(yè)以賺取差價為目的從二級市場購入的股票、債券和基金等，應當分類為交易性金融資產。交易性金融資產在活躍的市場上有報價且持有期限較短，應當按照公允價值計量，公允價值變動計入當期損益?？晒┏鍪劢鹑谫Y產主要是指企業(yè)沒有劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產、持有至到期投資、貸款和應收款項的金融資產。企業(yè)購入的在活躍市場上有報價的股票、債券和基金等，沒有劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產、持有至到期投資等金融資產的，可以歸為此類。相對于交易性金融資產而言，可供出售金融資產的持有意圖不明確?？晒┏鍪劢鹑谫Y產在初始確認時，應當按其公允價值以及交易費用之和入賬，公允價值變動計入所有者權益，如可供出售金融資產的公允價值發(fā)生非暫時性下跌，應當將原計入所有者權益的公允價值下降形成的累計損失一并轉出計入當期損益?？晒┏鍪劢鹑谫Y產持有期間實現的利息或現金股利，也應計入當期損益。

　　企業(yè)管理層在取得金融資產時，應當正確地進行分類，不得隨意變更。交易性金融資產和可供出售金融資產的分類情況，應當以正式書面文件記錄，并在附注中加以說明。

　　考試題目中一般會明確說明一項金融資產是劃分為那一類的，不需要我們判斷。

　　點評：交易性金融資產和可供出售金融資產都是公允價值計量的資產，由于企業(yè)持有意圖不同，具體會計處理還有差別，對于差別處理的原因的還可以從防止上市公司調整利潤的角度理解。另外公允價值計量還涉及到投資性房地產、交易性金融負債等，應試角度來說后兩種資產掌握投資性房地產就可以了。投資性房地產還涉及到兩種核算方法的轉換以及資產的轉換等，處理原則也是考慮了防止操縱利潤等原因，可以說可供出售金融資產的很多處理在投資性房地產方面得到了很多的延續(xù)，所以基本處理原則還是不變的，結合起來學習更能節(jié)省學習時間。

　　（2）問：請老師介紹下：在有（1.凈虧損。2.其他權益增加和減少3.宣布和發(fā)放現金股利）這些情況下，長期股權投資的權益法調整成成本法的方法和步驟及會計分錄。

　　答：1.凈虧損，權益法，

　　借：投資收益

　　　　貸：長期股權投資——損益調整

　　成本法不做賬務處理

　　2.其他權益變動：

　　權益法，增加時，

　　借：長期股權投資——其他權益變動

　　　　貸：資本公積——其他資本公積（如減少，做相反分錄）

　　成本法不做賬務處理

　　3.宣告現金股利：

　　權益法，

　　借：應收股利

　　　　貸：長期股權投資——損益調整

　　成本法，

　　借：應收股利

　　　　貸：投資收益（或長期股權投資）

　　4.分派現金股利，

　　借：銀行存款

　　　　貸：應收股利

　　成本法與權益法無差異。

　　點評：宣告和發(fā)放股利的處理其實是兩種核算方法轉換時候追溯調整的難點，其余的事項實際上都是很簡單的，凈損益和資本公積追溯調整基本上屬于是權益法特有的處理，難度不大；對于現金股利處理，新教材簡化了權益法的處理，收到股利都作為投資賬面價值的沖減，沖減基本原理可以參照成本法的計算。另外成本法轉換為權益法的追溯調整處理同時也是合并報表之前權益法追溯調整的理論基礎，掌握了長期股權投資一章中的核算方法轉換的追溯調整處理，后面合并報表就基本不會遇到阻力。大家之所以覺得合并報表很難，原因在于心理作用，另外就是思維角度和層次不高。把一些基礎的東西掌握的很牢靠了，只需要一個思路點撥，合并報表其實就能融會貫通。關于合并報表思考角度問題：本質上就是子公司報表角度和集團角度兩種角度下對同一事項的不同處理的差異調整，各個角度的處理都是相當簡單的單項業(yè)務處理，大家都很熟悉。

　　（3）問：請問交易性金融資產計提減值嗎？持有至到期投資提減值的分錄怎么做？權益工具投資的減值不通過損益轉回，老師說轉入‘資本公積-其他資本公積’，轉回分錄怎么做？

　　答：1）交易性金融資產不計提減值。

　　2）持有至到期投資：

　　發(fā)生減值時

　　借：資產減值損失

　　　　貸：持有至到期投資減值準備

　　價值回升時做相反分錄即可。

　　3）可供出售金融資產：

　　發(fā)生減值時

　　借：資產減值損失

　　　　貸：資本公積－其他資本公積

　　　　　　可供出售金融資產－公允價值變動

　　價值回升時

　　1）可供出售金融資產為債務工具

　　借：可供出售金融資產－公允價值變動

　　　　貸：資產減值損失

　　2）可供出售金融資產為權益工具

　　借：可供出售金融資產－公允價值變動

　　　　貸：資本公積－其他資本公積

　　（4）問：請詳細講解一下暫時性差異的內容，謝謝。

　　答：暫時性差異指某項資產或負債的賬面價值與其稅法計稅基礎之間的差額， 這一差額隨時間推移將會消除。該項差異在以后年度資產收回或負債清償時，會產生應稅利潤或可抵扣金額；

　　應納稅暫時性差異，是指在確定未來收回資產或清償負債期間的應納稅所得額時，將導致產生應稅金額的暫時性差異。導致未來期間增加應納稅所得額，由此產生遞延所得稅負債的差異稱作“應稅暫時性差異”

　　可抵扣暫時性差異，是指在確定未來收回資產或清償負債期間的應納稅所得額時，將導致產生可抵扣金額的暫時性差異。導致未來期間減少應納稅所得額，由此產生遞延所得稅資產的差異稱作“可抵扣暫時性差異”。

　　1.資產的計稅基礎

　　資產的計稅基礎，是指企業(yè)收回資產賬面價值的過程中，計算應納稅所得額時按照稅法規(guī)定可以自應稅經濟利益中抵扣的金額。如果有關的經濟利益不需納稅，則資產的計稅基礎即為其賬面價值。如果資產的計稅基礎不等于資產的賬面價值，就會產生暫時性差異。

　　例如：企業(yè)于2005年1月1日購入一項固定資產，取得時按照會計規(guī)定及稅法規(guī)定確定的成本均為400萬元，企業(yè)預計該項固定資產的使用年限為8年，稅法規(guī)定該類固定資產的折舊年限為5年，凈殘值為0.會計核算及計稅時均按照直線法計提折舊，則在取得該項資產2005年末，該資產的計稅基礎為400-400÷5=320萬元，即按照稅法規(guī)定可以通過折舊或是最終處置時從未來期間的應稅經濟利益中抵扣的金額。

　　舉例：（1）應收賬款的賬面價值為100萬元，相關的收入已包括在本期應稅利潤中，未來收回時100萬元不構成應稅利潤，該應收賬款的計稅基礎就是其賬面價值100萬元，沒有差異；

　?。?）一臺設備的原值為100萬元，折舊30萬元已在當期和以前期間抵扣，折余價值70萬元將在未來期間作為折舊或通過處置作為一項減項從應稅利潤抵扣，未來收回時70萬元不構成應稅利潤，該設備的計稅基礎就是其賬面價值70萬元，沒有差異；

　　（3）一臺設備的原值為100萬元，本期折舊20萬元，資產賬面價值80萬元，按照稅法本期折舊40萬元，資產的計稅基礎60萬元，未來收回資產價值只有60萬元可以抵減應稅利潤，而不是80萬元，賬面價值80萬元大于未來不計稅的60萬元之差20稱作“應稅暫時性差異”；

　?。?）一項存貨的原值為100萬元，已經計提跌價準備40萬元，賬面價值為60萬元，在未來銷售過程中可以抵扣的成本是100萬元，即存貨100萬元在收回時都不構成應稅利潤，存貨的計稅基礎是100萬元，賬面價值60萬元小于未來不計稅的100萬元之差40萬元稱作“可抵扣暫時性差異”；

　　可以看出資產賬面價值大于計稅基礎產生應納稅暫時性差異，乘以稅率計算得出遞延所得稅負債；資產賬面價值小于計稅基礎產生可抵扣暫時性差異，乘以稅率計算得出遞延所得稅資產；

　　2.負債的計稅基礎

　　負債的計稅基礎，是指負債的賬面價值減去未來期間計算應納稅所得額時按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額。

　　舉例：

　　（1）賬面金額為100萬元的應付工資，計稅時相關的費用已抵扣，支付時不可以再作為成本費用，該應付工資的計稅基礎是100萬元，沒有差異；

　?。?）企業(yè)銷售商品后承諾提供3年的免費保修，按照會計準則規(guī)定，企業(yè)在銷售商品的期間，在確認銷售收入的同時，應估計該項保修義務的金額，并作為預計負債確認。按照稅法規(guī)定，有關的保修費用只有在實際發(fā)生時才能夠稅前扣除。企業(yè)當期如果按照會計規(guī)定確認了100萬元的預計負債，而該項保修義務預計在以后3年逐期發(fā)生，則按照稅法規(guī)定，有關的保修費用在實際發(fā)生時可從稅前扣除，即未來期間可從稅前扣除的金額總計為100萬元，則該項負債的賬面價值100萬元減去未來期間按照稅法規(guī)定可予抵扣的100萬元，其計稅基礎為0.

　　可以看出負債賬面價值小于計稅基礎產生應稅暫時性差異，乘以稅率計算得出遞延所得稅負債；負債賬面價值大于計稅基礎產生可抵扣暫時性差異，乘以稅率計算得出遞延所得稅資產。

　　（5）問：遞延所得稅資產的減值，是什么含義？

　　答：因為遞延所得稅資產也是屬于資產類科目，所以其有可能發(fā)生減值。

　　如果企業(yè)在某個納稅年度內發(fā)生了應稅所得的虧損，按稅法規(guī)定，虧損額可以在以后連續(xù)的有限年度內以應稅所得對其進行彌補，這樣就產生了可抵減暫時性差異。對這種由虧損彌補產生的可抵減暫時性差異的所得稅影響金額，債務法要求把其確認為一項遞延所得稅資產。一定時期內的可抵減暫時性差異如果可獲得的證據顯示未來沒有足夠應稅所得時，轉回的可抵減暫時性差異就不能夠在應稅所得里扣除，在這種情況下，就允許企業(yè)對“遞延所得稅資產”計提減值準備，具體會計分錄是借記“所得稅費用”，貸記“遞延所得稅資產減值準備”。

　　（6）問：內插法的原理是什么樣的？

　　答：一般來說會計類的考試中不會讓學員用內插法（插值法）計算實際利率，但這個內容畢竟是注冊會計師應該會的，所以建議您還是了解一下。

　　這個計算過程主要還是找一些財務管理的資料來比較容易掌握：

　　相關原理如下：

　　“內插法”的原理是根據比例關系建立一個方程，然后，解方程計算得出所要求的數據，

　　例如：假設與A1對應的數據是B1，與A2對應的數據是B2，現在已知與A對應的數據是B，A介于A1和A2之間，則可以按照（A1-A）/（A1-A2）=（B1-B）/（B1-B2）計算得出A的數值，其中A1、A2、B1、B2、B都是已知數據。根本不必記憶教材中的公式，也沒有任何規(guī)定必須β1＞β2

　　驗證如下：根據：（A1-A）/（A1-A2）=（B1-B）/（B1-B2）可知：

　?。ˋ1-A）＝（B1-B）/（B1-B2）×（A1-A2）

　　A＝A1－（B1-B）/（B1-B2）×（A1-A2）

　?。紸1＋（B1-B）/（B1-B2）×（A2-A1）