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合同附有質(zhì)量保證條款確認(rèn)收入時產(chǎn)生的稅會差異怎么辦？
《企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號——收入》（以下簡稱“新收入準(zhǔn)則”）自2017年7月5日發(fā)布至今，已滿3年。3年來，收入確認(rèn)的稅會差異，一直是業(yè)界討論的熱點(diǎn)和難點(diǎn)問題。當(dāng)前，新收入準(zhǔn)則已在上市公司中實(shí)施，2021年1月1日開始還將在執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則的非上市企業(yè)施行。那合同附有質(zhì)量保證條款確認(rèn)收入時產(chǎn)生的稅會差異怎么辦？
某企業(yè)主要生產(chǎn)銷售交換機(jī)、路由器等軟件產(chǎn)品，與客戶簽訂合同時，合同條款中常常涉及質(zhì)量保證條款。請問，這類業(yè)務(wù)的稅會差異應(yīng)如何處理？
這類業(yè)務(wù)屬于附有質(zhì)量保證條款的銷售。質(zhì)量保證條款分為服務(wù)類條款和保證類條款。新收入準(zhǔn)則中規(guī)定，對于服務(wù)類條款，按單項(xiàng)履約義務(wù)處理，將交易價格分?jǐn)傊猎搯雾?xiàng)履約義務(wù)，履行合同時確認(rèn)收入；對于保證類條款，按或有事項(xiàng)準(zhǔn)則處理，計入“銷售費(fèi)用—產(chǎn)品質(zhì)量保證”，同時計入“預(yù)計負(fù)債”。
《企業(yè)所得稅法》則不允許企業(yè)扣除按照歷史經(jīng)驗(yàn)與數(shù)據(jù)預(yù)提的因質(zhì)量保證而發(fā)生的費(fèi)用，只有在費(fèi)用實(shí)際發(fā)生時，才準(zhǔn)予扣除。即對于作為單項(xiàng)履約義務(wù)的質(zhì)量服務(wù)類銷售，按照新收入準(zhǔn)則規(guī)定確認(rèn)的會計收入與應(yīng)稅收入并無差異；對于不作為單項(xiàng)履約義務(wù)的質(zhì)量保證類的銷售，全額確認(rèn)企業(yè)所得稅應(yīng)稅收入，存在稅會差異。
舉例來說，A公司為一家精密儀器生產(chǎn)和銷售企業(yè)。A公司與B公司簽訂一項(xiàng)精密儀器的銷售合同，合同約定A公司向B公司銷售一批精密儀器，售價為780萬元。A公司承諾，該批儀器售出后1年內(nèi)，如出現(xiàn)非意外事件造成的故障或質(zhì)量問題，A公司免費(fèi)負(fù)責(zé)維修（含零部件的更換），同時A公司還向B公司提供一項(xiàng)延保服務(wù)，即在法定保修期1年之外，延長保修期3年。該批精密儀器和延保服務(wù)的單獨(dú)標(biāo)價分別為700萬元和80萬元。該批精密儀器的成本為500萬元。A公司根據(jù)以往經(jīng)驗(yàn)估計在法定保修期（1年）內(nèi)將發(fā)生保修費(fèi)用20萬元。合同簽訂當(dāng)日，A公司將該批儀器交付B公司，同時B公司向A公司支付780萬元價款。
假定不考慮相關(guān)稅費(fèi)及貨幣時間價值因素，A公司應(yīng)于收到貨款時，將延保服務(wù)收費(fèi)的80萬元確認(rèn)為合同負(fù)債，并在延保期間，根據(jù)延保服務(wù)進(jìn)度確認(rèn)收入。公司預(yù)計在保修期內(nèi)發(fā)生的保修費(fèi)用20萬元，應(yīng)計入“銷售費(fèi)用—產(chǎn)品質(zhì)量保證”，同時計入“預(yù)計負(fù)債”。
稅務(wù)處理方面，《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第八條規(guī)定，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除，強(qiáng)調(diào)實(shí)際發(fā)生、相關(guān)性和合理性三個關(guān)鍵點(diǎn)。本例中，精密儀器銷售、延保服務(wù)收入確認(rèn)方面稅務(wù)與會計處理一致。但是，稅收政策不允許企業(yè)扣除按照歷史經(jīng)驗(yàn)與數(shù)據(jù)預(yù)提保修費(fèi)用，只有在費(fèi)用實(shí)際發(fā)生時才準(zhǔn)予扣除，故稅會處理不一致，將形成暫時性差異。
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