USCPA《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與報(bào)告》考點(diǎn)：Income Tax—遞延的流入和流出

2019年美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師（AICPA）考試正在如火如荼地進(jìn)行，為幫助廣大學(xué)員有效學(xué)習(xí)，高效備考，正保會(huì)計(jì)網(wǎng)校USCPA師資團(tuán)隊(duì)特為大家整理了《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與報(bào)告FAR》高頻考點(diǎn)“Income Tax——遞延的流入和流出 ”供大家學(xué)習(xí)理解。今天我們一起來(lái)學(xué)習(xí)吧。

>>背景知識(shí)<<

稅前利潤(rùn)（earnings before income tax）：按照US GAAP/IFRS計(jì)算出的稅前利潤(rùn)。

應(yīng)稅收入（taxable income）：遵循美國(guó)稅法計(jì)算得出的應(yīng)當(dāng)繳納所得稅的收入，應(yīng)稅收入乘以企業(yè)適用稅率再扣除所得稅抵免項(xiàng)（income tax credit）即可得到本年應(yīng)交所得稅。

美國(guó)企業(yè)所得稅稅率為累進(jìn)稅率，即應(yīng)稅收入越高，對(duì)應(yīng)稅率就越高，考試中會(huì)直接給出適用稅率。

稅收抵免項(xiàng)（income tax credit）是能夠直接減免應(yīng)交所得稅的項(xiàng)目，即（taxable income &times; tax rate）－income tax credit=income tax payable。此概念在FAR考試中一般不做考察。

應(yīng)交所得稅（income tax payable）：按照美國(guó)稅法計(jì)算出的企業(yè)本期應(yīng)交所得稅金額。

所得稅費(fèi)用（income tax expense）：遵循US GAAP，計(jì)算出企業(yè)本期營(yíng)業(yè)利潤(rùn)對(duì)應(yīng)的應(yīng)發(fā)生所得稅金額，無(wú)論該所得稅是否在本年繳納。

由于稅法對(duì)于應(yīng)稅收入的確認(rèn)與GAAP/IFRS對(duì)于營(yíng)業(yè)利潤(rùn)的確認(rèn)方法和時(shí)點(diǎn)存在差異，因此income tax payable和income tax expense也存在著各種差異。

例：

① 企業(yè)為高管購(gòu)買(mǎi)的人壽保險(xiǎn)，受益人為企業(yè)本身，如高管在保險(xiǎn)期內(nèi)去世，則該理賠金收入在財(cái)務(wù)上確認(rèn)為收入，在稅務(wù)上則是免稅的，不計(jì)入taxable income

② 企業(yè)分期付款銷(xiāo)售收入，財(cái)務(wù)上立刻確認(rèn)為收入，稅務(wù)上則在收到現(xiàn)金時(shí)方才確認(rèn)taxable income

了解稅務(wù)收入和財(cái)務(wù)收入之間的差異，并掌握相關(guān)會(huì)計(jì)核算，是所得稅會(huì)計(jì)部分的主要學(xué)習(xí)目標(biāo)。

具體知識(shí)點(diǎn)講解：

1. Overview

Accounting for income taxes involves both intraperiod and interperiod tax allocation.

所得稅會(huì)計(jì)包含期內(nèi)所得稅分?jǐn)偅╥ntraperiod）與跨期所得稅分?jǐn)偅╥nterperiod）

1.1 Intraperiod Tax Allocation

所得稅會(huì)計(jì)中將同一期間的所得稅費(fèi)用（而不是該期間應(yīng)付所得稅）分?jǐn)傆谠撚谄陂g的損益及其他綜合收益構(gòu)成項(xiàng)目的程序（IDA+PUFER）。簡(jiǎn)單來(lái)說(shuō)，就是計(jì)算每一個(gè)net income及OCI項(xiàng)目相關(guān)的所得稅費(fèi)用。

1.2 Comprehensive Interperiod Tax Allocation

跨期所得稅分?jǐn)偟哪康氖菍⒈酒趹?yīng)交所得稅和未來(lái)應(yīng)交所得稅與財(cái)務(wù)報(bào)表上已確認(rèn)事項(xiàng)匹配起來(lái)（matching principle）。實(shí)際上，就是指計(jì)算并確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)與遞延所得稅負(fù)債。

>>Permanent Differences 永久性差異

Enter into pretax GAAP financial income calculation, but never enter into taxable income calculation, or vice versa （企業(yè)作為受益人的高管人壽保險(xiǎn)理賠收入）

永久性差異僅影響當(dāng)期所得稅,不影響以后年度

>>Temporary Differences 暫時(shí)性差異

Enter into pretax GAAP financial income calculation in a period before/after they enter into taxable income calculation（分期付款銷(xiāo)售收入）

Comprehensive Allocation （of income tax expense）:The asset and liability method is required by GAAP （ie. record income tax payable or deferred tax asset/liability on the B/S）

考點(diǎn)：Asset and liability method 有時(shí)也稱(chēng)為asset and liability approach或 balance sheet approach

Deferred tax asset：遞延所得稅資產(chǎn)，暫時(shí)性差異中能夠減少未來(lái)期間的應(yīng)交所得稅的金額。如：預(yù)收房租的影響

Deferred tax liability：遞延所得稅負(fù)債，暫時(shí)性差異中能夠增加未來(lái)期間的應(yīng)交所得稅的金額。如：分期付款銷(xiāo)售的影響

2. Permanent Differences

◆ No Deferred Taxes

◆ Creates difference in current year only

在某一會(huì)計(jì)期間，稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)納稅所得之間由于計(jì)算口徑不同而形成的差異。這種差異在本期產(chǎn)生，不能在以后各期轉(zhuǎn)回，即不會(huì)影響未來(lái)期間所得稅的計(jì)算

Examples:

>>Tax-exempt interest income （municipal, state）

企業(yè)購(gòu)買(mǎi)地方政府債券的利息收入無(wú)需繳納聯(lián)邦所得稅

>>Life insurance proceeds on officer's key man policy

企業(yè)作為受益人的高管人壽保險(xiǎn)理賠所得免稅

>> Life insurance premiums when corporation is beneficiary

企業(yè)為高管購(gòu)買(mǎi)人壽保險(xiǎn)，若受益人為企業(yè)，則購(gòu)買(mǎi)該種保險(xiǎn)的費(fèi)用不能稅前抵扣

>> Certain penalties, fines, bribes, kickbacks, etc.

罰金，賄賂，回扣等支出不能稅前抵扣

>> Nondeductible portion of meal and entertainment expense

普通商業(yè)招待費(fèi)用僅有50%可以稅前抵扣

>> Dividends-received deduction for corporations

公司（Corporation）投資其他公司收到的股利中，可以有70% （持有被投資方股份少于20%），80% （持有被投資方股份占20%或以上，小于80%）或100%（持有被投資方股份達(dá)到80%或以上）免交所得稅

技巧：若在題目中見(jiàn)到 Fortune Global 500，Top 500的字樣，說(shuō)明該企業(yè)是購(gòu)買(mǎi)了世界五百?gòu)?qiáng)企業(yè)的股票，占股量一定很小，收到股利免稅比例一定是70%

>> Excess percentage depletion over cost depletion

百分比折耗法下可抵扣折耗金額超過(guò)成本折耗法下可抵扣折耗金額的部分

3. Temporary Differences

Transactions That Cause Temporary Differences：

（Differences can be reversed in subsequent period）

① F/S income first, tax return income later

Tax income later = Future tax liability

1. Installment sales

2. Equity method （undistributed dividends）

② Tax return income first, F/S income later

Tax income first = Prepaid tax benefit （asset）

1. Prepaid rent （received） *

2. Prepaid interest （received） *

3. Prepaid royalties （received） *

* — The IRC uses the term "prepaid," GAAP uses the term "unearned"

③ F/S expense first, tax return expense later

Tax deduct later = Future tax benefit （asset）

1. Bad debt expense （allowance vs. direct write off）

2. Estimated liability / warranty expense

3. Start-up expenses

④ Tax return expense first, F/S expense later

Tax deduct first = Future tax liability

1. Depreciation expense

2. Amortization of franchise

3. Prepaid expenses （cash basis for tax）

Passkey：

▲ DTL&rarr;Future taxable income > Future financial income

▲ DTA&rarr;Future taxable income < Future financial income

4. Uncertain Tax Positions

不確定的稅務(wù)狀況：企業(yè)在經(jīng)營(yíng)過(guò)程中為了避稅，經(jīng)常會(huì)采取一系列以試圖避稅為目的的措施，由于申報(bào)納稅比企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)處理更加滯后，且采取此類(lèi)措施的企業(yè)會(huì)傾向于認(rèn)為該措施能夠成功減免所得稅，故而這些措施首先會(huì)影響企業(yè)的日常賬務(wù)處理和財(cái)務(wù)報(bào)告，之后再影響納稅申報(bào)單。

然而，企業(yè)所采取的避稅措施有可能會(huì)被稅務(wù)局或稅務(wù)法院裁定為不合理避稅措施，這種可能性會(huì)使企業(yè)面臨巨額的稅款補(bǔ)繳甚至罰款，也就是說(shuō)，如果不能正確的在財(cái)務(wù)報(bào)表上反映企業(yè)避稅措施失敗的可能性和相關(guān)的金額，就可能導(dǎo)致一些潛在的稅務(wù)負(fù)債不被列報(bào)。

由于某些避稅活動(dòng)的實(shí)際效果是未知且不確定的，這些避稅活動(dòng)會(huì)使企業(yè)提交的納稅申報(bào)表處于一個(gè)不確定的稅務(wù)狀況（Uncertain Tax Positions），這種不確定的狀況，可能會(huì)給企業(yè)帶來(lái)稅務(wù)方面的負(fù)債。

因此，為了避免不確定稅務(wù)狀況不被記錄導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表使用者的決策受到影響，US GAAP規(guī)定，企業(yè)必須在它們的財(cái)務(wù)報(bào)表上記錄不確定稅收狀況導(dǎo)致的或有損失。

Two-Step Approach:

Step 1: Recognition of the Tax Benefit

Step 2: Measurement of the Tax Benefit

Step 1: Recognition of the Tax Benefit

>>Test “More-Likely-Than-Not”&rarr; 50%

>>Test Failed — do not recognize tax benefit

評(píng)估該減稅項(xiàng)目被稅務(wù)局認(rèn)可（sustain）的可能性

Step 2: Measurement of the Tax Benefit

>>Recognize the largest amount of tax benefit that has a greater than 50 percent likelihood.

>>If the tax position is based on clear and unambiguous tax law, recognize the full benefit.

估計(jì)減稅項(xiàng)目至終能夠抵減稅款的金額

5. Enacted Tax Rate

在計(jì)算DTA 和DTL的時(shí)候，企業(yè)需要預(yù)估以后年度的稅率，至終預(yù)計(jì)出的適用稅率就是Enacted Tax Rate. 

6. Balance Sheet Presentation

Under U.S. GAAP, all DTL and DTA must be netted and presented as one amount （a net non-current asset or a net non-current liability）, unless the deferred tax liabilities and assets are attributable to different tax-paying components of the entity or to different tax jurisdictions.

【溫馨提醒】

AICPA官網(wǎng)發(fā)布公告，2019年7月AICPA考試大綱有變，此次公告的更新，再次提醒了各位考生，USCPA考試考點(diǎn)與難度在不斷變化，所以網(wǎng)校老師建議有意向報(bào)考USCPA考試的考生盡早備考，盡快參加考試！點(diǎn)擊了解2019年USCPA考綱變化詳情>>

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