注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試《會(huì)計(jì)》知識(shí)點(diǎn)：所得稅（中）

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　　二、遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)

　?。ㄒ唬┻f延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)

　　1、一般原則

　　資產(chǎn)的賬面價(jià)值小于其計(jì)稅基礎(chǔ)的、負(fù)債的賬面價(jià)值大于其計(jì)稅基礎(chǔ)的，形成的是可抵扣暫時(shí)性差異，在估計(jì)未來(lái)期間能夠取得的應(yīng)納稅所得額用以利用該可抵扣暫時(shí)性差異時(shí)，應(yīng)當(dāng)以很可能取得用來(lái)抵扣暫時(shí)性差異的應(yīng)納稅所得額為限，確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。（產(chǎn)生的可抵扣暫時(shí)性差異未來(lái)期間可以減少應(yīng)納稅所得額，使得企業(yè)未來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益流出額減少，節(jié)約了企業(yè)的資金，可以看成是一項(xiàng)流入，所以確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)）。

　　應(yīng)注意的兩點(diǎn)：

　?。?）如果在可抵扣暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回的未來(lái)期間內(nèi)，企業(yè)無(wú)法產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵減可抵扣暫時(shí)性差異的影響，使得與遞延所得稅資產(chǎn)相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益無(wú)法實(shí)現(xiàn)的，該部分遞延所得稅資產(chǎn)不應(yīng)予以確認(rèn)，所以應(yīng)當(dāng)以很可能取得用來(lái)抵扣暫時(shí)性差異的應(yīng)納稅所得額為限。

　?。?）按照稅法規(guī)定可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的未彌補(bǔ)虧損和稅款抵減，應(yīng)視同可抵扣暫時(shí)性差異處理，確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。

　　2、特殊交易或事項(xiàng)中涉及遞延所得稅的確認(rèn)

　　（1）與直接計(jì)入所有者權(quán)益的交易或事項(xiàng)相關(guān)的所得稅

　　與當(dāng)期及以前期間直接計(jì)入所有者權(quán)益的交易或事項(xiàng)相關(guān)的遞延所得稅應(yīng)當(dāng)計(jì)入所有者權(quán)益。比如可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入資本公積——其他資本公積的，會(huì)計(jì)分錄：

　　借：資本公積

　　貸：可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)

　　由此可以看出該項(xiàng)會(huì)計(jì)處理并沒(méi)有影響利潤(rùn)，“所得稅費(fèi)用”與“利潤(rùn)總額”要配比的，所以不能對(duì)應(yīng)“所得稅費(fèi)用”科目。那么此處的“遞延所得稅資產(chǎn)”的對(duì)應(yīng)科目就是“資本公積”。

　　此外直接計(jì)入所有者權(quán)益的交易或事項(xiàng)還有：會(huì)計(jì)政策變更采用追溯調(diào)整法或?qū)η捌诓铄e(cuò)更正采用追溯重述法調(diào)整期初留存收益的，這兩種情況“所得稅資產(chǎn)”對(duì)應(yīng)科目為“留存收益”。

　?。?）與企業(yè)合并相關(guān)的遞延所得稅

　　在企業(yè)合并中，購(gòu)買(mǎi)方取得的可抵扣暫時(shí)性差異，按照稅法規(guī)定可以用于抵減以后年度應(yīng)納稅所得額，但在購(gòu)買(mǎi)日不符合遞延所得稅資產(chǎn)確認(rèn)條件而不予以確認(rèn)的（在購(gòu)買(mǎi)日那一天確實(shí)有可抵扣暫時(shí)性差異，但未來(lái)沒(méi)有足夠的應(yīng)納稅所得額可利用，所以不應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)）。在購(gòu)買(mǎi)日后12個(gè)月內(nèi)，如取得新的或進(jìn)一步信息表明購(gòu)買(mǎi)日的相關(guān)情況已經(jīng)存在（這個(gè)事實(shí)指的是在購(gòu)買(mǎi)日存在可抵扣暫時(shí)性差異但沒(méi)有確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)的情況），預(yù)期被購(gòu)買(mǎi)方在購(gòu)買(mǎi)日可抵扣暫時(shí)性差異帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益能夠?qū)崿F(xiàn)的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)，同時(shí)減少商譽(yù)（因?yàn)槿绻?dāng)時(shí)沒(méi)有確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)，增加的資產(chǎn)計(jì)入商譽(yù)，此時(shí)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)，當(dāng)然要沖減商譽(yù)），商譽(yù)不足沖減的，差額部分確認(rèn)為當(dāng)期損益；除上述情況以外，確認(rèn)與企業(yè)合并相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。

　　由上面的情況可知：如果引起暫時(shí)性差異的事項(xiàng)沒(méi)有影響到利潤(rùn)，那么該事項(xiàng)發(fā)生時(shí)計(jì)入哪一科目，確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)時(shí)“遞延所得稅資產(chǎn)”的對(duì)應(yīng)科目就為那一科目。除此之外，如果引起暫時(shí)性差異的事項(xiàng)屬于企業(yè)合并產(chǎn)生的，那么“遞延所得稅資產(chǎn)”的對(duì)應(yīng)科目為“商譽(yù)”，其余影響到利潤(rùn)額，“遞延所得稅資產(chǎn)”的對(duì)應(yīng)科目均為“所得稅費(fèi)用”?？梢杂靡痪渫ㄋ椎脑捓斫猓?ldquo;種瓜得瓜，種豆得豆”。

　　3、不得確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)的特殊情況

　　某些情況下，如果企業(yè)發(fā)生的某項(xiàng)交易或事項(xiàng)不是企業(yè)合并，并且交易發(fā)生時(shí)既不影響會(huì)計(jì)利潤(rùn)，也不影響應(yīng)納稅所得額，且該項(xiàng)交易中產(chǎn)生的資產(chǎn)、負(fù)債的初始確認(rèn)金額與其計(jì)稅基礎(chǔ)不同，產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異的，不得確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。原因是：如果確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)，則需調(diào)整資產(chǎn)、負(fù)債的入賬價(jià)值，而資產(chǎn)、負(fù)債的入賬價(jià)值是歷史成本計(jì)量屬性，不得隨意變更。

　?。ǘ┻f延所得稅負(fù)債的確認(rèn)

　　1、一般原則

　　并不是所有的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異都要確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債。除所得稅準(zhǔn)則中明確規(guī)定可不確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債的情況以外，企業(yè)對(duì)于所有的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異均應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債。遞延所得稅負(fù)債可能計(jì)入所有者權(quán)益，可能計(jì)入商譽(yù)，也可能計(jì)入留存收益你，其余影響到利潤(rùn)的，都要計(jì)入所得稅費(fèi)用。

　　2、不確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債的情況

　　（1）商譽(yù)的初始確認(rèn)

　　在免稅合并情況下，被購(gòu)買(mǎi)方的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)和負(fù)債維持被購(gòu)買(mǎi)方的計(jì)稅基礎(chǔ)，而賬面價(jià)值應(yīng)反映購(gòu)買(mǎi)日的公允價(jià)值，由此產(chǎn)生了暫時(shí)性差異。如果確認(rèn)了遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債，其對(duì)應(yīng)科目為商譽(yù)。在免稅合并的情況下，商譽(yù)的賬面價(jià)值為0，賬面價(jià)值和計(jì)稅基礎(chǔ)之間產(chǎn)生了應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，因商譽(yù)=合并成本-被購(gòu)買(mǎi)方可辨認(rèn)公允價(jià)值份額，企業(yè)合并成本是固定的，若確認(rèn)了遞延所得稅負(fù)債，則減少考慮所得稅后被購(gòu)買(mǎi)方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值（可辨認(rèn)凈資產(chǎn)為不含商譽(yù)的資產(chǎn)-負(fù)債），則又增加了商譽(yù)，由此進(jìn)入不斷循環(huán)中。

　?。?）除企業(yè)合并以外的其他交易或事項(xiàng)中，如果該項(xiàng)交易或事項(xiàng)發(fā)生時(shí)既不影響會(huì)計(jì)利潤(rùn)，也不影響應(yīng)納稅所得額，則所產(chǎn)生的資產(chǎn)、負(fù)債的初始確認(rèn)金額與其計(jì)稅基礎(chǔ)不同，形成應(yīng)納稅暫時(shí)性差異的，交易或事項(xiàng)發(fā)生時(shí)不確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅負(fù)債。（與不確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)的該種情況道理相同）

　?。?）與子公司、聯(lián)營(yíng)企業(yè)、合營(yíng)企業(yè)投資等相關(guān)的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，一般應(yīng)確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅負(fù)債，但同時(shí)滿足以下兩個(gè)條件的除外：

　?、偻顿Y企業(yè)能夠控制暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回的時(shí)間；

　?、谠摃簳r(shí)性差異在可預(yù)見(jiàn)的未來(lái)很可能不會(huì)轉(zhuǎn)回。