2014年注冊會(huì)計(jì)師考試《稅法》知識(shí)點(diǎn)：扣除原則和范圍

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知識(shí)點(diǎn)：企業(yè)所得稅扣除原則和范圍

（一）稅前扣除項(xiàng)目的原則

原則：權(quán)責(zé)發(fā)生制原則、配比原則、相關(guān)性原則、確定性原則、合理性原則。

（二）扣除項(xiàng)目的范圍——共5項(xiàng)。

1.成本：指生產(chǎn)經(jīng)營成本

2.費(fèi)用：指三項(xiàng)期間費(fèi)用（銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用）

（1）銷售費(fèi)用：特別關(guān)注其中的廣告費(fèi)、運(yùn)輸費(fèi)、銷售傭金等費(fèi)用。

（2）管理費(fèi)用：特別關(guān)注其中的業(yè)務(wù)招待費(fèi)、職工福利費(fèi)、工會(huì)經(jīng)費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)、為管理組織經(jīng)營活動(dòng)提供各項(xiàng)支援性服務(wù)而發(fā)生的費(fèi)用等。

（3）財(cái)務(wù)費(fèi)用：特別關(guān)注其中的利息支出、借款費(fèi)用等。

3.稅金：指銷售稅金及附加

（1）六稅一費(fèi)：已繳納的消費(fèi)稅、營業(yè)稅、城建稅、資源稅、土地增值稅、出口關(guān)稅及教育費(fèi)附加；

（2）增值稅為價(jià)外稅，不包含在計(jì)稅中，應(yīng)納稅所得額計(jì)算時(shí)不得扣除。

（3）企業(yè)繳納的房產(chǎn)稅、車船稅、土地使用稅、印花稅等，已經(jīng)計(jì)入管理費(fèi)中扣除的，不再作為銷售稅金單獨(dú)扣除。

4.損失：指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)中損失和其他損失

（1）范圍：固定資產(chǎn)和存貨的盤虧、毀損、報(bào)廢損失，轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)損失，呆賬損失，壞賬損失，自然災(zāi)害等不可抗力因素造成的損失以及其他損失。

（2）稅前可以扣除的損失為凈損失。即企業(yè)的損失減除責(zé)任人賠償和保險(xiǎn)賠款后的余額。

（3）企業(yè)已經(jīng)作為損失處理的資產(chǎn)，在以后納稅年度又全部收回或者部分收回時(shí)，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期收入。

5.扣除的其他支出

指除成本、費(fèi)用、稅金、損失外，企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)中發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)有關(guān)的、合理的支出。

（三）扣除項(xiàng)目及其標(biāo)準(zhǔn)——共20項(xiàng)

【思路】：會(huì)計(jì)處理、稅法處理、稅法和會(huì)計(jì)差異的調(diào)整額

1.工資、薪金支出

（1）企業(yè)發(fā)生的合理的工資、薪金支出準(zhǔn)予據(jù)實(shí)扣除。

“合理工資薪金”，是指企業(yè)按照股東大會(huì)、董事會(huì)、薪酬委員會(huì)或相關(guān)管理機(jī)構(gòu)制訂的工資薪金制度規(guī)定實(shí)際發(fā)放給員工的工資薪金。

（2）新增內(nèi)容：企業(yè)因雇傭季節(jié)工、臨時(shí)工、實(shí)習(xí)生、返聘離退休人員及接受外部勞務(wù)派遣用工，也屬于企業(yè)任職或者受雇員工范疇：區(qū)分工資薪金與福利費(fèi)

（3）新增內(nèi)容：對(duì)股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃有關(guān)所得稅處理：

①對(duì)股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃實(shí)行后立即可以行權(quán)的，上市公司可以根據(jù)實(shí)際行權(quán)時(shí)該股票的公允價(jià)格與激勵(lì)對(duì)象實(shí)際行權(quán)支付價(jià)格的差額和數(shù)量，計(jì)算確定作為當(dāng)年上市公司工資薪金支出，依照稅法規(guī)定進(jìn)行稅前扣除。

②對(duì)股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃實(shí)行后，需待一定服務(wù)年限或者達(dá)到規(guī)定業(yè)績條件（等待期）方可行權(quán)的。上市公司等待期內(nèi)會(huì)計(jì)上計(jì)算確認(rèn)的相關(guān)成本費(fèi)用，不得在對(duì)應(yīng)年度計(jì)算繳納企業(yè)所得稅時(shí)扣除。

2.職工福利費(fèi)、工會(huì)經(jīng)費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)

規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)以內(nèi)按實(shí)際數(shù)扣除，超過標(biāo)準(zhǔn)的只能按標(biāo)準(zhǔn)扣除。標(biāo)準(zhǔn)為：

（1）企業(yè)發(fā)生的職工福利費(fèi)支出，不超過工資薪金總額14%的部分準(zhǔn)予扣除。

了解：企業(yè)職工福利費(fèi)開支項(xiàng)目

（2）企業(yè)撥繳的工會(huì)經(jīng)費(fèi)，不超過工資薪金總額2%的部分準(zhǔn)予扣除。

條件：企業(yè)撥繳的職工工會(huì)經(jīng)費(fèi)，不超過工資薪金總額2%的部分，憑工會(huì)組織開具的《工會(huì)經(jīng)費(fèi)收入專用收據(jù)》在企業(yè)所得稅稅前扣除。委托稅務(wù)機(jī)關(guān)代收工會(huì)經(jīng)費(fèi)的，企業(yè)撥繳的工會(huì)經(jīng)費(fèi)也可憑合法、有效的工會(huì)經(jīng)費(fèi)代收憑據(jù)依法在稅前扣除。

（3）除國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)支出，不超過工資薪金總額2.5%的部分準(zhǔn)予扣除，超過部分準(zhǔn)予結(jié)轉(zhuǎn)以后納稅年度扣除。

【提示】軟件生產(chǎn)企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)中的職工培訓(xùn)費(fèi)用，可以全額在企業(yè)所得稅前扣除。

3.社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)

（1）按照政府規(guī)定的范圍和標(biāo)準(zhǔn)繳納的“五險(xiǎn)一金”，即基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)、工傷保險(xiǎn)費(fèi)、生育保險(xiǎn)費(fèi)等基本社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)和住房公積金，準(zhǔn)予扣除；

（2）企業(yè)為投資者或者職工支付的補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)，在國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的范圍和標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)，準(zhǔn)予扣除。企業(yè)依照國家有關(guān)規(guī)定為特殊工種職工支付的人身安全保險(xiǎn)費(fèi)和符合國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定可以扣除的商業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)準(zhǔn)予扣除；

（3）企業(yè)參加財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)，按照規(guī)定繳納的保險(xiǎn)費(fèi)，準(zhǔn)予扣除。企業(yè)為投資者或者職工支付的商業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)，不得扣除。

4.利息費(fèi)用

（1）非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出、金融企業(yè)的各項(xiàng)存款利息支出和同業(yè)拆借利息支出、企業(yè)經(jīng)批準(zhǔn)發(fā)行債券的利息支出：可據(jù)實(shí)扣除。

（2）非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出：不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計(jì)算的數(shù)額的部分可據(jù)實(shí)扣除，超過部分不許扣除。

（3）關(guān)聯(lián)企業(yè)利息費(fèi)用的扣除：

企業(yè)從其關(guān)聯(lián)方接受的債權(quán)性投資與權(quán)益性投資的比例超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)而發(fā)生的利息支出，不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。

①企業(yè)實(shí)際支付給關(guān)聯(lián)方的利息支出，不超過下列比例的準(zhǔn)予扣除，超過的部分不得扣除。

接受關(guān)聯(lián)方債權(quán)性投資與其權(quán)益性投資比例為：金融企業(yè)，為5:1；其他企業(yè)，為2:1。

②企業(yè)如果能夠按照稅法及其實(shí)施條例的有關(guān)規(guī)定提供相關(guān)資料，并證明相關(guān)交易活動(dòng)符合獨(dú)立交易原則的；或者該企業(yè)的實(shí)際稅負(fù)不高于境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的，其實(shí)際支付給境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的利息支出，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)準(zhǔn)予扣除。

③企業(yè)同時(shí)從事金融業(yè)務(wù)和非金融業(yè)務(wù)，其實(shí)際支付給關(guān)聯(lián)方的利息支出，應(yīng)按照合理方法分開計(jì)算；沒有按照合理方法分開計(jì)算的，一律按前述第①條有關(guān)其他企業(yè)的比例計(jì)算準(zhǔn)予稅前扣除的利息支出。

④企業(yè)自關(guān)聯(lián)方取得的不符合規(guī)定的利息收入應(yīng)按照有關(guān)規(guī)定繳納企業(yè)所得稅。

（4）企業(yè)向自然人借款的利息支出

①企業(yè)向股東或其他與企業(yè)有關(guān)聯(lián)關(guān)系的自然人借款的利息支出，符合規(guī)定條件的，準(zhǔn)予扣除。

②企業(yè)向除上述規(guī)定以外的內(nèi)部職工或其他人員借款的利息支出，其借款情況同時(shí)符合以下條件的，其利息支出在不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計(jì)算的數(shù)額的部分，準(zhǔn)予扣除。

a.企業(yè)與個(gè)人之間的借貸是真實(shí)、合法、有效的，并且不具有非法集資目的或其他違反法律、法規(guī)的行為；

b.企業(yè)與個(gè)人之間簽訂了借款合同。

5.借款費(fèi)用

（1）企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)中發(fā)生的合理的不需要資本化的借款費(fèi)用，準(zhǔn)予扣除。

（2）企業(yè)為購置、建造固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和經(jīng)過12個(gè)月以上的建造才能達(dá)到預(yù)定可銷售狀態(tài)的存貨發(fā)生借款的，在有關(guān)資產(chǎn)購置、建造期間發(fā)生的合理的借款費(fèi)用，應(yīng)予以資本化，作為資本性支出計(jì)入有關(guān)資產(chǎn)的成本；有關(guān)資產(chǎn)交付使用后發(fā)生的借款利息，可在發(fā)生當(dāng)期扣除。

（3）通過發(fā)行債券、取得貸款等方式融資發(fā)生的合理費(fèi)用，按資本化和費(fèi)用化處理。

6.匯兌損失

匯率折算形成的匯兌損失，準(zhǔn)予扣除。

7.業(yè)務(wù)招待費(fèi)

（1）會(huì)計(jì)上計(jì)入“管理費(fèi)用”科目。

（2）扣除標(biāo)準(zhǔn)：①最高不得超過當(dāng)年銷售（營業(yè)）收入的5‰；②發(fā)生額的60%扣除。

【要點(diǎn)1】應(yīng)用

【要點(diǎn)2】計(jì)算限額的依據(jù)：包括銷售貨物收入、勞務(wù)收入、租金收入、特許權(quán)使用費(fèi)收入、視同銷售收入等，即會(huì)計(jì)核算中的“主營業(yè)務(wù)收入”、“其他業(yè)務(wù)收入”，再加上視同銷售收入。

業(yè)務(wù)招待費(fèi)、廣告費(fèi)計(jì)算稅前扣除限額的依據(jù)是相同的。

【要點(diǎn)3】對(duì)從事股權(quán)投資業(yè)務(wù)的企業(yè)（包括集團(tuán)公司總部、創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)等），其從被投資企業(yè)所分配的股息、紅利以及股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入，可以按規(guī)定的比例計(jì)算業(yè)務(wù)招待費(fèi)扣除限額。

【要點(diǎn)4】企業(yè)籌建期間，與籌辦有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出，按實(shí)際發(fā)生額的60%計(jì)入籌辦費(fèi)，按規(guī)定稅前扣除。

8.廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)

企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出，除國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，不超過當(dāng)年銷售（營業(yè)）收入l5%的部分，準(zhǔn)予扣除；超過部分，準(zhǔn)予結(jié)轉(zhuǎn)以后納稅年度扣除。

【鏈接1】廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)招待費(fèi)計(jì)算稅前扣除限額的依據(jù)是相同的。

銷售（營業(yè)）收入包括銷售貨物收入、勞務(wù)收入、出租財(cái)產(chǎn)收入、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)使用權(quán)收入、視同銷售收入等。

【鏈接2】廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)不再區(qū)分扣除標(biāo)準(zhǔn)，按照統(tǒng)一口徑計(jì)算扣除標(biāo)準(zhǔn)。

【鏈接3】廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出，超過部分，準(zhǔn)予結(jié)轉(zhuǎn)以后納稅年度扣除。這與職工教育經(jīng)費(fèi)處理一致——均為時(shí)間性差異

【鏈接4】企業(yè)籌建期間,發(fā)生的廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi),按實(shí)際發(fā)生額計(jì)入籌辦費(fèi),按規(guī)定稅前扣除.

9.環(huán)境保護(hù)專項(xiàng)資金

企業(yè)依照法律、行政法規(guī)有關(guān)規(guī)定提取的用于環(huán)境保護(hù)、生態(tài)恢復(fù)等方面的專項(xiàng)資金準(zhǔn)予扣除；上述專項(xiàng)資金提取后改變用途的，不得扣除。

10.保險(xiǎn)費(fèi)

企業(yè)參加財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)，按照規(guī)定繳納的保險(xiǎn)費(fèi)，準(zhǔn)予扣除。

11.租賃費(fèi)

租入固定資產(chǎn)的方式分為兩種：經(jīng)營性租賃是指所有權(quán)不轉(zhuǎn)移的租賃；融資租賃是指在實(shí)質(zhì)上轉(zhuǎn)移與一項(xiàng)資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬的一種租賃。租入固定資產(chǎn)支付的租賃費(fèi)，按照以下方法扣除：

（1）屬于經(jīng)營性租賃發(fā)生的租入固定資產(chǎn)租賃費(fèi)：根據(jù)租賃期限均勻扣除；

（2）屬于融資性租賃發(fā)生的租入固定資產(chǎn)租賃費(fèi)：構(gòu)成融資租入固定資產(chǎn)價(jià)值的部分應(yīng)當(dāng)提取折舊費(fèi)用，分期扣除；租賃費(fèi)支出不得扣除。

12.勞動(dòng)保護(hù)費(fèi)

企業(yè)發(fā)生的合理的勞動(dòng)保護(hù)支出，準(zhǔn)予扣除。如:符合條件的工作服飾費(fèi)用

13.公益性捐贈(zèng)支出

（1）公益性捐贈(zèng)含義：是指企業(yè)通過公益性社會(huì)團(tuán)體或者縣級(jí)以上人民政府及其部門，用于《中華人民共和國公益事業(yè)捐贈(zèng)法》規(guī)定的公益事業(yè)的捐贈(zèng)。

對(duì)符合條件的公益性群眾團(tuán)體（接受捐贈(zèng)），應(yīng)按照管理權(quán)限，由財(cái)政部、國家稅務(wù)總局和省、自治區(qū)、直轄市、計(jì)劃單列市財(cái)政、稅務(wù)部門分別每年聯(lián)合公布名單。

（2）公益性捐贈(zèng)稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)：企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈(zèng)支出，不超過年度利潤總額12%的部分，準(zhǔn)予扣除。

年度利潤總額，是指企業(yè)依照國家統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度的規(guī)定計(jì)算的年度會(huì)計(jì)利潤。

（3）納稅人直接向受贈(zèng)人的捐贈(zèng)，所得稅前不得扣除，應(yīng)作納稅調(diào)增處理。

【鏈接1】會(huì)計(jì)利潤的準(zhǔn)確計(jì)算——綜合題考點(diǎn)；

【鏈接2】公益性捐贈(zèng)包括貨幣捐贈(zèng)和非貨幣捐贈(zèng)；

【鏈接3】與流轉(zhuǎn)稅關(guān)系：企業(yè)將自產(chǎn)貨物用于捐贈(zèng)，按公允價(jià)值交納增值稅；視同對(duì)外銷售交納所得稅；但會(huì)計(jì)上不確認(rèn)收入和利潤。

14.有關(guān)資產(chǎn)的費(fèi)用

（1）企業(yè)轉(zhuǎn)讓各類固定資產(chǎn)發(fā)生的費(fèi)用：允許扣除；

（2）企業(yè)按規(guī)定計(jì)算的固定資產(chǎn)折舊費(fèi)、無形資產(chǎn)和遞延資產(chǎn)的攤銷費(fèi)：準(zhǔn)予扣除。

15.總機(jī)構(gòu)分?jǐn)偟馁M(fèi)用

非居民企業(yè)在中國境內(nèi)設(shè)立的機(jī)構(gòu)、場所，就其中國境外總機(jī)構(gòu)發(fā)生的與該機(jī)構(gòu)、場所生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的費(fèi)用，能夠提供總機(jī)構(gòu)出具的費(fèi)用匯集范圍、定額、分配依據(jù)和方法等證明文件，并合理分?jǐn)偟?，?zhǔn)予扣除。

16.資產(chǎn)損失

（1）企業(yè)當(dāng)期發(fā)生的固定資產(chǎn)和流動(dòng)資產(chǎn)盤虧、毀損凈損失，由其提供清查盤存資料經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核后，準(zhǔn)予扣除；

（2）企業(yè)因存貨盤虧、毀損、報(bào)廢等原因不得從銷項(xiàng)稅金中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅金，應(yīng)視同企業(yè)財(cái)產(chǎn)損失，準(zhǔn)予與存貨損失—起在所得稅前按規(guī)定扣除。

17.其他項(xiàng)目

如會(huì)員費(fèi)、合理的會(huì)議費(fèi)、差旅費(fèi)、違約金、訴訟費(fèi)用等，準(zhǔn)予扣除。

18.手續(xù)費(fèi)及傭金支出

（1）企業(yè)發(fā)生與生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的手續(xù)費(fèi)及傭金支出，不超過以下規(guī)定計(jì)算限額以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予扣除；超過部分，不得扣除。

①保險(xiǎn)企業(yè)：財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)企業(yè)按當(dāng)年全部保費(fèi)收入扣除退保金等后余額的15%（含本數(shù)，下同）計(jì)算限額；人身保險(xiǎn)企業(yè)按當(dāng)年全部保費(fèi)收入扣除退保金等后余額的10%計(jì)算限額。

②其他企業(yè)：按與具有合法經(jīng)營資格中介服務(wù)機(jī)構(gòu)或個(gè)人（不含交易雙方及其雇員、代理人和代表人等）所簽訂服務(wù)協(xié)議或合同確認(rèn)的收入金額的5%計(jì)算限額。

（2）不得扣除的項(xiàng)目（了解）。

（3）從事代理服務(wù)、主營業(yè)務(wù)收入為手續(xù)費(fèi)、傭金的企業(yè)為取得該類收入實(shí)際發(fā)生的營業(yè)成本（包括手續(xù)費(fèi)、傭金），據(jù)實(shí)扣除。

19.保險(xiǎn)公司繳納的保險(xiǎn)保障基金:在規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)扣除

20.會(huì)計(jì)上確認(rèn)的支出，未超過稅法規(guī)定范圍和標(biāo)準(zhǔn)的，按會(huì)計(jì)支出稅前扣除

【總結(jié)】匯總上述有扣除標(biāo)準(zhǔn)的項(xiàng)目如下：