2015年注冊會計師考試《稅法》知識點：企業(yè)重組業(yè)務稅務處理

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知識點：企業(yè)重組業(yè)務的會計和稅務處理

企業(yè)在生產經營活動中，有時會發(fā)生一些特殊交易，常見的如企業(yè)債務重組、股權收購，這些事項在稅法中統(tǒng)稱為企業(yè)重組，那么企業(yè)重組業(yè)務如何進行會計和稅務處理呢？我們就企業(yè)常見的債務重組業(yè)務進行分析。

一、政策規(guī)定

《關于企業(yè)重組業(yè)務企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財稅[2009]59號）對企業(yè)重組業(yè)務作出界定：企業(yè)重組是指企業(yè)在日常經營活動以外發(fā)生的法律結構或經濟結構重大改變的交易，包括企業(yè)法律形式改變、債務重組、股權收購、資產收購、合并、分立等。

財稅[2009]59號規(guī)定：債務重組，是指在債務人發(fā)生財務困難的情況下，債權人按照其與債務人達成的書面協(xié)議或者法院裁定書，就其債務人的債務作出讓步的事項。

在稅務處理中債務重組的關鍵就是債務人發(fā)生財務困難，債權人對此作出讓步。債務重組業(yè)務的處理分為一般性稅務處理和特殊性稅務處理，《關于企業(yè)重組業(yè)務企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財稅[2009]59號）對債務重組的一般性稅務處理規(guī)定如下：

（一）企業(yè)債務重組，相關交易應按以下規(guī)定處理：

1.以非貨幣資產清償債務，應當分解為轉讓相關非貨幣性資產、按非貨幣性資產公允價值清償債務兩項業(yè)務，確認相關資產的所得或損失。

2.發(fā)生債權轉股權的，應當分解為債務清償和股權投資兩項業(yè)務，確認有關債務清償所得或損失。

3.債務人應當按照支付的債務清償額低于債務計稅基礎的差額，確認債務重組所得；債權人應當按照收到的債務清償額低于債務計稅基礎的差額，確認債務重組損失。

4.債務人的相關所得稅納稅事項原則上保持不變。

（二）財稅[2009]59號文規(guī)定符合條件的債務重組可以采用特殊性稅務處理，政策規(guī)定如下：

企業(yè)重組同時符合下列條件的，適用特殊性稅務處理規(guī)定：

1.具有合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的。

2.被收購、合并或分立部分的資產或股權比例符合本通知規(guī)定的比例。

3.企業(yè)重組后的連續(xù)12個月內不改變重組資產原來的實質性經營活動。

4.重組交易對價中涉及股權支付金額符合本通知規(guī)定比例。

5.企業(yè)重組中取得股權支付的原主要股東，在重組后連續(xù)12個月內，不得轉讓所取得的股權。

（三）企業(yè)重組符合本通知第五條規(guī)定條件的，交易各方對其交易中的股權支付部分，可以按以下規(guī)定進行特殊性稅務處理：

企業(yè)發(fā)生債權轉股權業(yè)務，對債務清償和股權投資兩項業(yè)務暫不確認有關債務清償所得或損失，股權投資的計稅基礎以原債權的計稅基礎確定。企業(yè)的其他相關所得稅事項保持不變。

二、債務重組業(yè)務的會計和稅務處理

【例】a公司欠b公司1000萬元無力償還，經雙方商定計劃進行債務重組，將債權轉為股權，債務重組協(xié)議中約定股權價值為800萬元。

【會計處理】對債務人a公司

借：應付賬款—b　　1000萬

　　貸：實收資本　　800萬

　　營業(yè)外收入—債務重組利得　　200萬

對債權人b公司

借：長期股權投資—a　　800萬

　　營業(yè)外支出—債務重組損失　　200萬

　　貸：應收賬款—a　　1000萬

【稅務處理】

一般性稅務處理中：分為債務清償和股權投資兩項業(yè)務，a公司以800萬元清償1000萬元的債務，a公司確認200萬元的債務重組所得，b公司確認200萬元債務重組損失；同時b公司以800萬元現金對a進行投資，a公司實收資本增加800萬元，b公司確認長期股權投資800萬元。

特殊性稅務處理中：債務清償和股權投資兩項業(yè)務暫不確認債務清償所得或損失，股權投資的計稅基礎以原債權的計稅基礎確定。a公司不確認債務清償所得，實收資本增加800萬元；b公司不確認債務清償損失，長期股權投資的計稅基礎為1000萬元。

【稅會差異】

在一般性稅務處理中，債權轉股權，a公司和b公司分別確認債務重組所得和損失，稅會無差異。

在特殊性稅務處理中，債權轉股權，會計上確認利得和損失，稅法中不確認，存在稅會差異，在納稅申報時a公司納稅調減200萬元，b公司納稅調增200萬元。a公司的債務重組所得200萬元被永久的免除，b公司的債務重組損失延長到以后轉讓股權時扣除。