知識(shí)點(diǎn)：中級(jí)《審計(jì)專業(yè)相關(guān)知識(shí)》長(zhǎng)期股權(quán)投資（第五節(jié)）

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第06講　長(zhǎng)期股權(quán)投資的取得

第五節(jié)　長(zhǎng)期股權(quán)投資

　　知識(shí)點(diǎn)：長(zhǎng)期股權(quán)投資概述

　　1.含義

　　通過(guò)投出各種資產(chǎn)取得被投資企業(yè)股權(quán)且不準(zhǔn)備隨時(shí)出售的投資。

　　2.類(lèi)別

知識(shí)點(diǎn)：長(zhǎng)期股權(quán)投資的取得

　　（一）同一控制下企業(yè)合并取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資

　　1.同一控制下的企業(yè)合并

　?。?）參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制，且該控制并非暫時(shí)性的。

　?。?）該合并不完全是自愿進(jìn)行和完成的，不屬于交易行為，是參與合并各方資產(chǎn)負(fù)債的重新組合，投資方可以按照被投資方的賬面價(jià)值進(jìn)行初始計(jì)量，合并不產(chǎn)生損益及新的資產(chǎn)和負(fù)債。

　　2.賬務(wù)處理——基于最終控制方的角度

　　（1）長(zhǎng)期股權(quán)投資入賬價(jià)值（長(zhǎng)期股權(quán)投資——成本）

　?。胶喜⑷毡缓喜⒎剿姓邫?quán)益在最終控制方合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的賬面價(jià)值×持股比例

　?。?）由于合并不產(chǎn)生損益，投出資產(chǎn)價(jià)值與長(zhǎng)期股權(quán)投資入賬價(jià)值之間的差額應(yīng)計(jì)入資本公積——資本溢價(jià)（股本溢價(jià)）。若是資本公積需要沖減，且不足沖減，依次沖減盈余公積和未分配利潤(rùn)。

長(zhǎng)期股權(quán)投資入賬價(jià)值＞投出資產(chǎn)價(jià)值 ——資本公積貸差	借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——成本 　　應(yīng)收股利（已宣告未發(fā)放的現(xiàn)金股利） 　　貸：銀行存款、非現(xiàn)金資產(chǎn)、承擔(dān)債務(wù)（賬面價(jià)值） 　　　　資本公積——資本溢價(jià)（倒擠）
長(zhǎng)期股權(quán)投資入賬價(jià)值＜投出資產(chǎn)價(jià)值 ——資本公積借差	借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——成本 　　應(yīng)收股利 　　資本公積——資本溢價(jià) （順序1） 　　盈余公積 （順序2） 　　利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn) （順序3） 　　貸：銀行存款、非現(xiàn)金資產(chǎn)、承擔(dān)債務(wù)（賬面價(jià)值）

（3）企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用，如審計(jì)費(fèi)用、評(píng)估費(fèi)用、法律服務(wù)費(fèi)用等，屬于前期的評(píng)估費(fèi)用，無(wú)論合并是否發(fā)生都要支付，因此計(jì)入當(dāng)期損益（管理費(fèi)用）。

?。ǘ┓峭豢刂葡缕髽I(yè)合并取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資

　　1.非同一控制下的企業(yè)合并

　?。?）參與合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制。

　?。?）該合并是合并各方自愿進(jìn)行的公平交易，應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值為基礎(chǔ)進(jìn)行計(jì)量，合并可能產(chǎn)生損益及新的資產(chǎn)和負(fù)債。

　　2.購(gòu)買(mǎi)日的賬務(wù)處理

　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——成本（合并成本，包括購(gòu)買(mǎi)方付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債、發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值）

　　　　應(yīng)收股利（已宣告未發(fā)放的現(xiàn)金股利）

　　　　資產(chǎn)處置損益等（倒擠）

　　　　貸：有關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債（支付現(xiàn)金或轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)、承擔(dān)債務(wù)的賬面價(jià)值）

　　　　　　資產(chǎn)處置損益等（倒擠）

　　【提示】

　　為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用（屬于前期的評(píng)估費(fèi)用，無(wú)論合并是否發(fā)生都要支付）計(jì)入當(dāng)期損益（管理費(fèi)用）。

　　——與“同一控制下企業(yè)合并取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資”相同。

（三）非企業(yè)合并取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資

　　應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際應(yīng)支付的購(gòu)買(mǎi)價(jià)款作為初始投資成本，包括購(gòu)買(mǎi)過(guò)程中支付的手續(xù)費(fèi)等相關(guān)交易費(fèi)用，不包括被投資單位已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)。

取得方式	初始投資成本
支付現(xiàn)金	實(shí)際支付的購(gòu)買(mǎi)價(jià)款，包括與取得長(zhǎng)期股權(quán)投資直接相關(guān)的費(fèi)用、稅金及其他必要支出
發(fā)行權(quán)益性證券	發(fā)行權(quán)益性證券的公允價(jià)值
債務(wù)重組、非貨幣性資產(chǎn)交換等方式	按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第12號(hào)——債務(wù)重組》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)——非貨幣性資產(chǎn)交換》的規(guī)定確定

第07講　長(zhǎng)期股權(quán)投資損益的確認(rèn)

　　知識(shí)點(diǎn)：長(zhǎng)期股權(quán)投資損益的確認(rèn)

　　（一）成本法

　　1.適用范圍

　　對(duì)子公司的投資（企業(yè)合并取得），并在資產(chǎn)負(fù)債表日編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表。

　　2.相關(guān)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理

　　（1）長(zhǎng)期股權(quán)投資按照初始投資成本計(jì)價(jià)，追加或收回投資應(yīng)當(dāng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資成本?！跏纪顿Y成本一經(jīng)確定一般不需調(diào)整，除非追加或收回投資。

　?。?）被投資方實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)：不做賬務(wù)處理，僅作備查登記。

　?。?）被投資單位宣告分派現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，確認(rèn)為當(dāng)期投資收益。

　　借：應(yīng)收股利

　　　　貸：投資收益

　?。?）實(shí)際收到現(xiàn)金股利

　　借：銀行存款

　　　　貸：應(yīng)收股利

　　（5）被投資方分配股票股利（成本法與權(quán)益法下均只做備查登記）：只調(diào)整持股數(shù)量，降低每股成本，不做賬務(wù)處理。

　?。?）被投資方發(fā)生與凈損益無(wú)關(guān)的所有者權(quán)益變動(dòng)——不予考慮

（二）權(quán)益法

　　1.適用范圍

　　對(duì)被投資企業(yè)具有共同控制或重大影響（非企業(yè)合并取得），不編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表。

　　2.核算原理

　　長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值要隨著被投資企業(yè)的所有者權(quán)益變動(dòng)而相應(yīng)變動(dòng)，大體上反映在被投資企業(yè)所有者權(quán)益中占有的份額，即：被投資企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值增減變動(dòng)時(shí)，投資單位的“長(zhǎng)期股權(quán)投資”的賬面價(jià)值也要隨之增減變動(dòng)，以便與其享有的被投資企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額保持對(duì)應(yīng)關(guān)系。

　　3.科目設(shè)置

　?。?）成本——被投資企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額

　?。?）損益調(diào)整——被投資企業(yè)留存收益增減變動(dòng)的份額

　　（3）其他綜合收益——被投資企業(yè)其他綜合收益增減變動(dòng)的份額

　?。?）其他權(quán)益變動(dòng)——被投資企業(yè)除凈損益、其他綜合收益以及利潤(rùn)分配以外的所有者權(quán)益的其他變動(dòng)的份額

　　4.權(quán)益法下初始投資成本的調(diào)整——以“初始投資成本”和“投資時(shí)應(yīng)享有被投資企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額”較大者為準(zhǔn)

　　其中：可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值＝可辨認(rèn)資產(chǎn)的公允價(jià)值－負(fù)債及或有負(fù)債公允價(jià)值

　?。?）初始投資成本＞投資時(shí)應(yīng)享有被投資企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額——不調(diào)整初始投資成本，在投資期間也不攤銷(xiāo)。

　?。?）初始投資成本＜投資時(shí)應(yīng)享有被投資企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額——按其差額調(diào)增長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本，同時(shí)計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入（視同接受捐贈(zèng)）。

　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——成本

　　　　貸：營(yíng)業(yè)外收入

5.權(quán)益法下投資損益的確認(rèn)

　?。?）投資收益的確認(rèn)

　　被投資企業(yè)實(shí)現(xiàn)盈利（虧損做相反分錄）：

　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整（被投資方凈利潤(rùn)×持股比例）

　　　　貸：投資收益

　?。?）調(diào)整以可辨認(rèn)資產(chǎn)公允價(jià)值和賬面價(jià)值為基礎(chǔ)計(jì)算利潤(rùn)的差異

　　①權(quán)益法下，由于初始投資成本已經(jīng)按照被投資企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值進(jìn)行了調(diào)整，因此，被投資企業(yè)的凈利潤(rùn)（或凈虧損）應(yīng)以其投資時(shí)各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)（如固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、庫(kù)存商品）等的公允價(jià)值為基礎(chǔ)進(jìn)行調(diào)整后加以確定，不應(yīng)僅按照被投資企業(yè)的期末賬面凈利潤(rùn)與持股比例計(jì)算的結(jié)果簡(jiǎn)單確定。

②如果無(wú)法合理確定取得投資時(shí)被投資企業(yè)各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)的公允價(jià)值，或者投資時(shí)被投資企業(yè)可辨認(rèn)資產(chǎn)的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值相比，兩者之間的差額不具有重要性，也可以按照被投資企業(yè)的賬面凈利潤(rùn)與持股比例計(jì)算的結(jié)果確認(rèn)投資收益，但應(yīng)在附注中說(shuō)明這一事實(shí)，以及無(wú)法合理確定被投資企業(yè)各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)公允價(jià)值的原因。

　?。?）抵銷(xiāo)投資企業(yè)與聯(lián)營(yíng)企業(yè)及合營(yíng)企業(yè)之間的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益

　?、傥磳?shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益

　　投資企業(yè)與聯(lián)營(yíng)企業(yè)及合營(yíng)企業(yè)之間相互出售資產(chǎn)，未對(duì)外部獨(dú)立第三方出售或未被消耗之前，形成未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益。內(nèi)部交易按照與投資方向的一致性，可分為：

順流交易	與投資方向一致，投資企業(yè)向聯(lián)營(yíng)企業(yè)或合營(yíng)企業(yè)出售資產(chǎn)
逆流交易	與投資方向相反，聯(lián)營(yíng)企業(yè)或合營(yíng)企業(yè)向投資企業(yè)出售資產(chǎn)

　未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益體現(xiàn)在投資企業(yè)或其聯(lián)營(yíng)企業(yè)、合營(yíng)企業(yè)持有的資產(chǎn)賬面價(jià)值中時(shí)，相關(guān)的損益在計(jì)算確認(rèn)投資收益時(shí)應(yīng)予抵銷(xiāo)。——從投資企業(yè)與其聯(lián)營(yíng)企業(yè)、合營(yíng)企業(yè)的整體角度來(lái)看，內(nèi)部交易的資產(chǎn)未對(duì)第三方出售或未被消耗之前，只是在內(nèi)部進(jìn)行了轉(zhuǎn)移，沒(méi)有實(shí)現(xiàn)真正的收益。

　?、谕顿Y企業(yè)與聯(lián)營(yíng)企業(yè)及合營(yíng)企業(yè)之間發(fā)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益，按照持股比例計(jì)算歸屬于投資企業(yè)的部分，應(yīng)予抵銷(xiāo)，在此基礎(chǔ)上確認(rèn)投資收益。

　?、弁顿Y企業(yè)與被投資企業(yè)發(fā)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損失，屬于資產(chǎn)減值損失的，應(yīng)予全額確認(rèn)。

（4）投資損失的確認(rèn)

　?、俅_認(rèn)應(yīng)分擔(dān)被投資企業(yè)的虧損，按照以下順序進(jìn)行處理：

　　順序1：沖減長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值；

　　順序2：沖減對(duì)被投資企業(yè)凈投資的長(zhǎng)期權(quán)益的賬面價(jià)值（如長(zhǎng)期性的應(yīng)收項(xiàng)目）；

　　順序3：按照投資合同或協(xié)議約定，企業(yè)仍承擔(dān)額外義務(wù)，應(yīng)按預(yù)計(jì)承擔(dān)的義務(wù)確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債，計(jì)入當(dāng)期投資損失。　　

【分錄總結(jié)】

　　借：投資收益

　　　　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資—損益調(diào)整（以長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值為沖抵上限）

　　　　　　長(zhǎng)期應(yīng)收款（投資方擁有被投資方的長(zhǎng)期債權(quán)時(shí)，以其賬面價(jià)值為沖抵上限）

　　　　　　預(yù)計(jì)負(fù)債（如果投資合同或協(xié)議約定企業(yè)仍承擔(dān)額外義務(wù)計(jì)入預(yù)計(jì)負(fù)債）

　　如果仍有剩余，剩余部分計(jì)入備查簿，不用做賬務(wù)處理。

②投資方按權(quán)益法確認(rèn)應(yīng)分擔(dān)被投資單位的凈虧損（或其他綜合收益減少凈額），將有關(guān)長(zhǎng)期股權(quán)投資沖減至零并產(chǎn)生了未確認(rèn)投資凈損失的，被投資單位在以后期間實(shí)現(xiàn)凈利（或其他綜合收益增加凈額）時(shí)，投資方應(yīng)當(dāng)按照以前確認(rèn)或登記有關(guān)投資凈損失時(shí)的相反順序進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，即：

　　依次減記未確認(rèn)投資凈損失金額、恢復(fù)其他長(zhǎng)期權(quán)益和恢復(fù)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值；

　　同時(shí)，投資方還應(yīng)當(dāng)重新復(fù)核預(yù)計(jì)負(fù)債的賬面價(jià)值。

　　【分錄總結(jié)】

　　上年計(jì)入備查簿的部分先恢復(fù)，然后再按下面的順序進(jìn)行

　　借：預(yù)計(jì)負(fù)債（先沖當(dāng)初列入的預(yù)計(jì)負(fù)債）

　　　　長(zhǎng)期應(yīng)收款（再恢復(fù)當(dāng)初沖減的長(zhǎng)期應(yīng)收款）

　　　　長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整（最后再恢復(fù)長(zhǎng)期股權(quán)投資）

　　　　貸：投資收益

　6.權(quán)益法下被投資企業(yè)分派現(xiàn)金股利的調(diào)整——視為投資的收回，沖減長(zhǎng)期股權(quán)投資

　　借：應(yīng)收股利（宣告分派的股利×持股比例）

　　　　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整

　　7.權(quán)益法下被投資企業(yè)除凈損益以外所有者權(quán)益變動(dòng)的調(diào)整

　?。?）被投資企業(yè)其他綜合收益發(fā)生增減變動(dòng)

　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資—其他綜合收益

　　　　貸：其他綜合收益

　?。ɑ蛳喾捶咒洠?

　　（2）被投資企業(yè)除凈損益、其他綜合收益以及利潤(rùn)分配以外的所有者權(quán)益的其他增減變動(dòng)

　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——其他權(quán)益變動(dòng)

　　　　貸：資本公積——其他資本公積

　?。ɑ蛳喾捶咒洠?

　　【提示】

　　不影響被投資方所有者權(quán)益的變動(dòng)的事項(xiàng)，如被投資方提取盈余公積、宣告分派股票股利等，投資方不需要做分錄。

第08講　長(zhǎng)期股權(quán)投資的減值和處置

　　知識(shí)點(diǎn)：長(zhǎng)期股權(quán)投資的減值

　　1.可收回金額：“公允價(jià)值－處置費(fèi)用”與“預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值”兩者之間較高者。

　　2.長(zhǎng)期股權(quán)投資的減值——可收回金額低于賬面價(jià)值的部分

　　借：資產(chǎn)減值損失

　　　　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備

　　【提示】

　　長(zhǎng)期股權(quán)投資減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。

　　知識(shí)點(diǎn)：長(zhǎng)期股權(quán)投資的處置

　　1.長(zhǎng)期股權(quán)投資處置時(shí)，其賬面價(jià)值與實(shí)際取得價(jià)款的差額，計(jì)入當(dāng)期損益。

　　借：銀行存款

　　　　長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備

　　　　投資收益（倒擠）

　　　　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——成本、損益調(diào)整、其他綜合收益、其他權(quán)益變動(dòng)

　　　　　　應(yīng)收股利

　　　　　　投資收益（倒擠）

　　2.權(quán)益法下，因被投資企業(yè)除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)而計(jì)入其他綜合收益或資本公積（其他資本公積）的數(shù)額，也應(yīng)轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。

　　借：其他綜合收益

　　　　資本公積—其他資本公積

　　　　貸：投資收益（或反之）

本章小結(jié)

　　一、固定資產(chǎn)

　　1.固定資產(chǎn)的特征和分類(lèi)

　　2.固定資產(chǎn)的取得

　　3.固定資產(chǎn)折舊的范圍和計(jì)算方法

　　4.固定資產(chǎn)的后續(xù)支出

　　5.固定資產(chǎn)的減值

　　6.固定資產(chǎn)的處置

　　7.固定資產(chǎn)的清查

　　二、無(wú)形資產(chǎn)

　　1.無(wú)形資產(chǎn)的特征和分類(lèi)

　　2.無(wú)形資產(chǎn)的取得

　　3.無(wú)形資產(chǎn)的攤銷(xiāo)

　　4.無(wú)形資產(chǎn)的減值

　　5.無(wú)形資產(chǎn)的處置

　　三、以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)

　　取得、收益、期末計(jì)價(jià)

　　四、債權(quán)投資

　　1.債權(quán)投資的取得和收益

　　2.債權(quán)投資的到期

　　3.債權(quán)投資的減值

　　五、長(zhǎng)期股權(quán)投資

　　1.長(zhǎng)期股權(quán)投資核算的成本法

　　2.長(zhǎng)期股權(quán)投資核算的權(quán)益法

　　3.長(zhǎng)期股權(quán)投資的減值

　　4.長(zhǎng)期股權(quán)投資的處置

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