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一、存貨的性質(zhì)與確認(rèn)條件 (―)存貨的概念 存貨，是指企業(yè)在日?；顒?dòng)中持有以備出售的產(chǎn)成品或商品、處在生產(chǎn)過程中的在產(chǎn)品、在生產(chǎn)過程或提供勞務(wù)過程中耗用的村料、物料等。 企業(yè)的存貨具體通常包括以下內(nèi)容： 1. 原材料。指企業(yè)在生產(chǎn)過程中經(jīng)加工改變其形態(tài)或性質(zhì)并構(gòu)成產(chǎn)品主要實(shí)體的各種原料及主要材料、輔助材料、外購半成品（外購件）、修理用備件（備品備件）、包裝 材料、燃料等。為建造固定資產(chǎn)等各項(xiàng)工程而儲備的各種材料，雖然同屬于材料，但是, 由于用于建造固定資產(chǎn)等各項(xiàng)工程不符合存貨的定義，因此不能作為企業(yè)的存貨進(jìn)行 核算。 2. 在產(chǎn)品。指企業(yè)正在制造尚未完工的產(chǎn)品，包括正在各個(gè)生產(chǎn)工序加工的產(chǎn)品和已加工完畢但尚未檢驗(yàn)或已檢驗(yàn)但尚未辦理入庫手續(xù)的產(chǎn)品。 3. 半成品。指經(jīng)過一定生產(chǎn)過程并已檢驗(yàn)合格交付半成品倉庫保管，但尚未制造完 工成為產(chǎn)成品，仍需進(jìn)一步加工的中間產(chǎn)品。 4. 產(chǎn)成品。指工業(yè)企業(yè)已經(jīng)完成全部生產(chǎn)過程并驗(yàn)收人庫，可以按照合同規(guī)定的條 件送交訂貨單位，或者可以作為商品對外銷售的產(chǎn)品，企業(yè)接受外來原材料加工制造的 代制品和為舛單位加工修理的代修品，制造和修理完成驗(yàn)收入庫后，應(yīng)視同企業(yè)的產(chǎn) 成品。 5. 商品。指商品流通企業(yè)外購或委托加工完成驗(yàn)收人庫用于銷售的各種商品。 6. 周轉(zhuǎn)材料。指企業(yè)能夠多次使用、但不符合固定資產(chǎn)定義的材料，如為了包裝本 企業(yè)商品而儲備的各種包裝物，各種工具、管理用具、玻璃器皿、勞動(dòng)保護(hù)用品以及在 經(jīng)營過程中周轉(zhuǎn)使用的容器等低值易耗品和建造承包商的鋼模板、木模板、腳手架等其 他周轉(zhuǎn)材料。但是，周轉(zhuǎn)材料符合固定資產(chǎn)定義的，應(yīng)當(dāng)作為固定資產(chǎn)處理。 (二）存貨的確認(rèn)條件 存貨必須在符合定義的前提下，同時(shí)滿足下列兩個(gè)條件，才能予以確認(rèn)。 1. 與該存貨有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流人企業(yè)； 2. 該存貨的成本能夠可靠地計(jì)量。 二、存貨的初始計(jì)量 企業(yè)取得存貨應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行計(jì)量。存貨成本包括采購成本.、加工成本和使存貨達(dá)到目前場所和狀態(tài)所發(fā)生的其他成本三個(gè)組成部分。企業(yè)存貨的取得主要是通過外購和自制兩個(gè)途徑。 企業(yè)在B常核算中采用計(jì)劃成本法或售價(jià)金額法核算的存貨成本，實(shí)質(zhì)上也是存貨 的實(shí)際成本?比如，采用計(jì)劃成本法，通過“材料成本差異”或“產(chǎn)品成本差異”科目 將材料或產(chǎn)成品的計(jì)劃成本調(diào)整為實(shí)際成本。采用售價(jià)金額法，通過“商品進(jìn)銷差價(jià)” 科目將商品的售價(jià)調(diào)整為實(shí)際成本（進(jìn)價(jià)）。 (―)外購存貨的成本 企業(yè)外購存貨主要包括原材料和商品。舛購存貨的成本即存貨的采購成本，指企業(yè) 物資從采購到入庫前所發(fā)生的全部支出，包括購買價(jià)款、相關(guān)稅費(fèi)、運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、 保險(xiǎn)費(fèi)以及其他可歸屬于存貨采購成本的費(fèi)用。 商品流通企業(yè)在采購商品過程中發(fā)生的運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)以及其他可歸屬于 存貨采購成本的費(fèi)用等進(jìn)貨費(fèi)用，應(yīng)計(jì)入所購商品成本。在實(shí)務(wù)中，企業(yè)也可以將發(fā)生 的運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)以及其他可歸屬于存貨采購成本的費(fèi)用等進(jìn)貨費(fèi)用先進(jìn)行歸 集，期末，按照所購商品的存銷情況進(jìn)行分?jǐn)?。対于已銷售商品的進(jìn)貨費(fèi)用，計(jì)人主營 業(yè)務(wù)成本；對于未售商品的進(jìn)貨費(fèi)用，計(jì)入期末存貨成本。商品流通企業(yè)采購商品的進(jìn) 貨費(fèi)用金額較小的，可以在發(fā)生時(shí)直接計(jì)入當(dāng)期銷售費(fèi)用。 (二）加工取得存貨的成本 企業(yè)通過進(jìn)一步加工取得的存貨，主要包括產(chǎn)成品、在產(chǎn)品、半成品、委托加工物 資等，其成本由采購成本、加工成本構(gòu)成。某些存貨還包括存貨達(dá)到目前場所和狀態(tài) 所發(fā)生的其他成本，如可直接認(rèn)定的產(chǎn)品設(shè)計(jì)費(fèi)用等。通過進(jìn)一步加工取得的存貨的成 本中采購成本是由所使用或消耗的原材料采購成本轉(zhuǎn)移而來的，因此，計(jì)量加工取得的 存貨成本，重點(diǎn)是要確定存貨的加工成本。 存貨加工成本由直接人工和制造費(fèi)用構(gòu)成，其實(shí)質(zhì)是企業(yè)在進(jìn)一步加工存貨的過程 中追加發(fā)生的生產(chǎn)成本，因此，不包括直接由材料存貨轉(zhuǎn)移來的價(jià)值。其中，直接人工 是指企業(yè)在生產(chǎn)產(chǎn)品過程中，直接從事產(chǎn)品生產(chǎn)的工人的職工薪酬。直接人工和間接人 工的劃分依據(jù)通常是生產(chǎn)工人是否與所生產(chǎn)的產(chǎn)品直接相關(guān)（即可否直接確定其服務(wù)的 產(chǎn)品對象）。制造費(fèi)用是指企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品和提供勞務(wù)而發(fā)生的各項(xiàng)間接費(fèi)用。制造費(fèi)用 是一項(xiàng)間接生產(chǎn)成本，包括企業(yè)生產(chǎn)部門（如生產(chǎn)車間）管理人員的職工薪酬、折舊費(fèi)、 辦公費(fèi)、水電費(fèi)、機(jī)物料消耗、勞動(dòng)保護(hù)費(fèi)、車間固定資產(chǎn)的修理費(fèi)用、季節(jié)性和修理 期間的停工損失等。 (三） 其他方式取得存貨的成本 企業(yè)取得存貨的其他方式主要包括接受投資者投資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組、 企業(yè)合并以及存貨盤盈等。 1. 投資者投人存貨的成本 投資者投人存貨的成本，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值確定，但合同或協(xié)議 約定價(jià)值不公允的除外。在投資合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的情況下，按照該項(xiàng)存貨的 公允價(jià)值作為其入賬價(jià)值。 2. 通過非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組、企業(yè)合并等方式取得的存貨的成本 企業(yè)通過非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組、企業(yè)合并等方式取得的存貨，其成本應(yīng)當(dāng) 分別按照《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第7號——非貨幣性資產(chǎn)交換》、《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第I2號^^債 務(wù)重組》和《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第20號——企業(yè)合并》等的規(guī)定確定。但是，其后續(xù)計(jì)量和 披露應(yīng)當(dāng)執(zhí)行《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第1號——存貨》（以下簡稱存貨準(zhǔn)則)的規(guī)定。 3. 盤盈存貨的成本 盤盈的存貨應(yīng)按其重置成本作為入賬價(jià)值，弁通過“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”科目進(jìn)行會 計(jì)處理，按管理權(quán)限報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)后，沖減當(dāng)期管理費(fèi)用。 (四） 通過提供勞務(wù)取得的存貨 通過提供勞務(wù)取得的存貨，其成本按從事勞務(wù)提供人員的直接人工和其他直接費(fèi)用以及可歸屬于該存貨的間接費(fèi)用確定。 在確定存貨成本的過程中，下列費(fèi)用不應(yīng)當(dāng)計(jì)入存貨成本，而應(yīng)當(dāng)在其發(fā)生時(shí)計(jì)入 當(dāng)期損益：（1）非正常消耗的直接材料、直接人工及制造費(fèi)用，應(yīng)計(jì)人當(dāng)期損益，不得 計(jì)入存貨成本。例如，企業(yè)超定額的廢品摜失以及由自然災(zāi)害而發(fā)生的直接材料、直接 人工及制造費(fèi)用，由于這些費(fèi)用的發(fā)生無助于使該存貨達(dá)到目前場所和狀態(tài)，不應(yīng)計(jì)入 存貨成本，而應(yīng)計(jì)人當(dāng)期損益。（2)倉儲費(fèi)用，指企業(yè)在采購人庫后發(fā)生的儲存費(fèi)用， 應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益。但是，在生產(chǎn)過程中為達(dá)到下一個(gè)生產(chǎn)階段所必需的倉儲費(fèi)用則應(yīng)計(jì)入存貨成本。例如，某種酒類產(chǎn)品生產(chǎn)企業(yè)為使生產(chǎn)的酒達(dá)到規(guī)定的產(chǎn)品質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)，而 必須發(fā)生的倉儲費(fèi)用，就應(yīng)計(jì)人酒的成本，而不是計(jì)人當(dāng)期損益。（3)不能歸屬于使存 貨達(dá)到目前場所和狀態(tài)的其他支出，不符合存貨的定義和確認(rèn)條件，應(yīng)在發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng) 期損益，不得計(jì)人存貨成本。（4)企業(yè)采購用于廣告營銷活動(dòng)的特定商品，向客戶預(yù)付 貨款未取得商品時(shí)，應(yīng)作為預(yù)付賬款進(jìn)行會計(jì)處理，待取得相關(guān)商品時(shí)計(jì)人當(dāng)期損益 (銷售費(fèi)用）。企業(yè)取得廣告營銷性質(zhì)的服務(wù)比照該原則進(jìn)行處理。 三、發(fā)出存貨成本的計(jì)量方法 企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)各類存貨的實(shí)物流轉(zhuǎn)方式、企業(yè)管理的要求、存貨的性質(zhì)等實(shí)際情況，合理地選擇發(fā)出存貨成本的計(jì)算方法，以合理確定當(dāng)期發(fā)出存貨的實(shí)際成本。 對于性質(zhì)和用途相似的存貨，應(yīng)當(dāng)采用相同的成本計(jì)算方法確定發(fā)出存貨的成本。 企業(yè)在確定發(fā)出存貨的成本時(shí)，可以采用先進(jìn)先出法、移動(dòng)加權(quán)平均法、月末一次加權(quán)平均法和個(gè)別計(jì)價(jià)法等方法?，F(xiàn)行會計(jì)準(zhǔn)則不允許采用后進(jìn)先出法確定發(fā)出存貨的成本。 (一） 先進(jìn)先出法 先進(jìn)先出法是以先購入的存貨應(yīng)先發(fā)出（銷售或耗用）這樣一種存貨實(shí)物流轉(zhuǎn)假設(shè) 為前提，對發(fā)出存貨進(jìn)行計(jì)價(jià)。釆用這種方法，憲購入的存貨成本在后購人存貨成本之 前轉(zhuǎn)出，據(jù)此確定發(fā)出存貨和期末存貨的成本。 先進(jìn)先出法可以隨時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)存貨發(fā)出成本，但較繁瑣。如果存貨收發(fā)業(yè)務(wù)較多、且存 貨單價(jià)不穩(wěn)定時(shí)，其工作量較大。在物價(jià)持續(xù)上升時(shí)，期末存貨成本接近于市價(jià)，而發(fā) 出成本偏低，會高估企業(yè)當(dāng)期利潤和庫存存貨價(jià)值；物價(jià)下降時(shí)，則會低姑企業(yè)當(dāng)期利潤和庫存存貨價(jià)值。 (二） 移動(dòng)加權(quán)平均法 移動(dòng)加權(quán)平均法，是指以每次進(jìn)貨的成本加上原有庫存存貨的成本，除以每次進(jìn)貨數(shù)量與原有庫存存貨的數(shù)量之和，據(jù)以計(jì)算加權(quán)平均單位成本，作為在下次進(jìn)貨前計(jì)算各次發(fā)出存貨成本的依據(jù)。計(jì)算公式如下： 原有庫存存貨的實(shí)際成本+本次進(jìn)貨的實(shí)際成本 - 原有庫存存貨數(shù)量+本次進(jìn)貨數(shù)量 本次發(fā)出存貨的成本=本次發(fā)出存貨數(shù)量x本次發(fā)貨前的存貨單位成本 本月月末庫存存貨成本=月末庫存存貨的數(shù)量X本月月末存貨單位成本采用移動(dòng)加權(quán)平均法能夠使企業(yè)管理層及時(shí)了解存貨成本的結(jié)存情況，計(jì)算出的平 均單位成本及發(fā)出和結(jié)存的存貨成本比較客觀。但是，由于每次收貨都要計(jì)算一次平均單位成本，計(jì)算工作量較大，對收發(fā)貨較頻繁的企業(yè)不適用。 (三） 月末一次加權(quán)平均法 月末一次加權(quán)平均法，是指以當(dāng)月全部進(jìn)貨數(shù)量加上月初存貨數(shù)量作為權(quán)數(shù)，去除 當(dāng)月全部進(jìn)貨成本加上月初存貨成本，計(jì)算出存貨的加權(quán)平均單位成本，以此為基礎(chǔ)計(jì)算當(dāng)月發(fā)出存貨的成本和期末存貨的成本的一種方法。 本月發(fā)出存貨的成本=本月發(fā)出存貨的數(shù)量x存貨單位成本本月月末庫存存貨成本=月末庫存存貨的數(shù)量x存貨單位成本采用月末一次加權(quán)平均法只在月末一次計(jì)算加權(quán)平均單價(jià)，有利于筒化成本計(jì)算工 作。但由于平時(shí)無法從賬上提供發(fā)出和結(jié)存存貨的單價(jià)及金額，不利于存貨成本的曰常 管理與控制。 上述存貨發(fā)出的計(jì)量方法中，不適用于收發(fā)業(yè)務(wù)頻繁的企業(yè)或者使用時(shí)較繁瑣的企 業(yè)，在會計(jì)信息化支持下，依然可以適用。 (四） 個(gè)別計(jì)價(jià)法 個(gè)別計(jì)價(jià)法，亦稱個(gè)別認(rèn)定法、具體辨認(rèn)法、分批實(shí)際法，其特征是注重所發(fā)出存貨具體項(xiàng)目的實(shí)物流轉(zhuǎn)與成本流轉(zhuǎn)之間的聯(lián)系，逐一辨認(rèn)各批發(fā)出存貨和期末存貨所屬的購進(jìn)批別或生產(chǎn)批別，分別按其購入或生產(chǎn)時(shí)所確定的單位成本計(jì)算各批發(fā)出存貨和期末存貨的成本。 個(gè)別計(jì)價(jià)法的成本計(jì)算準(zhǔn)確、符合實(shí)際情況，但在存貨收發(fā)頻繁情況下，其發(fā)出成 本分辨的工作量較大。個(gè)別計(jì)價(jià)法適用于一般不能替代使用的存貨、為特定項(xiàng)目專門購 人或制造的存貨以及提供的勞務(wù)，如珠寶、名畫等貴重物品。企業(yè)在信息化管理?xiàng)l件下, 大量的存貨都可以采用該方法進(jìn)行計(jì)量。 四、存貨成本的結(jié)轉(zhuǎn) 企業(yè)銷售存貨，應(yīng)當(dāng)將已售存貨的成本結(jié)轉(zhuǎn)為當(dāng)期損益，計(jì)入營業(yè)成本。這就是說， 企業(yè)在確認(rèn)存貨銷售收人的當(dāng)期，應(yīng)當(dāng)將已經(jīng)銷售存貨的成木結(jié)轉(zhuǎn)為當(dāng)期營業(yè)成本。 存貨為商品、產(chǎn)成品的，企業(yè)應(yīng)采周先進(jìn)先出法、移動(dòng)加權(quán)平均法、月末一次加權(quán) 平均法和個(gè)別計(jì)價(jià)法確定已銷售商品的實(shí)際成本。存貨為非商品存貨的，如材料等，應(yīng) 將已出售的材料的實(shí)際成本予以結(jié)轉(zhuǎn)，計(jì)入當(dāng)期其他業(yè)務(wù)成本。這里所講的材料銷售不 構(gòu)成企業(yè)的主營業(yè)務(wù)。如果材料銷售構(gòu)成了企業(yè)的主營業(yè)務(wù)，則該材料為企業(yè)的商品存貨，而不是非商品存貨。 對已售存貨計(jì)提了存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，還應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)已計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，沖減當(dāng)期主營 業(yè)務(wù)成本或其他業(yè)務(wù)成本，實(shí)際上是按已售產(chǎn)成品或商品的賬面價(jià)值結(jié)轉(zhuǎn)主營業(yè)務(wù)成本或其他業(yè)務(wù)成本。企業(yè)按存貨類別計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的，也應(yīng)按比例結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。 企業(yè)的周轉(zhuǎn)材料（如包裝物和低值易耗品）符合存貨定義和確認(rèn)條件的，按照使用次數(shù)分次計(jì)人成本費(fèi)用。金額較小的，可在領(lǐng)用時(shí)一次計(jì)人成本費(fèi)用，以簡化核算，但為加強(qiáng)實(shí)物管理，應(yīng)當(dāng)在備查簿上進(jìn)行登記。