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一、存貨的性質(zhì)與確認條件 (―)存貨的概念 存貨，是指企業(yè)在日?；顒又谐钟幸詡涑鍪鄣漠a(chǎn)成品或商品、處在生產(chǎn)過程中的在產(chǎn)品、在生產(chǎn)過程或提供勞務過程中耗用的村料、物料等。 企業(yè)的存貨具體通常包括以下內(nèi)容： 1. 原材料。指企業(yè)在生產(chǎn)過程中經(jīng)加工改變其形態(tài)或性質(zhì)并構成產(chǎn)品主要實體的各種原料及主要材料、輔助材料、外購半成品（外購件）、修理用備件（備品備件）、包裝 材料、燃料等。為建造固定資產(chǎn)等各項工程而儲備的各種材料，雖然同屬于材料，但是, 由于用于建造固定資產(chǎn)等各項工程不符合存貨的定義，因此不能作為企業(yè)的存貨進行 核算。 2. 在產(chǎn)品。指企業(yè)正在制造尚未完工的產(chǎn)品，包括正在各個生產(chǎn)工序加工的產(chǎn)品和已加工完畢但尚未檢驗或已檢驗但尚未辦理入庫手續(xù)的產(chǎn)品。 3. 半成品。指經(jīng)過一定生產(chǎn)過程并已檢驗合格交付半成品倉庫保管，但尚未制造完 工成為產(chǎn)成品，仍需進一步加工的中間產(chǎn)品。 4. 產(chǎn)成品。指工業(yè)企業(yè)已經(jīng)完成全部生產(chǎn)過程并驗收人庫，可以按照合同規(guī)定的條 件送交訂貨單位，或者可以作為商品對外銷售的產(chǎn)品，企業(yè)接受外來原材料加工制造的 代制品和為舛單位加工修理的代修品，制造和修理完成驗收入庫后，應視同企業(yè)的產(chǎn) 成品。 5. 商品。指商品流通企業(yè)外購或委托加工完成驗收人庫用于銷售的各種商品。 6. 周轉材料。指企業(yè)能夠多次使用、但不符合固定資產(chǎn)定義的材料，如為了包裝本 企業(yè)商品而儲備的各種包裝物，各種工具、管理用具、玻璃器皿、勞動保護用品以及在 經(jīng)營過程中周轉使用的容器等低值易耗品和建造承包商的鋼模板、木模板、腳手架等其 他周轉材料。但是，周轉材料符合固定資產(chǎn)定義的，應當作為固定資產(chǎn)處理。 (二）存貨的確認條件 存貨必須在符合定義的前提下，同時滿足下列兩個條件，才能予以確認。 1. 與該存貨有關的經(jīng)濟利益很可能流人企業(yè)； 2. 該存貨的成本能夠可靠地計量。 二、存貨的初始計量 企業(yè)取得存貨應當按照成本進行計量。存貨成本包括采購成本.、加工成本和使存貨達到目前場所和狀態(tài)所發(fā)生的其他成本三個組成部分。企業(yè)存貨的取得主要是通過外購和自制兩個途徑。 企業(yè)在B常核算中采用計劃成本法或售價金額法核算的存貨成本，實質(zhì)上也是存貨 的實際成本?比如，采用計劃成本法，通過“材料成本差異”或“產(chǎn)品成本差異”科目 將材料或產(chǎn)成品的計劃成本調(diào)整為實際成本。采用售價金額法，通過“商品進銷差價” 科目將商品的售價調(diào)整為實際成本（進價）。 (―)外購存貨的成本 企業(yè)外購存貨主要包括原材料和商品。舛購存貨的成本即存貨的采購成本，指企業(yè) 物資從采購到入庫前所發(fā)生的全部支出，包括購買價款、相關稅費、運輸費、裝卸費、 保險費以及其他可歸屬于存貨采購成本的費用。 商品流通企業(yè)在采購商品過程中發(fā)生的運輸費、裝卸費、保險費以及其他可歸屬于 存貨采購成本的費用等進貨費用，應計入所購商品成本。在實務中，企業(yè)也可以將發(fā)生 的運輸費、裝卸費、保險費以及其他可歸屬于存貨采購成本的費用等進貨費用先進行歸 集，期末，按照所購商品的存銷情況進行分攤。対于已銷售商品的進貨費用，計人主營 業(yè)務成本；對于未售商品的進貨費用，計入期末存貨成本。商品流通企業(yè)采購商品的進 貨費用金額較小的，可以在發(fā)生時直接計入當期銷售費用。 (二）加工取得存貨的成本 企業(yè)通過進一步加工取得的存貨，主要包括產(chǎn)成品、在產(chǎn)品、半成品、委托加工物 資等，其成本由采購成本、加工成本構成。某些存貨還包括存貨達到目前場所和狀態(tài) 所發(fā)生的其他成本，如可直接認定的產(chǎn)品設計費用等。通過進一步加工取得的存貨的成 本中采購成本是由所使用或消耗的原材料采購成本轉移而來的，因此，計量加工取得的 存貨成本，重點是要確定存貨的加工成本。 存貨加工成本由直接人工和制造費用構成，其實質(zhì)是企業(yè)在進一步加工存貨的過程 中追加發(fā)生的生產(chǎn)成本，因此，不包括直接由材料存貨轉移來的價值。其中，直接人工 是指企業(yè)在生產(chǎn)產(chǎn)品過程中，直接從事產(chǎn)品生產(chǎn)的工人的職工薪酬。直接人工和間接人 工的劃分依據(jù)通常是生產(chǎn)工人是否與所生產(chǎn)的產(chǎn)品直接相關（即可否直接確定其服務的 產(chǎn)品對象）。制造費用是指企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品和提供勞務而發(fā)生的各項間接費用。制造費用 是一項間接生產(chǎn)成本，包括企業(yè)生產(chǎn)部門（如生產(chǎn)車間）管理人員的職工薪酬、折舊費、 辦公費、水電費、機物料消耗、勞動保護費、車間固定資產(chǎn)的修理費用、季節(jié)性和修理 期間的停工損失等。 (三） 其他方式取得存貨的成本 企業(yè)取得存貨的其他方式主要包括接受投資者投資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務重組、 企業(yè)合并以及存貨盤盈等。 1. 投資者投人存貨的成本 投資者投人存貨的成本，應當按照投資合同或協(xié)議約定的價值確定，但合同或協(xié)議 約定價值不公允的除外。在投資合同或協(xié)議約定價值不公允的情況下，按照該項存貨的 公允價值作為其入賬價值。 2. 通過非貨幣性資產(chǎn)交換、債務重組、企業(yè)合并等方式取得的存貨的成本 企業(yè)通過非貨幣性資產(chǎn)交換、債務重組、企業(yè)合并等方式取得的存貨，其成本應當 分別按照《企業(yè)會計準則第7號——非貨幣性資產(chǎn)交換》、《企業(yè)會計準則第I2號^^債 務重組》和《企業(yè)會計準則第20號——企業(yè)合并》等的規(guī)定確定。但是，其后續(xù)計量和 披露應當執(zhí)行《企業(yè)會計準則第1號——存貨》（以下簡稱存貨準則)的規(guī)定。 3. 盤盈存貨的成本 盤盈的存貨應按其重置成本作為入賬價值，弁通過“待處理財產(chǎn)損溢”科目進行會 計處理，按管理權限報經(jīng)批準后，沖減當期管理費用。 (四） 通過提供勞務取得的存貨 通過提供勞務取得的存貨，其成本按從事勞務提供人員的直接人工和其他直接費用以及可歸屬于該存貨的間接費用確定。 在確定存貨成本的過程中，下列費用不應當計入存貨成本，而應當在其發(fā)生時計入 當期損益：（1）非正常消耗的直接材料、直接人工及制造費用，應計人當期損益，不得 計入存貨成本。例如，企業(yè)超定額的廢品摜失以及由自然災害而發(fā)生的直接材料、直接 人工及制造費用，由于這些費用的發(fā)生無助于使該存貨達到目前場所和狀態(tài)，不應計入 存貨成本，而應計人當期損益。（2)倉儲費用，指企業(yè)在采購人庫后發(fā)生的儲存費用， 應計入當期損益。但是，在生產(chǎn)過程中為達到下一個生產(chǎn)階段所必需的倉儲費用則應計入存貨成本。例如，某種酒類產(chǎn)品生產(chǎn)企業(yè)為使生產(chǎn)的酒達到規(guī)定的產(chǎn)品質(zhì)量標準，而 必須發(fā)生的倉儲費用，就應計人酒的成本，而不是計人當期損益。（3)不能歸屬于使存 貨達到目前場所和狀態(tài)的其他支出，不符合存貨的定義和確認條件，應在發(fā)生時計入當 期損益，不得計人存貨成本。（4)企業(yè)采購用于廣告營銷活動的特定商品，向客戶預付 貨款未取得商品時，應作為預付賬款進行會計處理，待取得相關商品時計人當期損益 (銷售費用）。企業(yè)取得廣告營銷性質(zhì)的服務比照該原則進行處理。 三、發(fā)出存貨成本的計量方法 企業(yè)應當根據(jù)各類存貨的實物流轉方式、企業(yè)管理的要求、存貨的性質(zhì)等實際情況，合理地選擇發(fā)出存貨成本的計算方法，以合理確定當期發(fā)出存貨的實際成本。 對于性質(zhì)和用途相似的存貨，應當采用相同的成本計算方法確定發(fā)出存貨的成本。 企業(yè)在確定發(fā)出存貨的成本時，可以采用先進先出法、移動加權平均法、月末一次加權平均法和個別計價法等方法。現(xiàn)行會計準則不允許采用后進先出法確定發(fā)出存貨的成本。 (一） 先進先出法 先進先出法是以先購入的存貨應先發(fā)出（銷售或耗用）這樣一種存貨實物流轉假設 為前提，對發(fā)出存貨進行計價。釆用這種方法，憲購入的存貨成本在后購人存貨成本之 前轉出，據(jù)此確定發(fā)出存貨和期末存貨的成本。 先進先出法可以隨時結轉存貨發(fā)出成本，但較繁瑣。如果存貨收發(fā)業(yè)務較多、且存 貨單價不穩(wěn)定時，其工作量較大。在物價持續(xù)上升時，期末存貨成本接近于市價，而發(fā) 出成本偏低，會高估企業(yè)當期利潤和庫存存貨價值；物價下降時，則會低姑企業(yè)當期利潤和庫存存貨價值。 (二） 移動加權平均法 移動加權平均法，是指以每次進貨的成本加上原有庫存存貨的成本，除以每次進貨數(shù)量與原有庫存存貨的數(shù)量之和，據(jù)以計算加權平均單位成本，作為在下次進貨前計算各次發(fā)出存貨成本的依據(jù)。計算公式如下： 原有庫存存貨的實際成本+本次進貨的實際成本 - 原有庫存存貨數(shù)量+本次進貨數(shù)量 本次發(fā)出存貨的成本=本次發(fā)出存貨數(shù)量x本次發(fā)貨前的存貨單位成本 本月月末庫存存貨成本=月末庫存存貨的數(shù)量X本月月末存貨單位成本采用移動加權平均法能夠使企業(yè)管理層及時了解存貨成本的結存情況，計算出的平 均單位成本及發(fā)出和結存的存貨成本比較客觀。但是，由于每次收貨都要計算一次平均單位成本，計算工作量較大，對收發(fā)貨較頻繁的企業(yè)不適用。 (三） 月末一次加權平均法 月末一次加權平均法，是指以當月全部進貨數(shù)量加上月初存貨數(shù)量作為權數(shù)，去除 當月全部進貨成本加上月初存貨成本，計算出存貨的加權平均單位成本，以此為基礎計算當月發(fā)出存貨的成本和期末存貨的成本的一種方法。 本月發(fā)出存貨的成本=本月發(fā)出存貨的數(shù)量x存貨單位成本本月月末庫存存貨成本=月末庫存存貨的數(shù)量x存貨單位成本采用月末一次加權平均法只在月末一次計算加權平均單價，有利于筒化成本計算工 作。但由于平時無法從賬上提供發(fā)出和結存存貨的單價及金額，不利于存貨成本的曰常 管理與控制。 上述存貨發(fā)出的計量方法中，不適用于收發(fā)業(yè)務頻繁的企業(yè)或者使用時較繁瑣的企 業(yè)，在會計信息化支持下，依然可以適用。 (四） 個別計價法 個別計價法，亦稱個別認定法、具體辨認法、分批實際法，其特征是注重所發(fā)出存貨具體項目的實物流轉與成本流轉之間的聯(lián)系，逐一辨認各批發(fā)出存貨和期末存貨所屬的購進批別或生產(chǎn)批別，分別按其購入或生產(chǎn)時所確定的單位成本計算各批發(fā)出存貨和期末存貨的成本。 個別計價法的成本計算準確、符合實際情況，但在存貨收發(fā)頻繁情況下，其發(fā)出成 本分辨的工作量較大。個別計價法適用于一般不能替代使用的存貨、為特定項目專門購 人或制造的存貨以及提供的勞務，如珠寶、名畫等貴重物品。企業(yè)在信息化管理條件下, 大量的存貨都可以采用該方法進行計量。 四、存貨成本的結轉 企業(yè)銷售存貨，應當將已售存貨的成本結轉為當期損益，計入營業(yè)成本。這就是說， 企業(yè)在確認存貨銷售收人的當期，應當將已經(jīng)銷售存貨的成木結轉為當期營業(yè)成本。 存貨為商品、產(chǎn)成品的，企業(yè)應采周先進先出法、移動加權平均法、月末一次加權 平均法和個別計價法確定已銷售商品的實際成本。存貨為非商品存貨的，如材料等，應 將已出售的材料的實際成本予以結轉，計入當期其他業(yè)務成本。這里所講的材料銷售不 構成企業(yè)的主營業(yè)務。如果材料銷售構成了企業(yè)的主營業(yè)務，則該材料為企業(yè)的商品存貨，而不是非商品存貨。 對已售存貨計提了存貨跌價準備，還應結轉已計提的存貨跌價準備，沖減當期主營 業(yè)務成本或其他業(yè)務成本，實際上是按已售產(chǎn)成品或商品的賬面價值結轉主營業(yè)務成本或其他業(yè)務成本。企業(yè)按存貨類別計提存貨跌價準備的，也應按比例結轉相應的存貨跌價準備。 企業(yè)的周轉材料（如包裝物和低值易耗品）符合存貨定義和確認條件的，按照使用次數(shù)分次計人成本費用。金額較小的，可在領用時一次計人成本費用，以簡化核算，但為加強實物管理，應當在備查簿上進行登記。