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同學(xué)你好，老師來(lái)啦

2013年12月6日，財(cái)政部、人力資源和社會(huì)保障部、國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布了《關(guān)于企業(yè)年金、職業(yè)年金個(gè)人所得稅有關(guān)問題的通知》(財(cái)稅[2013]103號(hào))，明確規(guī)定2014年1月1日起，對(duì)于符合規(guī)定的年金在年金繳費(fèi)環(huán)節(jié)和年金基金投資收益環(huán)節(jié)暫不征收個(gè)人所得稅，將納稅義務(wù)遞延到個(gè)人實(shí)際領(lǐng)取年金的環(huán)節(jié)。

(一)企業(yè)(職業(yè))年金繳費(fèi)環(huán)節(jié) 1、計(jì)入個(gè)人帳戶的符合國(guó)家政策的年金單位繳費(fèi)部分暫不納稅。

《關(guān)于企業(yè)年金、職業(yè)年金個(gè)人所得稅有關(guān)問題的通知》(財(cái)稅〔2013〕103號(hào))第一條第1.規(guī)定“企業(yè)和事業(yè)單位(以下統(tǒng)稱單位)根據(jù)國(guó)家有關(guān)政策規(guī)定的辦法和標(biāo)準(zhǔn)，為在本單位任職或者受雇的全體職工繳付的企業(yè)年金或職業(yè)年金(以下統(tǒng)稱年金)單位繳費(fèi)部分，在計(jì)入個(gè)人賬戶時(shí)，個(gè)人暫不繳納個(gè)人所得稅”。

什么是企業(yè)年金和職業(yè)年金？

我國(guó)養(yǎng)老保險(xiǎn)制度主要包括基本養(yǎng)老保險(xiǎn)、補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)和個(gè)人儲(chǔ)蓄性養(yǎng)老保險(xiǎn)三個(gè)層次，其中補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)包括企業(yè)年金和職業(yè)年金。?

企業(yè)年金主要面向企業(yè)，是指企業(yè)及其職工根據(jù)《企業(yè)年金試行辦法》(原勞動(dòng)和社會(huì)保障部令第20號(hào))等國(guó)家有關(guān)政策規(guī)定，

在參加基本養(yǎng)老保險(xiǎn)的基礎(chǔ)上自愿建立的補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)制度。?

職業(yè)年金主要面向事業(yè)單位，是指事業(yè)單位及其職工根據(jù)《事業(yè)單位職業(yè)年金試行辦法》(國(guó)辦發(fā)〔2011〕37號(hào))等國(guó)家有關(guān)政策規(guī)定，在參加基本養(yǎng)老保險(xiǎn)的基礎(chǔ)上建立的補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)制度

理解上述優(yōu)惠政策應(yīng)從以下四個(gè)方面把握： (1)建立年金符合國(guó)家政策規(guī)定條件、程序

年金必須依據(jù)《企業(yè)年金試行辦法》(保障部令20號(hào))或《事業(yè)單位職業(yè)年金試行辦法》(國(guó)辦發(fā)[2011]37號(hào))的規(guī)定條件和程序建立。具體條件詳見第一章年金基礎(chǔ)知識(shí)相關(guān)內(nèi)容就年金實(shí)施條件和建立程序的介紹。

如果單位不能夠“依法參保”為全體職工足額繳納基本養(yǎng)老保險(xiǎn)，不具有持續(xù)盈利能力和支付能力而不符合“量能負(fù)擔(dān)”條件，或者不能建立年金集體協(xié)商機(jī)制并通過集體協(xié)商確定年金方案的，均可以視為違反上述條件，不得享受暫不納稅的優(yōu)惠。

(2)年金單位繳費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)符合國(guó)家政策規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)

目前企業(yè)所得稅規(guī)定年金單位繳費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)是“不超過職工工資總額5%標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)的部分，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)準(zhǔn)予扣除”。但《企業(yè)年金試行辦法》(保障部令20號(hào))和《事業(yè)單位職業(yè)年金試行辦法》(國(guó)辦發(fā)[2011]37號(hào))的標(biāo)準(zhǔn)與企業(yè)所得稅扣除標(biāo)準(zhǔn)有所不同。表現(xiàn)在：

①企業(yè)年金繳費(fèi)每年不超過本企業(yè)上年度職工工資總額的1/12(約8.33%);

②事業(yè)單位繳納職業(yè)年金費(fèi)用的比例最高不超過本單位上年度繳費(fèi)工資基數(shù)的8%。職業(yè)年金單位繳費(fèi)工資基數(shù)為單位工作人員崗位工資和薪級(jí)工資之和。當(dāng)期計(jì)入的最高額一般不得超過本單位工作人員平均分配額的3倍。

根據(jù)《關(guān)于企業(yè)年金、職業(yè)年金個(gè)人所得稅有關(guān)問題的通知》(財(cái)稅〔2013〕103號(hào))第一條第1的規(guī)定及稅收規(guī)定優(yōu)先于會(huì)計(jì)規(guī)定的原則，可以斷定103號(hào)文所稱的國(guó)家政策規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)“應(yīng)為不超過職工工資總額5%標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)的部分”。

因此，對(duì)于超過上述規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)繳付的年金單位繳費(fèi)部分，應(yīng)并入個(gè)人當(dāng)期的工資、薪金所得，依法計(jì)征個(gè)人所得稅。稅款由建立年金的單位代扣代繳，并向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)解繳。(財(cái)稅〔2013〕103號(hào)第一條3)

(3)年金繳付對(duì)象符合國(guó)家政策規(guī)定范圍

財(cái)稅〔2013〕103號(hào)規(guī)定年金必須是“為在本單位任職或者受雇的全體職工”繳付。

《企業(yè)年金試行辦法》(保障部令20號(hào))規(guī)定年金方案適用于企業(yè)試用期滿的職工，

《事業(yè)單位職業(yè)年金試行辦法》(國(guó)辦發(fā)[2011]37號(hào))規(guī)定年金方案適用于分類推進(jìn)事業(yè)單位改革后從事公益服務(wù)的事業(yè)單位及其編制內(nèi)工作人員。

因此年金的繳付范圍必須是全體職工，否則就不能享受個(gè)人暫不納稅的這一優(yōu)惠。

(4)年金單位繳費(fèi)部分必須記入個(gè)人帳戶

單位為在本單位任職或者受雇的全體職工繳付的年金單位繳費(fèi)部分只有記入個(gè)人帳戶時(shí)才能享受暫不繳納個(gè)人所得稅的優(yōu)惠。這實(shí)質(zhì)上是對(duì)參保個(gè)人合法權(quán)益的有效保護(hù)。

在實(shí)踐中，必須通過查看年金方案和年金單位繳費(fèi)部分繳付方式和時(shí)間要求，判斷單位繳費(fèi)部分是否已記入個(gè)人帳戶。對(duì)于未記入個(gè)人帳戶的年金單位繳費(fèi)部分不得企業(yè)所得稅前扣除，已繳費(fèi)但未記入個(gè)人帳戶的不得享受暫不繳納個(gè)人所得稅的優(yōu)惠。

2、計(jì)入個(gè)人帳戶的符合國(guó)家政策的年金個(gè)人繳費(fèi)部分暫不納稅。

個(gè)人根據(jù)國(guó)家有關(guān)政策規(guī)定繳付的年金個(gè)人繳費(fèi)部分，在不超過本人繳費(fèi)工資計(jì)稅基數(shù)的4%標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)的部分，暫從個(gè)人當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額中扣除。(財(cái)稅〔2013〕103號(hào)第一條2)

理解上述優(yōu)惠政策應(yīng)從以下兩個(gè)方面把握：

(1)年金個(gè)人繳費(fèi)符合國(guó)家政策規(guī)定條件、程序

這一要求與計(jì)入個(gè)人帳戶的符合國(guó)家政策的年金單位繳費(fèi)部分個(gè)人暫不納稅的條件內(nèi)容相同。(財(cái)稅〔2013〕103號(hào)第一條2)

(2)年金個(gè)人繳費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)符合國(guó)家政策規(guī)定 個(gè)人繳付歸入個(gè)人帳戶的年金個(gè)人繳費(fèi)，不超過本人繳費(fèi)工資計(jì)稅基數(shù)的4%。(財(cái)稅〔2013〕103號(hào)第一條2)

需要注意的是，《企業(yè)年金試行辦法》(保障部令20號(hào))和《事業(yè)單位職業(yè)年金試行辦法》(國(guó)辦發(fā)[2011]37號(hào))就個(gè)人繳費(fèi)比例規(guī)定與稅收有差別。表現(xiàn)如下：

職業(yè)年金個(gè)人繳費(fèi)比例不超過上年度本人繳費(fèi)工資基數(shù)(本人崗位工資和薪級(jí)工資之和)的4%;企業(yè)年金個(gè)人繳費(fèi)比例不超過本人上年度工資總額的1/12(約8.33%)。

在實(shí)際工作執(zhí)行中，應(yīng)以103號(hào)文件的標(biāo)準(zhǔn)為準(zhǔn)。 上述個(gè)人“繳費(fèi)工資計(jì)稅基數(shù)”按如下規(guī)定掌握：

①企業(yè)年金 個(gè)人繳費(fèi)工資計(jì)稅基數(shù)為本人上一年度月平均工資。

月平均工資按國(guó)家統(tǒng)計(jì)局規(guī)定列入工資總額統(tǒng)計(jì)的項(xiàng)目計(jì)算。

月平均工資超過職工工作地所在設(shè)區(qū)城市上一年度職工月平均工資300%以上的部分，不計(jì)入個(gè)人繳費(fèi)工資計(jì)稅基數(shù)。(財(cái)稅〔2013〕103號(hào)第一條4.)

②職業(yè)年金 職業(yè)年金個(gè)人繳費(fèi)工資計(jì)稅基數(shù)為職工崗位工資和薪級(jí)工資之和。

職工崗位工資和薪級(jí)工資之和超過職工工作地所在設(shè)區(qū)城市上一年度職工月平均工資300%以上的部分，不計(jì)入個(gè)人繳費(fèi)工資計(jì)稅基數(shù)。(財(cái)稅〔2013〕103號(hào)第一條)

超過上述規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)繳付的年金個(gè)人繳費(fèi)部分，應(yīng)并入個(gè)人當(dāng)期的工資、薪金所得，

依法計(jì)征個(gè)人所得稅。稅款由建立年金的單位代扣代繳，并向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)解繳。(財(cái)稅〔2013〕103號(hào)第一條3)

(二)企業(yè)(職業(yè))年金基金投資收益環(huán)節(jié) 年金基金投資運(yùn)營(yíng)收益分配計(jì)入個(gè)人賬戶時(shí)，個(gè)人暫不繳納個(gè)人所得稅。(財(cái)稅〔2013〕103號(hào)第二條)

(三)企業(yè)(職業(yè))年金個(gè)人領(lǐng)取環(huán)節(jié) 1、個(gè)人達(dá)到國(guó)家規(guī)定的退休年齡領(lǐng)取年金

個(gè)人達(dá)到國(guó)家規(guī)定的退休年齡是領(lǐng)取年金的主要情形。

這種情形下的領(lǐng)取方式分為按月、按季或按年多種方式。由于財(cái)稅〔2013〕103號(hào)規(guī)定2014年1月1日起年金在領(lǐng)取環(huán)節(jié)繳稅，而在此前的已繳付年金按此前的政策規(guī)定在繳付時(shí)已經(jīng)納稅，

因此在2014年1月1日起領(lǐng)取的年金如果是之前繳付的，則可能存在重復(fù)征稅問題。為此，在領(lǐng)取年金時(shí)有必要區(qū)分所領(lǐng)取年金是2014年1月1日前繳付的還是2014年1月1日起繳付的。

這樣，在考慮個(gè)人領(lǐng)取年金環(huán)節(jié)個(gè)人所得稅時(shí)除要關(guān)注領(lǐng)取方式外，還應(yīng)關(guān)注所領(lǐng)取的年金是何時(shí)繳付的，即是否已經(jīng)納稅。

下面，將分不同情況予以介紹。 (1)2014年1月1日后繳付并領(lǐng)取

①按月領(lǐng)取的年金 個(gè)人達(dá)到國(guó)家規(guī)定的退休年齡，2014年1月1日起按月領(lǐng)取的2014年1月1日起繳付的年金，全額按照“工資、薪金所得”項(xiàng)目適用的稅率，計(jì)征個(gè)人所得稅。(財(cái)稅〔2013〕103號(hào)第三條1)

上述領(lǐng)取的年金不作任何費(fèi)用扣除，也不得與當(dāng)月工薪合并，僅需按一個(gè)月工薪所得確定稅率和速算扣除系數(shù)，計(jì)算扣繳稅款。計(jì)算公式如下：

②按年或按季領(lǐng)取的年金 個(gè)人達(dá)到國(guó)家規(guī)定的退休年齡

，2014年1月1日起按年或按季領(lǐng)取的2014年1月1日起繳付的年金，平均分?jǐn)傆?jì)入各月，每月領(lǐng)取額全額按照“工資、薪金所得”項(xiàng)目適用的稅率，計(jì)征個(gè)人所得稅。(財(cái)稅〔2013〕103號(hào)第三條1)

計(jì)算公式如下： 按季領(lǐng)取應(yīng)納稅額=【(N/3)乘最終適用稅率-速算扣除系數(shù)】乘3

按年領(lǐng)取應(yīng)納稅額=【(N/12)乘最終適用稅率-速算扣除系數(shù)】乘12

需要注意的是，每月分?jǐn)傤~計(jì)算的個(gè)人所得稅應(yīng)乘以3或12后作為最后應(yīng)繳納的個(gè)人所得稅。

上面領(lǐng)取方式①和方式②中的年金均為2014年1月1日起繳付并領(lǐng)取的年金。

相同點(diǎn)是均是全額計(jì)稅，不作任何扣除;不同點(diǎn)是方式②需要將領(lǐng)取的年金金額分?jǐn)偟礁髟麓_定適用稅率，這實(shí)質(zhì)是降低了個(gè)人按季或按月領(lǐng)取時(shí)的適用稅率，照顧了納稅人。

另外還需要說(shuō)明一點(diǎn)，上述兩種方式完全與老政策不搭界，即適用于2014年起建立年金的單位。對(duì)于2014年前建立年金并已經(jīng)繳付年金的單位，則必須看發(fā)放的年金的繳付期。

(2)2014年1月1日前繳付并領(lǐng)取 對(duì)于2014年前繳付的年金，理論上講領(lǐng)取時(shí)也可能存在兩種情況。即領(lǐng)取金額中可能包括一部分2014年前繳付的已納稅年金，可能全部是2014年前繳付的已納稅年金。

那實(shí)踐中，存不存在既有2014年前繳付的年金也有2014年后繳付的年金，卻只領(lǐng)取2014年后繳付的情況呢?從企業(yè)經(jīng)營(yíng)常規(guī)判斷或者從稅收籌劃的角度分析，這種情況一般不會(huì)發(fā)生，因?yàn)槠髽I(yè)或個(gè)人不會(huì)放棄或推遲2014年前繳付的已納稅年金可以個(gè)人所得稅前抵扣的權(quán)益。

因此，對(duì)“單位和個(gè)人在2014年1月1日之前開始繳付年金繳費(fèi)，個(gè)人在2014年1月1日之后領(lǐng)取年金的”，我們認(rèn)為“領(lǐng)取的年金”中包括“2014年1月1日之前繳付的年金單位繳費(fèi)和個(gè)人繳費(fèi)且已經(jīng)繳納個(gè)人所得稅的部分”，這實(shí)際上也是對(duì)企業(yè)有利的，這也是103號(hào)文件第三條第2中的規(guī)定。

①按月領(lǐng)取的年金 個(gè)人達(dá)到國(guó)家規(guī)定的退休年齡，在2014年1月1日之后按月領(lǐng)取年金，如該年金包括2014年1月1日之前繳付的年金單位繳費(fèi)和個(gè)人繳費(fèi)且已經(jīng)繳納個(gè)人所得稅的部分，

則允許其從領(lǐng)取的年金中減除這部分金額，就其余額全額按照“工資、薪金所得”項(xiàng)目適用的稅率，計(jì)征個(gè)人所得稅。(財(cái)稅〔2013〕103號(hào)第三條2)

②按年或按季領(lǐng)取的年金

個(gè)人達(dá)到國(guó)家規(guī)定的退休年齡，在2014年1月1日之后按季或年領(lǐng)取年金，

如該年金包括2014年1月1日之前繳付的年金單位繳費(fèi)和個(gè)人繳費(fèi)且已經(jīng)繳納個(gè)人所得稅的部分，則允許其從領(lǐng)取的年金中減除這部分金額，

就其余額平均分?jǐn)傆?jì)入各月，每月領(lǐng)取額全額按照“工資、薪金所得”項(xiàng)目適用的稅率，計(jì)征個(gè)人所得稅。(財(cái)稅〔2013〕103號(hào)第三條2)

計(jì)算公式如下： 按季領(lǐng)取應(yīng)納稅額={【(N-A1)/3】乘最終適用稅率-速算扣除系數(shù)｝乘3

按年領(lǐng)取應(yīng)納稅額={【(N-A1)/12】乘最終適用稅率-速算扣除系數(shù)｝乘12

需要注意的是，每月分?jǐn)傤~計(jì)算的個(gè)人所得稅應(yīng)乘以3或12后作為最后應(yīng)繳納的個(gè)人所得稅。

上述2014年1月1日前繳付并領(lǐng)取的①、②與2014年1月1日后繳付并領(lǐng)取的①、②，在稅率的確定上原則是相同的，

即領(lǐng)取額全額按月或平攤到各月確認(rèn)稅率。唯一不同的是確認(rèn)稅率的基數(shù)，即前者的“領(lǐng)取額全額”扣除了“2014年1月1日之前繳付的年金單位繳費(fèi)和個(gè)人繳費(fèi)且已經(jīng)繳納個(gè)人所得稅的部分”，僅此不同而已。

③個(gè)人分期領(lǐng)取年金 在個(gè)人分期領(lǐng)取年金(按季或年外的分期除外)的情況下，可按2014年1月1日之前繳付的年金繳費(fèi)金額占全部繳費(fèi)金額的百分比減計(jì)當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額，減計(jì)后的余額，按照上述①、②規(guī)定，計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。(財(cái)稅〔2013〕103號(hào)第三條2)

2、出境領(lǐng)取 對(duì)個(gè)人因出境定居而一次性領(lǐng)取的年金個(gè)人賬戶資金，允許領(lǐng)取人將一次性領(lǐng)取的年金個(gè)人賬戶資金或余額按12個(gè)月分?jǐn)偟礁髟?，并視繳付時(shí)間分以下兩種情形計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。(財(cái)稅〔2013〕103號(hào)第三條3)

(1)2014年1月1日后繳付并領(lǐng)取 每月分?jǐn)側(cè)~按照“工資、薪金所得”項(xiàng)目適用的稅率，計(jì)征個(gè)人所得稅。(財(cái)稅〔2013〕103號(hào)第三條3.、財(cái)稅〔2013〕103號(hào)第三條1)

需要注意的是，每月分?jǐn)傤~計(jì)算的個(gè)人所得稅應(yīng)乘以12后作為最后應(yīng)繳納的個(gè)人所得稅。

(2)2014年1月1日前繳付并領(lǐng)取 如該領(lǐng)取額包括2014年1月1日之前繳付的年金單位繳費(fèi)和個(gè)人繳費(fèi)且已經(jīng)繳納個(gè)人所得稅的部分，則允許其從領(lǐng)取的年金中減除這部分金額，就其余額按12個(gè)月分?jǐn)偟礁髟?，就其每月分?jǐn)傤~全額按照“工資、薪金所得”項(xiàng)目適用的稅率，計(jì)征個(gè)人所得稅。(財(cái)稅〔2013〕103號(hào)第三條3.、財(cái)稅〔2013〕103號(hào)第三條2) 需要注意的是，每月分?jǐn)傤~計(jì)算的個(gè)人所得稅應(yīng)乘以12后作為最后應(yīng)繳納的個(gè)人所得稅。

3、受益人或法定繼承人領(lǐng)取 對(duì)個(gè)人死亡后，其指定的受益人或法定繼承人一次性領(lǐng)取的年金個(gè)人賬戶余額，允許領(lǐng)取人將一次性領(lǐng)取的年金個(gè)人賬戶資金或余額按12個(gè)月分?jǐn)偟礁髟?，就其每月分?jǐn)傤~，按照上述“出境領(lǐng)取”的相關(guān)規(guī)定計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。(財(cái)稅〔2013〕103號(hào)第三條3) 4、其他一次性領(lǐng)取 對(duì)個(gè)人除特殊原因(出境定居或死亡)外一次性領(lǐng)取年金個(gè)人賬戶資金或余額的，不允許采取分?jǐn)偟姆椒?，而是就其一次性領(lǐng)取的總額，單獨(dú)作為一個(gè)月的工資薪金所得，按照“1.個(gè)人達(dá)到國(guó)家規(guī)定的退休年齡領(lǐng)取年金”的規(guī)定，計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。(財(cái)稅〔2013〕103號(hào)第三條)