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現(xiàn)在對(duì)另一個(gè)問(wèn)題要給予分析。

由上面的分析 可知，東方公司應(yīng)調(diào)減“營(yíng)業(yè)收入”256 萬(wàn)元和“營(yíng)業(yè)成本” 168 萬(wàn)元，但是實(shí)際卻調(diào)減了“投資收益”88 萬(wàn)元，為什么調(diào) 減投資收益呢？

這項(xiàng)調(diào)整是順流交易中最不好理解的地方：

首先，從為了使投資企業(yè)東方公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中長(zhǎng) 期股權(quán)投資賬面價(jià)值增減變化與確認(rèn)的投資收益保持一致這 個(gè)角度考慮，

東方公司在調(diào)減長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)，也同時(shí)調(diào)減投 資收益。?

其次，在順流交易中，西北公司雖然凈利潤(rùn)沒(méi)有變化， 但是存貨虛增 88 萬(wàn)元，

則我們可以認(rèn)為西北公司可辨認(rèn)凈資 產(chǎn)也虛增 88 萬(wàn)元，發(fā)生潛虧 88 萬(wàn)元，

所以，按照權(quán)益法的處 理原則，東方公司應(yīng)調(diào)減投資收益。?

最后，東方公司在其個(gè)別 利潤(rùn)表中確認(rèn)了該順流交易全額的營(yíng)業(yè)收入和營(yíng)業(yè)成本，

其 營(yíng)業(yè)利潤(rùn)虛增 88 萬(wàn)元，那么，需要調(diào)減損益 88 萬(wàn)元。?

雖然涉 及損益項(xiàng)目不同， 但調(diào)減的投資收益在金額上已經(jīng)抵銷(xiāo)東方 公司尚未實(shí)現(xiàn)的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)，東方公司的利潤(rùn)總額是正確的。

需要說(shuō)明的是，這樣處理盡管有上述理由，但是東方公 司個(gè)別利潤(rùn)表確實(shí)存在投資收益偏小、 營(yíng)業(yè)利潤(rùn)偏大的問(wèn) 題，即東方公司利潤(rùn)總額沒(méi)有問(wèn)題而利潤(rùn)結(jié)構(gòu)存在問(wèn)題。

總結(jié)： 投資方利潤(rùn)虛增88，被投資方存貨虛增88

調(diào)減88長(zhǎng)投：被投資方凈資產(chǎn)虛增88

調(diào)減88投資收益：存在問(wèn)題，因?yàn)楸煌顿Y方的利潤(rùn)沒(méi)有虛增

二、順流交易在 2016 年合并報(bào)表中的處理。

由于西北公司的個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表不能納入東方公司合并 財(cái)務(wù)報(bào)表，?

西北公司虛增的存貨價(jià)值不能通過(guò)合并工作底 稿中的抵銷(xiāo)分錄調(diào)減，

只能如前所述，分析西北公司虛增的 存貨對(duì)東方公司的影響，?

在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中將此影響予以 反映。

在東方公司的個(gè)別報(bào)表中，已經(jīng)通過(guò)對(duì)西北公司長(zhǎng)期 股權(quán)投資的賬面價(jià)值調(diào)減來(lái)反映西 北 公司 存 貨 虛增 的 價(jià) 值。?

所以，需要在合并工作底稿中處理另一個(gè)問(wèn)題，

即要調(diào) 減東方公司營(yíng)業(yè)收入和營(yíng)業(yè)成本， 并將東方公司個(gè)別利潤(rùn) 表中調(diào)減的投資收益轉(zhuǎn)回，

這樣，東方公司的利潤(rùn)結(jié)構(gòu)恢復(fù) 正常，解決在個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中結(jié)構(gòu)不合理的問(wèn)題。

借：營(yíng)業(yè)收入 2 56 貸：營(yíng)業(yè)成本 1 68 投資收益 88

總結(jié)： 我們期待的調(diào)整分錄：

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 256 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 168 長(zhǎng)投 88

但是個(gè)別報(bào)表中已經(jīng)有了 借：投資收益 88 貸：長(zhǎng)投 88

所以變成上訴形式

————————逆流交易案例分析——————

東方公司持有西北公司 40%的股份，對(duì)西北公 司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)和財(cái)務(wù)決策有重大影響。 2016 年 10 月 15 日， 西北公司向東方公司出售一批商品，成本為 420 萬(wàn)元，售價(jià) 為 640 萬(wàn)元。 假定不考慮所得稅的相關(guān)影響。 東方公司購(gòu)入 的這批商品作為存貨核算， 到 2016 年末仍沒(méi)有向外部獨(dú)立 第三方出售該批商品。 另外，東方公司對(duì) A 公司具有控制權(quán)， A 公司為東方公司的子公司，東方公司需要編制合并報(bào)表。 可以看出，西北公司向東方公司出售商品，是逆流交易，因 此，東方公司對(duì)該項(xiàng)逆流交易要在東方公司的個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表和 合并財(cái)務(wù)報(bào)表中消除其產(chǎn)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益的影響。

一、逆流交易在 2016 年度個(gè)別報(bào)表中反映。

1.還原交易： 西北公司： 借：營(yíng)業(yè)成本 420 貸：庫(kù)存商品 420

借：銀行存款 640 貸： 主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 640 年末結(jié)轉(zhuǎn)利潤(rùn)220

東方公司： 借：庫(kù)存商品 640 貸：銀行存款 640

2.調(diào)整： 借：投資收益 88 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——— 損益調(diào)整 88

分析： 從東方公司和西北公司這個(gè)大整體看，該逆流交 易商品并未出售給外部獨(dú)立第三方，?

內(nèi)部交易的損益并沒(méi) 有實(shí)現(xiàn)， 即西北公司不應(yīng)確認(rèn) 220 萬(wàn)元的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)，

?東方 公司也不應(yīng)確認(rèn) 88 萬(wàn)元（220×40%）的投資收益，

當(dāng)然也就 不應(yīng)該調(diào)整對(duì)西北公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。在具體看以下分錄：

東方與40%的西北看成一個(gè)整體，如果編制二者合并報(bào)表把還原的分錄合并得到以下分錄，即整體角度下虛增的部分：

借：存貨 220*0.4=88 主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 420*0.4=168 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 640*0.4=256

所以我們的目標(biāo)是在東方公司與西北公司編制的單行合并報(bào)表（也就是東方公司的個(gè)別報(bào)表）中抵消這些分錄

此外我們要理解權(quán)益法下投資方與被投資方實(shí)行的是單行合并，

即對(duì)于投資企業(yè)與聯(lián)營(yíng)、合營(yíng)企業(yè)合并后整體企業(yè)的資產(chǎn)增加或減少(包括虛增)，

不 能直接增減相應(yīng)的資產(chǎn)，而只能通過(guò)對(duì)投資企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整的方式進(jìn)行反映；

同理，對(duì)于投資企業(yè)與聯(lián)營(yíng)、合營(yíng)企業(yè)合并后整體利潤(rùn)的增加或減少(包括虛增)，也只能通過(guò)對(duì)投資企業(yè)投資收益賬面價(jià)值的調(diào)整進(jìn)行反映。

知道這個(gè)之后，我們繼續(xù)

(1)對(duì)投資企業(yè)東方公司調(diào)減投資收益 88 萬(wàn)元的理解：

由于逆流交易產(chǎn)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部損益， 包含在被投資企業(yè)西北公 司的 2016 年度利潤(rùn)中，因此投資企業(yè)東方公司確認(rèn)投資收益 時(shí)，

將其從被投資企業(yè)西北公司的賬面利潤(rùn)中予以扣除。

(2)對(duì)投資方東方公司調(diào)減長(zhǎng)期股權(quán)投資 88 萬(wàn)元的理解：

在 東方公司和西北公司組成的這個(gè)整體里， 西北公司 40%的股 權(quán)歸屬于東方公司，?

東方公司從西北公司處購(gòu)買(mǎi)這批商品真實(shí)成本應(yīng)當(dāng)?shù)扔?0%是從西北公司的其他投資者 那里購(gòu)入的，

應(yīng)按其購(gòu)買(mǎi)價(jià) 384 萬(wàn)元（640×60%）入賬；

余下的 40%部分是與自己交易， 只不過(guò)是該批商品的存放地點(diǎn)發(fā)生 了變化，應(yīng)按其成本 168 萬(wàn)元（420×40%）入賬。

即真實(shí)成本384 萬(wàn)元（640×60%）+ 168 萬(wàn)元（420×40%）=552萬(wàn) 虛增成本=640-552=88萬(wàn)

這樣分析后，應(yīng)該是存貨調(diào)減 88 萬(wàn)元，即分錄應(yīng)該是：

借：投資收益 88貸：存貨 88

而東方公司的個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表沒(méi)有對(duì)虛計(jì) 88 萬(wàn)元存貨進(jìn)行調(diào)整，

而是根據(jù)權(quán)益法的單行合并調(diào)減了對(duì)西北公司的“長(zhǎng)期股權(quán)投資”88 萬(wàn)元。?

可這樣同時(shí)又出現(xiàn)了另一個(gè)問(wèn)題，即按照權(quán)益法的處理原則，

東方公司按照其持股比例所享有的西北公司的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)并未實(shí)際減少，

而上面的處理調(diào)整后，東方公司個(gè)別 財(cái)務(wù)報(bào)表中的“長(zhǎng)期股權(quán)投資”少計(jì) 88 萬(wàn)元。

也就是說(shuō)，東方公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中存貨價(jià)值虛增 88 萬(wàn)元，

?長(zhǎng)期股權(quán)投資少計(jì)88萬(wàn)元，當(dāng)然，東方公司的資產(chǎn)總額沒(méi)有影響。

總結(jié)： 被投資方虛增88利潤(rùn)；投資方虛增88存貨

調(diào)減投資收益：被投資方利潤(rùn)虛增了，所以要調(diào)減相應(yīng)的投資收益

調(diào)減長(zhǎng)期股權(quán)投資：本身是又問(wèn)題的，因?yàn)楸煌顿Y方凈資產(chǎn)沒(méi)有虛增，但是為了個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中長(zhǎng)期股 權(quán)投資賬面價(jià)值的增減變化與其確認(rèn)的投資收益保持一致，做出妥協(xié)

二、逆流交易在 2016 年?yáng)|方公司合并報(bào)表中的反映。

東 方公司需要編制合并報(bào)表，站在東方公司與其子公司 A 公 司組成的一體的立場(chǎng)上，

?要體現(xiàn)實(shí)質(zhì)重于形式的原則來(lái)反映會(huì)計(jì)信息。

此時(shí)，既然甲企業(yè)已經(jīng)需要對(duì)外編制完全合并財(cái)務(wù)報(bào)表，

并且虛增的存貨體現(xiàn)在甲企 業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表上，

能夠進(jìn)入“完全合并財(cái)務(wù)報(bào)表”的范圍。

那么 應(yīng)該通過(guò)真正抵銷(xiāo)存貨而非替代性的長(zhǎng)期股權(quán)投資來(lái)實(shí)現(xiàn)抵銷(xiāo)虛增資產(chǎn)的目的。?

而對(duì)于虛增的營(yíng)業(yè)收入與營(yíng)業(yè)成本，由于聯(lián)營(yíng)、合營(yíng)企業(yè)的 報(bào)表仍然不并入“完全合并財(cái)務(wù)報(bào)表”而只有繼續(xù)以投資收 益的抵銷(xiāo)來(lái)替代，不用恢復(fù)已經(jīng)抵銷(xiāo)的投資收益。

抵銷(xiāo)東方公司個(gè)別報(bào)表中存貨賬面價(jià)值中包 含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益 88 萬(wàn)元，

同時(shí)調(diào)增對(duì)西北公司的 長(zhǎng)期股權(quán)投資。

因此，上面提到的在東方公司個(gè)別報(bào)表中存 貨虛增 88 萬(wàn)元、而長(zhǎng)期股權(quán)投資少計(jì) 88 萬(wàn)元，得以在合并 報(bào)表中正確反映，

?這樣就理解了東方公司在合并工作底稿 中進(jìn)行如下項(xiàng)目的調(diào)整業(yè)務(wù)：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 88貸：存貨 88

以上就是順流和逆流的案例分析，您可以看看

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