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目前我國大部分零售商利潤構(gòu)成情況是：商品進銷差價、供應(yīng)商合同扣點及其他渠道收費。其中，向供應(yīng)商收取服務(wù)費占了收費的一定比重。從實際情況看，零售商的賣場資源有限，供應(yīng)商的同類商品在市場上處于競爭狀態(tài)，零售商建立一個平臺，在讓供應(yīng)商盡可能占有大化的市場份額的同時收取一定的服務(wù)費用，實現(xiàn)雙方共贏，是十分合理的。但是，在“營改增”之后，零售商向供應(yīng)商收取的費用是否應(yīng)該納入“營改增”，在實踐中遇到了很多爭議。筆者認為，“營改增”之后，有關(guān)零售企業(yè)的政策問題還需要仔細考慮諸多細節(jié)。 商業(yè)零售企業(yè)的主要作用是組織商品的流通，通過商品的購進、儲存和銷售等經(jīng)營活動將商品從生產(chǎn)環(huán)節(jié)向消費者轉(zhuǎn)移，主要以繳納增值稅為主。但同時也會發(fā)生一些營業(yè)稅應(yīng)稅項目，如租賃服務(wù)費和貸款利息收入等。目前，零售商向供應(yīng)商收取的服務(wù)費主要有旺銷位置促銷陳列服務(wù)費、二級陳列服務(wù)費、印刷品宣傳服務(wù)費和店內(nèi)裝飾宣傳服務(wù)費等。 在“營改增”以前，零售商向供應(yīng)商收取的促銷費屬于勞務(wù)費收入，按“服務(wù)業(yè)—其他服務(wù)業(yè)”稅目，5%的稅率繳納營業(yè)稅。在“營改增”后，有些稅務(wù)機關(guān)要求零售商將收取的供應(yīng)商費用按表現(xiàn)形式，根據(jù)“營改增”后的“文化創(chuàng)意服務(wù)—廣告服務(wù)”或“鑒證咨詢服務(wù)—咨詢服務(wù)”繳納增值稅。 筆者在零售連鎖超市行業(yè)供職多年，一直從事零售業(yè)財務(wù)及稅務(wù)工作。在仔細研究零售行業(yè)收費后，發(fā)覺確定某項收入是否應(yīng)該納入“營改增”，關(guān)鍵看其經(jīng)營范圍或從事的經(jīng)營業(yè)務(wù)是否屬于應(yīng)稅服務(wù)項目。在“營改增”以前，經(jīng)稅務(wù)機關(guān)認定，按“服務(wù)業(yè)—其他服務(wù)”稅目繳納營業(yè)稅的“供應(yīng)商收費”，在“營改增”之后并不能找到相對應(yīng)的增值稅稅目。 零售行業(yè)既不屬于廣告業(yè)應(yīng)稅范疇，也不屬于鑒證咨詢服務(wù)類，所收取的費用完全基于提供勞務(wù)的對價(場地、統(tǒng)一標準化裝飾展示、專人管理等服務(wù)等衍生產(chǎn)品)。如果一味地要求零售企業(yè)按“文化創(chuàng)意服務(wù)—廣告服務(wù)”或“鑒證咨詢服務(wù)—咨詢服務(wù)”繳納增值稅，難免顯得生搬硬套，有失偏頗。 同時，“營改增”后，一些既有的稅收政策顯得有些“過時”。根據(jù)稅務(wù)總局發(fā)布的《關(guān)于商業(yè)企業(yè)向貨物供應(yīng)方收取部分費用征收流轉(zhuǎn)稅問題的通知》(國稅發(fā)〔2004〕136號，以下簡稱136號文件)，對商業(yè)企業(yè)向供貨方收取的與商品銷售量、銷售額無必然聯(lián)系，且商業(yè)企業(yè)向供貨方提供一定勞務(wù)的收入，例如進場費、廣告促銷費、上架費、展示費和管理費等，不屬于平銷返利，不沖減當期增值稅進項稅金，應(yīng)按營業(yè)稅的適用稅目和稅率征收營業(yè)稅。同時規(guī)定，商業(yè)企業(yè)向供貨方收取的與商品銷售量和銷售額掛鉤(如以一定比例、金額、數(shù)量計算)的各種返還收入，均應(yīng)按照平銷返利行為的有關(guān)規(guī)定沖減當期增值稅進項稅金，不征收營業(yè)稅。 根據(jù)上述規(guī)定，“與銷售有無必然聯(lián)系”，是確定課稅對象的標準。從136號文件本身來看，這一判斷標準相對簡單且，特別是在“營改增”后所暴露的矛盾就更為突出。以零售商收取費用為例，其業(yè)務(wù)的實質(zhì)，為供應(yīng)商提供場地、管理和宣傳配套服務(wù)，特別是配套服務(wù)，是基于零售商本身的影響力和顧客熟知度的優(yōu)勢，借助現(xiàn)代化的傳播媒介達到推介產(chǎn)品的效果。需要注意的是，配套服務(wù)完全基于零售行業(yè)提供的場地和勞務(wù)的基礎(chǔ)上，無法以單獨的形式存在，不可據(jù)此判斷配套服務(wù)就屬于現(xiàn)代服務(wù)業(yè)中的廣告服務(wù)。因此，在判斷時應(yīng)將增值稅應(yīng)稅項目和營業(yè)稅應(yīng)稅項目區(qū)分課稅，不能只憑該項收費業(yè)務(wù)的某一部分涉及“營改增”，就判定該項收費業(yè)務(wù)納入“營改增”范圍，應(yīng)綜合考慮業(yè)務(wù)的實質(zhì)，稅收應(yīng)遵循實質(zhì)課稅原則。 值得注意的是，136號文件第二條明確指出“商業(yè)企業(yè)向供貨方收取的各種收入，一律不得開具增值稅專用發(fā)票。”。這意味著零售企業(yè)無論是否納入“營改增”范圍，一律不得開具增值稅專用發(fā)票給供應(yīng)商。從稅制的角度來說，這有悖增值稅“環(huán)環(huán)征收、層層抵扣”以及“憑票扣稅”的設(shè)計原則，同時造成在生產(chǎn)和銷售環(huán)節(jié)的增值稅重復(fù)征稅——零售企業(yè)已繳納增值稅，但供應(yīng)商因無法取得增值稅專用發(fā)票而無法抵扣進項稅額。 對于供應(yīng)商而言，零售商除了能為其提供商品的正常銷售途徑外，還提供了多樣化的場地用于促銷、推介和展示服務(wù)，并任由供應(yīng)商選擇，進而帶動新產(chǎn)品的推廣，提高商品銷售市場占有率。比如，選擇優(yōu)勢區(qū)域陳列商品的“旺銷位置促銷陳列服務(wù)”;在收銀柜臺區(qū)域、電梯、門廳等區(qū)域進行的“二級陳列服務(wù)”;“通道服務(wù)”和“印刷品宣傳服務(wù)”等等。作為享受這些服務(wù)的對價，零售商向供應(yīng)商收取一定的費用。 筆者認為，零售商獲得的“平銷返利”或“服務(wù)費用”應(yīng)納何種稅，主要看零售商是否為供應(yīng)商提供了上述勞務(wù)，收取費用為提供服務(wù)的對價。如果屬于營業(yè)稅的征稅范圍，應(yīng)按規(guī)定計算繳納營業(yè)稅。如果沒有提供相應(yīng)勞務(wù)，而是以商品服務(wù)、宣傳廣告等名義收取各項費用，則屬于供應(yīng)商通過返還資金方式，彌補商業(yè)企業(yè)的損失或給予商業(yè)企業(yè)的獎勵，應(yīng)按規(guī)定，依所購貨物適用的增值稅稅率，計算、沖減收到返利當期的增值稅進項稅額。但是，現(xiàn)有政策對此并沒有明確規(guī)定。 截至目前，“營改增”已在我國所有地區(qū)推行實施，但商業(yè)零售行業(yè)覆蓋面更廣，為了更好地解決當前的矛盾關(guān)系，筆者希望有關(guān)部門能夠重視當前零售行業(yè)所面臨的困境，研究解決當前“營改增”政策與現(xiàn)行有效的政策之間的矛盾，在稅收政策層面上理順供應(yīng)商與零售商的關(guān)系。