美國注冊會計師協(xié)會關注委托人與代理人的問題

　　近日，美國注冊會計師協(xié)會（AICPA）下屬的財務報告執(zhí)行委員會（FinREC）在一封致美國財務會計準則委員會（FASB）的評論信中，對FASB發(fā)布的《會計準則更新（ASU）第810號主題——委托人與代理人分析》（Topic 810）的修訂議案所面臨的執(zhí)行問題深表關注。

　　2011年11月3日，F(xiàn)ASB發(fā)布了Topic 810的修訂議案，要求在合并分析時，對于非控股股東擁有的廢黜權和參與權的評估進行了修訂。同時，上述更新將對一般合伙人是否控制有限責任合伙企業(yè)的相關判斷標準進行修訂。此項修訂將對合伙制以及類似性質的報告實體的財務報告產(chǎn)生的深遠影響。此項修訂要求所有公司評估其是否需要合并其它實體，而那些涉及“協(xié)議控制”（variable-interest entities ）的公司受到影響的影響程度將會。

　　此外，F(xiàn)inREC認同去年出臺的更新將會提高分別按照美國公認會計準則（U.S.GAAP）和國際會計準則（IFRS）編制的財務報告的可比性。與此同時，F(xiàn)inREC也支持FASB旨在減少FAS第167號公告和FASB第46號解釋的修訂案（FIN 46（R），現(xiàn)歸于FASB 會計準則匯編第810號主題——合并準則）關于評估非控股股東擁有的廢黜權和參與權之間存在差異的做法。

　　總的來說，F(xiàn)inREC支持更新議案將判斷決策者是作為委托人還是代理人的評估流程納入準則更新之中。雖然FinREC贊同準則更新所做出的結論，即定量分析改進了目前U.S.GAAP對協(xié)議控制的合并指引中列舉的合并判斷條件，但是FinREC在評論信中對其實際操作中所帶來的挑戰(zhàn)深表關切。

　　FinREC主席理查德·保羅（Richard Paul）在一次電話訪談中認為，總體來看，修訂議案的出發(fā)點是好的，不過FinREC也在厘清頭緒，以期實現(xiàn)更好的應用一致性。他說：“我認為FASB之所以推遲發(fā)布修訂議案，是因為某些類型的實體存有一些未曾預料的情況，而正是我們需要探究的地方。”

　　保羅表示，此封評論信中至為重要的建議就是，F(xiàn)inREC請求FASB重新考慮實體在分析其他各方是委托人還是代理人時所擁有的權利狀況。FinREC表示，如果贖回權的功能等同于清算權的話，那么實體應當將贖回權視同為清算權并進行合并評估，在某些情況下，F(xiàn)inREC認為贖回權實質等同于清算權，兩者并無差異。

　　與此同時，F(xiàn)inREC對執(zhí)行指引中列舉的實例提出了如下意見：盡管更新議案特別提到了贖回權，但是它并未在結論以及委托人和代理人分析時提及影響贖回權的因素。因此，F(xiàn)inREC建議FASB將贖回權影響分析的討論加入到所列舉的實例之中。

　　此外，F(xiàn)inREC對如何定義“協(xié)議控制”提出了建議，要求FASB提供一般合伙人在收取基于權益的績效費用的情況下，對委托人和代理人進行分析的實例。FinREC建議，如果系列基金被認定為“協(xié)議控制”，那么FASB需要考慮，這些基金是否需要與其他在“協(xié)議控制”企業(yè)中擁有可變利益的實體一樣，需要對相關的有用信息進行披露。同時，F(xiàn)inREC希望FASB能考慮那些可能會受到影響的多雇主養(yǎng)老金計劃。

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