一、租賃的會計分類觀
從會計角度對租賃的分類基本是按租賃的目的進行的，其中有代表性的是國際會計準(zhǔn)則和美國會計準(zhǔn)則的分類。
�。ㄒ唬﹪H會計準(zhǔn)則對租賃的分類
國際會計準(zhǔn)則以與租賃資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的風(fēng)險和報酬歸屬于出租人或承租人的程度為標(biāo)準(zhǔn)，將租賃分為融資租賃和經(jīng)營租賃兩大類。融資租賃，指實質(zhì)上轉(zhuǎn)移了與資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部風(fēng)險和報酬的租賃。至于所有權(quán)，最終可能轉(zhuǎn)移，也可能不轉(zhuǎn)移。通常，租賃如具有下列情況之一，應(yīng)認(rèn)定為融資租賃：
�。�1）在租賃期結(jié)束時，資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)讓給承租人；
�。�2）承租人有購買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán)，其購價預(yù)計將遠(yuǎn)低于行使選擇權(quán)時租賃資產(chǎn)的公允價值，因而在租賃開始日就可合理確定承租人將會行使這項選擇權(quán)；
�。�3）即使資產(chǎn)的所有權(quán)不轉(zhuǎn)讓，但是租賃期占資產(chǎn)使用壽命的大部分；
�。�4）在租賃開始日，最低租賃付款額的現(xiàn)值幾乎相當(dāng)于租賃資產(chǎn)的公允價值；
（5）租賃資產(chǎn)性質(zhì)特殊，以至于如果不作較大修改，只有承租人才能夠使用。除上述情況以外，以下某一情形或某幾種情形下，也可以將租賃認(rèn)定為融資租賃：
�。�1）如果承租人撤銷該租賃，則撤銷所導(dǎo)致的出租人的損失由承租人承擔(dān)；
�。�2）資產(chǎn)余值的公允價值波動形成的利得或損失歸承租人（例如，以相當(dāng)于租賃結(jié)束時讓售價格的絕大部分金額作為租金返還）；
�。�3）承租人能以大大低于市場租價的租金繼續(xù)租賃至下一期間。沒有滿足以上標(biāo)準(zhǔn)的租賃，則認(rèn)定為經(jīng)營租賃。
（二）美國會計準(zhǔn)則對租賃的分類
1.承租人角度
美國會計準(zhǔn)則從承租人角度將租賃分為資本租賃和經(jīng)營租賃兩類。如果在租賃開始日符合以下4條標(biāo)準(zhǔn)中的一條或多條，則將其認(rèn)定為資本租賃：
（1）租賃期結(jié)束時，資產(chǎn)所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人；
�。�2）租賃包含有優(yōu)惠購買選擇權(quán)；
�。�3）租賃期不短于租賃資產(chǎn)的預(yù)計經(jīng)濟壽命的75%；
�。�4）在租賃期開始時最低租賃付款額（不包括履約成本，例如保險費、維修費和出租人支付的稅金，以及由履約成本所產(chǎn)生的任何利潤）的現(xiàn)值不小于在租賃開始日出租人的租賃資產(chǎn)的公允價值減去出租人保留的和預(yù)期會實現(xiàn)的任何相關(guān)投資減免稅后的余額的90%.不滿足以上4條標(biāo)準(zhǔn)的租賃，認(rèn)定為經(jīng)營租賃。
2.出租人角度
美國會計準(zhǔn)則從出租人角度將租賃分為銷售型租賃、直接融資租賃、杠桿租賃和經(jīng)營租賃四類。銷售型租賃，顧名思義，指具有銷售性質(zhì)的租賃，即租賃開始日租賃資產(chǎn)的公允市價或最低租賃付款額的現(xiàn)值大于或小于資產(chǎn)的成本或賬面價值。如果租賃在滿足上述承租人資本租賃的4條標(biāo)準(zhǔn)之一的同時，還滿足以下2條標(biāo)準(zhǔn)，則認(rèn)定為銷售型租賃：
�。�1）最低租賃付款額的收賬可能性能夠合理估計；
�。�2）應(yīng)由出租人負(fù)擔(dān)的成本金額不存在重大不確定性。否則，認(rèn)定為經(jīng)營租賃。直接融資租賃的標(biāo)準(zhǔn)與銷售型租賃基本相同，惟一的區(qū)別是直接融資租賃不會在租賃開始日對出租人產(chǎn)生銷售損益。換言之，在租賃開始日，租賃資產(chǎn)的公允價值，等于其成本或賬面價值。杠桿租賃則指滿足以下標(biāo)準(zhǔn)的租賃：
�。�1）租賃至少涉及三方當(dāng)事人：承租人、長期貸款人、出租人（通常稱為權(quán)益參與人）；
�。�2）長期貸款人提供的融資是無追索權(quán)的，就如提供給出租人一般性貸款一樣；
�。�3）出租人的凈投資在投資完成后的前幾年會減少，在租賃期滿前的后幾年又會增加。
�。ㄈ┪覈鴷嫓�(zhǔn)則對租賃的分類
我國會計準(zhǔn)則將租賃分為融資租賃和經(jīng)營租賃，按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第21號——租賃》的規(guī)定，滿足以下一項或數(shù)項標(biāo)準(zhǔn)的租賃，屬于資本化租賃（準(zhǔn)則稱為融資租賃）：
�。�1）在租賃期屆滿時，租賃資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人；
（2）承租人有購買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán)；
�。�3）租賃期占租賃資產(chǎn)可使用年限的大部分（通常解釋為等于或大于75%）；
�。�4）就承租人而言，租賃開始日最低租賃付款額的現(xiàn)值幾乎相當(dāng)于租賃開始日資產(chǎn)原賬面價值；就出租人而言，租賃開始日最低租賃收款額的現(xiàn)值幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)原賬面價值；
�。�5）租賃資產(chǎn)性質(zhì)特殊，如果不作重新改制，只有承租人才能使用。除資本化租賃以外的租賃，全部歸入費用化租賃（準(zhǔn)則稱為經(jīng)營租賃）。
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從上述分類可以看出，國際會計準(zhǔn)則對租賃的分類屬于原則性的規(guī)定，沒有具體的量化分類標(biāo)準(zhǔn)，對融資租賃的界定范圍比較寬泛。與國際會計準(zhǔn)則相比，美國會計準(zhǔn)則對融資租賃界定范圍較窄，有明確的量化分類標(biāo)準(zhǔn)。我國會計準(zhǔn)則對租賃分類，前四條借鑒了美國會計準(zhǔn)則對租賃分類的標(biāo)準(zhǔn)，第五條借鑒了國際會計準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定。
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從會計的角度看，租賃準(zhǔn)則著重解決三個問題，
一是承租人對租入資產(chǎn)入賬價值的確定和融資費用的分?jǐn)倖栴}；
二是出租人租賃收入的分配問題；
三是售后租回交易中售價與租賃資產(chǎn)賬面價值差額的處理。會計對租賃進行分類的目的，是將一部分租賃計入資產(chǎn)負(fù)債表而另一部分不計入，分類的基本原則是根據(jù)大部分收益和相應(yīng)風(fēng)險是否已經(jīng)轉(zhuǎn)移來判定。會計對租賃的分類，是為了決定是否需要按照資本化列報，它是一種事后的分類，必須分為資本化和當(dāng)期費用法兩類，不能有混合租賃，混合租賃必須被人為地歸入費用化租賃或資本化租賃。由此可見，會計上區(qū)分“經(jīng)營租賃”和“融資租賃”，主要目的是分別規(guī)定記入損益的方式，準(zhǔn)確地說，應(yīng)稱為“費用化租賃”和“資本化租賃”。
二、租賃的稅務(wù)分類觀
�。ㄒ唬┟绹�稅法的相關(guān)規(guī)定
以美國為代表的一些國家，稅法強調(diào)區(qū)分真實租賃和分期付款銷售，限制真實租賃的范圍，范圍外的真實租賃都需按購買處理。真實租賃是稅法認(rèn)可的租賃，租賃費可以直接在支付時作為扣除項目。美國稅務(wù)署規(guī)定，真實租賃的主要條件如下：
�。�1）租賃期（包括以固定租金率的任何延期或續(xù)租）不得超過租賃合同簽訂時資產(chǎn)預(yù)計使用壽命的80%，而且剩余的使用年限不能少于一年；
�。�2）租賃到期時資產(chǎn)的預(yù)計殘值至少為租賃開始時價值的20%；
（3）承租人或其他相關(guān)者都沒有權(quán)利以確定的固定價格購買該資產(chǎn)，但是，可以給予承租人按照公允市場價值購買該資產(chǎn)的權(quán)利；
�。�4）承租人或其他相關(guān)者都不能支付任何資產(chǎn)的價款或為該資產(chǎn)任何一部分進行擔(dān)保，即承租人除了租賃付款外不能對租賃資產(chǎn)進行任何投資；
�。�5）租賃資產(chǎn)不能是“限制使用資產(chǎn)”，即租賃期滿時設(shè)備只能由承租者或相關(guān)者使用。
由于多數(shù)租賃業(yè)務(wù)是以避稅為目的的，因此稅務(wù)當(dāng)局對真實租賃做了條件限定，只有全部滿足規(guī)定條款的租賃合同，才可以直接扣除租賃費，并稱之為稅務(wù)導(dǎo)向租賃。只要有一條不符合規(guī)定的，都將被稅務(wù)當(dāng)局視為事實銷售或稱為“非稅務(wù)導(dǎo)向租賃”，有關(guān)資產(chǎn)將按分期付款購買的稅務(wù)規(guī)定處理，即資產(chǎn)耗用或銷售時才能作為扣除項目。
�。ǘ┪覈惙ǖ南嚓P(guān)規(guī)定
按照我國稅法現(xiàn)行規(guī)定，首先要區(qū)分經(jīng)營租賃和融資租賃，然后規(guī)定相關(guān)租賃租金的稅務(wù)扣除辦法。按照現(xiàn)行稅法規(guī)定，符合下列條件之一的租賃為融資租賃：
�。�1）在租賃期滿時，租賃資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)讓給承租方；
�。�2）租賃為資產(chǎn)使用年限的大部分（75%或以上）。稅法還規(guī)定，以經(jīng)營租賃方式租入固定資產(chǎn)而發(fā)生的租賃費，可以據(jù)實扣除。融資租賃的租賃費不得直接扣除，承租方的手續(xù)費以及安裝交付使用后支付的利息等可以在支付時直接扣除。以融資租賃方式租入的固定資產(chǎn)可以按規(guī)定提取折舊，折舊政策與承租人自有固定資產(chǎn)相同。
�。ㄈ┪覈惙ㄅc美國稅法對租賃規(guī)定的比較
我國稅法與美國稅法相比主要有兩點不同：
�。�1）美國稅法的規(guī)定主要區(qū)分真實租賃與非租賃（分期付款購買），我國稅法的規(guī)定主要區(qū)分經(jīng)營租賃和融資租賃。
�。�2）美國稅法規(guī)定“同時”滿足有關(guān)條件的被認(rèn)定為租賃，租賃費可以在支付時抵稅。我國規(guī)定符合“條件之一”者為融資租賃，融資租賃費不可以在支付時抵稅。但兩國稅法對租賃的規(guī)定從實質(zhì)看是一致的，各國稅法對租賃的分類主要都是解決如何區(qū)分真實租賃與分期付款銷售的問題。
三、租賃的財務(wù)分類觀
財務(wù)決策中，租賃分為經(jīng)營租賃和融資租賃，對其進行財務(wù)分類的關(guān)鍵要看其屬于經(jīng)營活動還是屬于籌資活動。
�。ㄒ唬┴攧�(wù)分類觀下的經(jīng)營租賃
典型的經(jīng)營租賃是指短期、可撤銷、不完全補償?shù)拿赓U。這種租賃，對于出租人來說，是關(guān)于如何使用該資產(chǎn)的決策，包括自己使用還是出租以及出租給哪一個承租人等，屬于經(jīng)營活動，并因此成為“經(jīng)營租賃”。對于承租人來說，是一個關(guān)于購置還是租入的決策。經(jīng)營租賃是短期租賃，租賃期明顯短于租賃資產(chǎn)的經(jīng)濟壽命期，由出租者承擔(dān)與租賃資產(chǎn)有關(guān)的主要風(fēng)險，例如，租賃資產(chǎn)的閑置風(fēng)險、租賃資產(chǎn)陳舊風(fēng)險、收益不確定風(fēng)險（承租人可能提前撤銷租賃）等，而承租人很少承擔(dān)持有資產(chǎn)的風(fēng)險。
�。ǘ┴攧�(wù)分類觀下的融資租賃
典型的融資租賃是指長期、不可撤銷、完全補償?shù)膬糇赓U。租賃期接近資產(chǎn)的經(jīng)濟壽命，出租人只是承擔(dān)違約風(fēng)險，即承租人違約導(dǎo)致無法收回租金的風(fēng)險，但與租賃資產(chǎn)有關(guān)的持有資產(chǎn)的風(fēng)險已經(jīng)轉(zhuǎn)移給承租人。對于承租人來說，除了需要分期支付租金，承擔(dān)財務(wù)風(fēng)險外，還要承擔(dān)與租賃資產(chǎn)有關(guān)的主要風(fēng)險。
四、結(jié)語
我國的稅法、會計準(zhǔn)則及財務(wù)中均使用了“經(jīng)營租賃”和“融資租賃”的術(shù)語，但實際上，財務(wù)上的經(jīng)營租賃、會計上的經(jīng)營租賃和稅務(wù)上的經(jīng)營租賃，含義不完全相同，因為它們分類的目的是不同的。財務(wù)上是為了決策，會計上是為了決定如何報告，稅務(wù)上是為了規(guī)定何時可以作為扣除項目。我國會計準(zhǔn)則不區(qū)分經(jīng)營租賃和費用化租賃、融資租賃和資本化租賃，把它們作為同義語使用。通常大部分經(jīng)營租賃屬于費用化租賃，大部分融資租賃屬于資本化租賃，但是嚴(yán)格說來它們是不同的概念，繞開資本化標(biāo)準(zhǔn)的融資租賃也可以費用化。例如具有經(jīng)常性的期限較長的經(jīng)營租賃實質(zhì)也是一種長期負(fù)債籌資方式，會成為表外融資工具。從企業(yè)財務(wù)管理來看，雖然租賃性質(zhì)的會計判斷會影響財務(wù)報表的資產(chǎn)、負(fù)債和利潤，但是財務(wù)分析人員把長期租賃都視為負(fù)債，不管它是否列入資產(chǎn)負(fù)債表。因此，利用租賃這種籌資方式時，掌握租賃的會計與稅務(wù)的有關(guān)處理規(guī)定，通過合理利用，不僅可以拓展企業(yè)籌資渠道，還可以達(dá)到合理避稅、降低企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險的目的。