三、關(guān)于三項(xiàng)收入的納稅銜接處理
新稅法從稅收實(shí)現(xiàn)角度考慮,將所得稅確認(rèn)利息收入、租金收入、特許權(quán)使用費(fèi)收入(以下簡(jiǎn)稱“三項(xiàng)收入”)的時(shí)點(diǎn)確定為合同約定的應(yīng)付款日,這與原稅法和財(cái)務(wù)核算對(duì)三項(xiàng)收入按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則確認(rèn)存在差異。因此文件規(guī)定,新稅法實(shí)施前已按其他方式計(jì)入當(dāng)期的三項(xiàng)收入,新稅法實(shí)施后,將該項(xiàng)收入總額減去以前年度已確認(rèn)收入后的余額,再按合同約定的應(yīng)付款日確認(rèn)當(dāng)期收入。
由于新稅法沒(méi)有按照權(quán)責(zé)發(fā)生制確認(rèn)三項(xiàng)收入,因此2008年及以后年度納稅申報(bào)時(shí),對(duì)上述三項(xiàng)收入的納稅調(diào)整應(yīng)反映在附表三《納稅調(diào)整明細(xì)表》第5行“未按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則確認(rèn)的收入”。
【例】某企業(yè)2007月年1月與承租人訂立租賃合同,自2007年1月~2009年12月出租房屋3年,每個(gè)月租金1萬(wàn),承租人于2009年12月一次性支付租金36萬(wàn)元。
1.企業(yè)的賬務(wù)處理
。1)2007年度~2009年度每年確認(rèn)收入時(shí)的賬務(wù)處理(一共3次)。
借:其他應(yīng)收款 12
貸:其他業(yè)務(wù)收入 12
。2)2009年收取租金收入時(shí)的賬務(wù)處理。
借:銀行存款 36
貸:其他應(yīng)收款 36
2.企業(yè)的納稅申報(bào)處理
2007年度企業(yè)所得稅納稅申報(bào),依據(jù)舊稅法將企業(yè)按權(quán)責(zé)發(fā)生制確認(rèn)的收入12萬(wàn)元并入應(yīng)納稅所得額,2008年度由于承租人不支付房租,因此稅收上不確認(rèn)收入,申報(bào)時(shí)應(yīng)將財(cái)務(wù)上確認(rèn)的12萬(wàn)元收入進(jìn)行納稅調(diào)減。附表三《納稅調(diào)整明細(xì)表》第5行“未按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則確認(rèn)的收入”填報(bào):第1列“賬載金額”12萬(wàn)元,第2列“稅收金額”0,第3列“調(diào)增金額”0,第4列“調(diào)減金額”12萬(wàn)元。2009年度由于合同約定承租人于6月支付房租36萬(wàn)元,納稅申報(bào)時(shí)按98號(hào)文件要求,按總收入36萬(wàn)元減去2007年度已確認(rèn)的12萬(wàn)元收入后的余額24萬(wàn)元確認(rèn)其2009年度租金收入。附表三《納稅調(diào)整明細(xì)表》第5行“未按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則確認(rèn)的收入”填報(bào):第1列“賬載金額”12萬(wàn)元,第2列“稅收金額”36萬(wàn)元,第3列“調(diào)增金額”24萬(wàn)元,第4列“調(diào)減金額”0。
四、關(guān)于以前年度職工福利費(fèi)余額的納稅處理
新稅法強(qiáng)調(diào)稅前扣除的職工福利費(fèi)是工資、薪金14%額度內(nèi)的實(shí)際發(fā)生額,因此新舊政策銜接中要求:2008年及以后年度發(fā)生的職工福利費(fèi),應(yīng)首先沖減2008年以前按照規(guī)定計(jì)提但尚未使用的職工福利費(fèi)余額,不足部分按新稅法規(guī)定扣除,仍有余額的,繼續(xù)留在以后年度使用。
【例】某企業(yè)執(zhí)行新準(zhǔn)則,2007年末有職工福利費(fèi)余額40萬(wàn)元,2008年扣除限額80萬(wàn)元,2008年職工福利費(fèi)發(fā)生100萬(wàn)元。
1.2008年度賬務(wù)處理
借:管理費(fèi)用——職工福利 100
貸:應(yīng)付職工薪酬——職工福利 100
借:應(yīng)付職工薪酬——職工福利 100
貸:銀行存款 100
2.納稅申報(bào)處理
。1)計(jì)算該企業(yè)2008年度應(yīng)沖減以前年度職工福利費(fèi)余額后,本年發(fā)生職工福利費(fèi)余額為100-40=60(萬(wàn)元),60萬(wàn)元小于扣除限額80萬(wàn)元,可在稅前扣除。
。2)2008年可以稅前扣除的職工福利費(fèi)為40+60=100(萬(wàn)元)。
。3)2008年度企業(yè)納稅申報(bào)時(shí),需要對(duì)準(zhǔn)予扣除的“稅收金額”進(jìn)行確認(rèn),上述計(jì)算中企業(yè)2008年度實(shí)際發(fā)生的100萬(wàn)元職工福利費(fèi)都可以在稅前扣除,因此“稅收金額”為100萬(wàn)元。附表三《納稅調(diào)整明細(xì)表》第23行“職工福利費(fèi)支出”填報(bào):第1列“賬載金額”100萬(wàn)元,第2列“稅收金額”60萬(wàn)元,第3列“調(diào)增金額”40萬(wàn)元。
五、關(guān)于以前年度職工教育經(jīng)費(fèi)余額的處理
文件規(guī)定,對(duì)于2008年以前已計(jì)提但尚未使用的職工教育經(jīng)費(fèi)余額,2008年及以后新發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)應(yīng)先從余額中沖減,仍有余額的,留在以后年度繼續(xù)使用。
六、關(guān)于工效掛鉤企業(yè)工資儲(chǔ)備基金的處理
對(duì)于原執(zhí)行工效掛鉤辦法的企業(yè)稅前扣除實(shí)際動(dòng)用的以前年度工資儲(chǔ)備,國(guó)稅發(fā)[2008]101號(hào)文件明確,原執(zhí)行工效掛鉤辦法的企業(yè),動(dòng)用以前年度工資儲(chǔ)備實(shí)際發(fā)放時(shí),可以進(jìn)行納稅調(diào)減。因此文件明確,原執(zhí)行工效掛鉤辦法的企業(yè),在2008年1月1日以前已按規(guī)定提取,但因未實(shí)際發(fā)放而未在稅前扣除的工資儲(chǔ)備基金余額,2008年及以后年度實(shí)際發(fā)放時(shí),可在實(shí)際發(fā)放年度企業(yè)所得稅前據(jù)實(shí)扣除。
【例】某執(zhí)行工效掛鉤的企業(yè),國(guó)資委批準(zhǔn)其2006年工效掛鉤額度為100萬(wàn)元,2006年當(dāng)年實(shí)際發(fā)放工資、薪金80萬(wàn)元,其中20萬(wàn)元做為工資儲(chǔ)備。2008年度該企業(yè)除實(shí)際發(fā)放當(dāng)年工資50萬(wàn)元外,一并發(fā)放2006年度工資儲(chǔ)備余額20萬(wàn)元。
1.該企業(yè)賬務(wù)處理:
2006年度提取時(shí):
借:管理費(fèi)用 100
貸:應(yīng)付工資 100
2006年度發(fā)放時(shí):
借:應(yīng)付工資 80
貸:銀行存款 80
2008年度對(duì)實(shí)際發(fā)放20萬(wàn)元工資儲(chǔ)備余額的處理:
借:應(yīng)付工資 20
貸:銀行存款 20
2.納稅申報(bào)處理
企業(yè)的賬務(wù)處理中2008年度實(shí)際發(fā)放的20萬(wàn)元工資儲(chǔ)備余額,在2006年度已經(jīng)計(jì)入費(fèi)用,由于沒(méi)有實(shí)際發(fā)放,在2006年度已作納稅調(diào)增。2008年實(shí)際發(fā)放時(shí)不再計(jì)入費(fèi)用,因此該企業(yè)2008年度利潤(rùn)總額中不包括此項(xiàng)費(fèi)用,應(yīng)在附表三中做納稅調(diào)減。附表三《納稅調(diào)整明細(xì)表》第22行“工資薪金支出”填報(bào):第1列“賬載金額”50萬(wàn)元,第2列“稅收金額”70(50+20)萬(wàn)元,第3列“調(diào)增金額”0,第4列“調(diào)減金額”20萬(wàn)元。