對工程結(jié)算直接記入“工程結(jié)算”科目，而并不是直接反映營業(yè)收入，在會計處理上是借：“應收賬款”，貸：“工程結(jié)算”（采取預收款方式的，在預收工程款時借：“銀行存款”，貸：“預收賬款”，工程結(jié)算時借：“預收賬款”，貸：“工程結(jié)算”）。
建造合同收入的確認時間有三種情況：
1．施工期跨越了一個或幾個會計年度的跨期工程且在資產(chǎn)負債表日尚未完工的建造合同，是在資產(chǎn)負債表日即12月31日確認當期已完工程部分的合同收入；
2．在以前會計年度開工，本年度完工以及在本年度開工本年度完工的建造合同，在合同完工的當期確認收入；
3．能夠確認的補償費用（即合同變更、索賠、獎勵等原因形成的追加收入）發(fā)生的當期。
對跨期工程且在資產(chǎn)負債表日尚未完工的建造合同確認收入又具體規(guī)定如下：
1、如果建造合同的結(jié)果能夠可靠地估計，企業(yè)應根據(jù)完工百分比法在資產(chǎn)負債表日確認合同收入。當期確認的合同收入=合同總收入×合同完工進度-以前會計年度累計已確認的收入。
2、如果建造合同的結(jié)果不能可靠地估計，企業(yè)不能采用完工百分比法確認合同收入，應區(qū)別以下兩種情況進行確認收入：
1）合同成本能夠收回的，合同收入根據(jù)能夠收回的實際合同成本加以確認。
2）合同成本不能收回的，不確認收入。合同成本能否收回，取決于客戶與建造承包商雙方能夠正常履行合同。如客戶破產(chǎn)或死亡、客戶的財務支付出現(xiàn)嚴重困難、或非常原因造成客戶的生產(chǎn)或生存環(huán)境嚴重惡化等情況；建造承包商不能保質(zhì)、保量、按期完成建造合同等，則意味著雙方不能正常履行合同，合同成本不能收回。
跨期工程在資產(chǎn)負債表日按合同完工進度或合同成本作會計分錄為借：“工程施工——毛利”、“主營業(yè)務成本”，貸：“主營業(yè)務收入”。在資產(chǎn)負債表日，對已完工程不管是否結(jié)算都應確認營業(yè)收入及成本。比如某項工程成本發(fā)生了1000萬元，會計判斷成本可以收回，因此即使雙方?jīng)]有進行結(jié)算，會計上也應按規(guī)定確認1000萬元的銷售收入、銷售成本。
那么，按照企業(yè)會計準則，對建造合同應于資產(chǎn)負債表日確認的營業(yè)收入，是否在稅收上也應當作為營業(yè)稅應稅收入的實現(xiàn)？而會計要求是配比原則，又應當如何進行會計處理？同時應不應當作為企業(yè)所得稅的應稅收入？
先分析營業(yè)稅，一般來講，營業(yè)稅規(guī)定納稅義務發(fā)生時間為收到營業(yè)收入款或取得索取營業(yè)收入款項憑據(jù)的當天。因建筑行業(yè)的特殊性，國家稅務總局對建筑行業(yè)的納稅時間制定了4種具體的規(guī)定：
1．實行合同完成后一次結(jié)算工程價款辦法的工程合同，為完成合同、施工單位與發(fā)包單位進行工程合同價款結(jié)算的當天；
2．實行旬末或月中預支、月終結(jié)算、竣工后清算辦法的工程項目，為月份終了與發(fā)包單位進行已完工程價款結(jié)算的當天；
3．實行按工程進度劃分不同階段、分段結(jié)算工程價款辦法的工程合同，為各月份終了與發(fā)包單位進行已完工程價款結(jié)算的當天；
4．實行其他結(jié)算方式的工程合同，為與發(fā)包單位結(jié)算工程價款的當天。
總之，對建筑業(yè)營業(yè)稅納稅義務的發(fā)生必須是發(fā)包方與承包方對工程進行了結(jié)算。如果對工程沒有結(jié)算，實際上也就是對承包方提供的勞務并未得到發(fā)包方的認可，承包方也就沒有取得索取營業(yè)收入款項的憑據(jù)，最終有可能發(fā)包方不付建設(shè)款。所以，雖然對雙方?jīng)]有結(jié)算會計上也應反映營業(yè)收入，但稅收上不應當作為營業(yè)稅納稅義務的實現(xiàn)。
顯然，對合同收入的確認，建造合同準則與營業(yè)稅的規(guī)定存在著時間性差異。由于會計上對收入確認時間與營業(yè)稅應稅收入確認的時間不同步，在稅金的計提上，筆者認為：可參照所得稅時間性差異的規(guī)定，引入“納稅影響會計法”的核算辦法，用“遞延稅款”科目進行過渡，既可保證會計核算的配比原則，又確保了會計信息的質(zhì)量要求。具體作法是：按已完工程量確認工程結(jié)算收入計算應計提的稅金借記“遞延稅款”，貸記“應交稅費”科目，“遞延稅款”待以后會計確認收入時再分期轉(zhuǎn)回。在轉(zhuǎn)回時作會計分錄為借：“營業(yè)稅金及附加”，貸：“遞延稅款”。稅金入庫時，借：“應交稅費”，貸：“銀行存款”。
【例】2007年初，甲建筑公司簽訂了一項總金額為10000000元的建造合同，為乙公司建造一座橋梁。工程已于2007年2月開工，將在2008年6月完工，預計工程總成本為8000000元。截至2007年12月31日，該項目已經(jīng)發(fā)生的成本為5000000元，預計完成合同還將發(fā)生成本3000000元，已結(jié)算并收到工程價款4000000元。假定營業(yè)稅率3%，不考慮其他稅費。
解答：1、發(fā)生成本時5000000元
借：工程施工 5000000
貸：應付職工薪酬（原材料等） 5000000
2、結(jié)算并收到工程價款4000000元，
借：銀行存款 4000000
貸：工程結(jié)算 4000000
借：遞延稅款 120000
貸：應交稅費——應交營業(yè)稅 120000
3、按完工百分比確認收入=5000000/8000000×10000000=6250000（元）
毛利=6250000-5000000=1250000（元）
計提營業(yè)稅=6250000×0.03=187500（元）
借：主營業(yè)務成本 5000000
工程施工——毛利 1250000
貸：主營業(yè)務收入 6250000
借：營業(yè)稅金及附加 187500
貸：遞延稅款 187500
4、繳納稅款120000元
借：應交稅費——應交營業(yè)稅 120000
貸：銀行存款 120000
再分析所得稅，根據(jù)（94）財法字第3號文規(guī)定：“建筑、安裝、裝配工程和提供勞務，持續(xù)時間超過1年的，可以按完工進度或完成的工作量確認收入的實現(xiàn)；為其他企業(yè)加工、制造大型機械設(shè)備、船舶等，持續(xù)時間超過1年的，可以按完工進度或完成的工作量確定收入的實現(xiàn)。”。所以，《企業(yè)會計準則第15號——建造合同》增加了使建造合同的結(jié)果不能可靠估計的不確定因素不復存在時，應當按照完工百分比法確認與建造合同有關(guān)的收入和費用的內(nèi)容。同時，準則關(guān)于建造合同結(jié)果能否可靠估計的規(guī)定與相關(guān)稅法規(guī)定存在的差異值得關(guān)注。
對于跨年度的建造合同，在資產(chǎn)負債表日建造合同的結(jié)果能夠可靠估計的，會計上按完工百分比法確認建造合同收入，稅法上按完工進度或完成的工作量確認收入，兩者的處理基本一致。但對于在資產(chǎn)負債表日建造合同的結(jié)果不能夠可靠估計的，會計上強調(diào)企業(yè)經(jīng)營中可能出現(xiàn)的風險，從謹慎性原則出發(fā)，根據(jù)預計已經(jīng)收回或?qū)⒁栈氐目铐椖軓浹a多少已經(jīng)發(fā)生的成本，確認部分、或者不確認建造合同收入；而稅法堅持權(quán)責發(fā)生制原則，不考慮企業(yè)的經(jīng)營風險，依然按完工進度確認建造合同收入。
【例】2007年初，甲建筑公司簽訂了一項總金額為10000000元的建造合同，為乙公司建造一座橋梁。工程已于2007年2月開工，將在2008年6月完工，預計工程總成本為8000000元。截至2007年12月31日，該項目已經(jīng)發(fā)生的成本為5000000元，預計完成合同還將發(fā)生成本3000000元，已結(jié)算工程價款4000000元，實際收到2500000元。2007年12月31日，甲公司得知乙公司2007年出現(xiàn)了巨額虧損，生產(chǎn)經(jīng)營發(fā)生嚴重困難，以后的款項很可能無法收回。假設(shè)不考慮城建稅和教育費附加，會計分錄以匯總數(shù)反映，所得稅稅率為25%，無其他納稅調(diào)整項目，預計未來有足夠的應納稅所得額予以抵扣相關(guān)的可抵扣暫時性差異。
甲公司的稅務處理：根據(jù)稅法規(guī)定，甲公司應按完工進度確認工程收入和成本。2007年，該項工程的完工進度為62.5%（5000000÷8000000），應確認收入6250000元（10000000×62.5%）、成本5000000元（8000000×62.5%）。
另外，甲公司取得建造收入應按“建筑業(yè)”稅目繳納營業(yè)稅。營業(yè)稅的計稅依據(jù)應為建造合同雙方結(jié)算的工程價款4000000元，應繳營業(yè)稅120000元（4000000×3%）。
2007年，稅務上確認建造合同所得1130000元（6250000－5000000－120000）。
甲公司的會計處理：根據(jù)新準則的規(guī)定，2007年12月31日，由于乙公司當年經(jīng)營發(fā)生嚴重困難，甲公司今后很難收到工程價款，屬于建造合同的結(jié)果不能可靠估計的情況，不能按完工百分比法確認合同收入。這時，甲公司只能將已經(jīng)發(fā)生的成本中能夠得到補償?shù)牟糠?500000元確認為收入，同時將發(fā)生的合同成本5000000元全部確認為當期費用。
實際發(fā)生合同成本時：
借：工程施工 5000000
貸：應付職工薪酬（原材料等） 5000000
結(jié)算工程價款時，
借：應收賬款 4000000
貸：工程結(jié)算 4000000
收到工程價款時，
借：銀行存款 2500000
貸：應收賬款 2500000
確認建造合同的收入、費用時，
借：主營業(yè)務成本 5000000
貸：主營業(yè)務收入 2500000
工程施工——毛利 2500000
計提營業(yè)稅時，
借：營業(yè)稅金及附加 120000
貸：應交稅費——應交營業(yè)稅 120000
2007年，會計上確認建造合同的收益-2620000元（2500000－5000000－120000）。
差異分析：2007年，對于此項建造合同，會計上確認收益-2620000元，稅務上確認所得1130000元，會計處理比稅務處理少計所得3750000元。因此，甲公司在申報2007年企業(yè)所得稅時，應調(diào)增應納稅所得額3750000元。這時，根據(jù)《企業(yè)會計準則第18號——所得稅》的規(guī)定，應當確認遞延所得稅資產(chǎn)937500元（3750000×25%）。
借：遞延所得稅資產(chǎn) 937500
貸：應交稅費——應交所得稅 937500