公司管理費(fèi)用業(yè)務(wù)招待費(fèi)中支出的禮品，根據(jù)原《增值稅暫行條例》的規(guī)定是視同銷售處理的，但根據(jù)新《增值稅暫行條例》的規(guī)定，用于交際應(yīng)酬的費(fèi)用是不可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的，那么是根據(jù)新條例的規(guī)定進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出還是視同銷售？如果是進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出是否就不再視同銷售？如果視同銷售適用什么稅率？是否可以像銷售舊固定資產(chǎn)那樣給一個(gè)優(yōu)惠稅率？
第一種觀點(diǎn)認(rèn)為：根據(jù)《增值稅暫行條例》第十條規(guī)定：“下列項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣：（一）用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購(gòu)進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)；《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十二條對(duì)此的解釋為：”條例第十條第（一）項(xiàng)所稱個(gè)人消費(fèi)包括納稅人的交際應(yīng)酬消費(fèi)。“可見(jiàn)，新條例下，將企業(yè)的交際應(yīng)酬消費(fèi)支出界定為個(gè)人消費(fèi)，因此要做進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出處理。
第二種觀點(diǎn)認(rèn)為：《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第四條規(guī)定：“單位或者個(gè)體工商戶的下列行為，視同銷售貨物：（八）將自產(chǎn)、委托加工或者購(gòu)進(jìn)的貨物無(wú)償贈(zèng)送其他單位或者個(gè)人。”因此對(duì)企業(yè)贈(zèng)送給其他單位和個(gè)人的禮品就視同銷售處理，計(jì)征增值稅。
第三種觀點(diǎn)認(rèn)為：《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第四條規(guī)定：“單位或者個(gè)體工商戶的下列行為，視同銷售貨物：（五）將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或者個(gè)人消費(fèi)；即用于個(gè)人消費(fèi)的貨物若是企業(yè)自產(chǎn)或委托加工的，應(yīng)當(dāng)做視同銷售處理，而企業(yè)外購(gòu)的不應(yīng)視同銷售貨物。因此，公司業(yè)務(wù)招待費(fèi)中列支的外購(gòu)禮品，在購(gòu)進(jìn)時(shí)，應(yīng)以含稅價(jià)全額計(jì)入管理費(fèi)用即可。既不視同銷售，禮品的進(jìn)項(xiàng)購(gòu)進(jìn)時(shí)計(jì)入了成本中，也不存在進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出的問(wèn)題。即公司業(yè)務(wù)招待費(fèi)中列支的外購(gòu)禮品無(wú)須考慮增值稅的問(wèn)題。
第四種觀點(diǎn)認(rèn)為：根據(jù)上述規(guī)定企業(yè)贈(zèng)送禮品應(yīng)做進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出處理，同時(shí)還要做視同銷售處理。
贊同第四種觀點(diǎn)理由。
《增值稅暫行條例》第十條規(guī)定，下列項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣：（一）用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購(gòu)進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)；《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十二條規(guī)定，條例第十條第（一）項(xiàng)所稱個(gè)人消費(fèi)包括納稅人的交際應(yīng)酬消費(fèi)。同時(shí)，第四條規(guī)定， 單位或者個(gè)體工商戶的下列行為，視同銷售貨物：將自產(chǎn)、委托加工或者購(gòu)進(jìn)的貨物無(wú)償贈(zèng)送其他單位或者個(gè)人。
業(yè)務(wù)招待費(fèi)中的禮品，同時(shí)存在這兩種情況，購(gòu)進(jìn)時(shí)，貨物屬于用于交際應(yīng)酬的，按規(guī)定不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，送給客戶或個(gè)人時(shí)，又符合視同銷售情形。這就是說(shuō)購(gòu)入的禮品，在贈(zèng)送給客戶或個(gè)人時(shí)，應(yīng)按規(guī)定計(jì)算繳納增值稅。現(xiàn)行增值稅之所以這樣規(guī)定，我認(rèn)為，將購(gòu)入的物品，為了開(kāi)展經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的需要，再作為禮品贈(zèng)送，其贈(zèng)送禮品的標(biāo)準(zhǔn)、對(duì)象、與經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)相關(guān)性的大小及該行為合法性等，在實(shí)際中不好劃分，也不利于稅務(wù)機(jī)關(guān)監(jiān)督管理，所以，將該項(xiàng)業(yè)務(wù)做視同銷售處理也符合稅法立法精神。
《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函[2008]828號(hào)）第二條規(guī)定，企業(yè)將資產(chǎn)移送他人的下列情形，因資產(chǎn)所有權(quán)屬已發(fā)生改變而不屬于內(nèi)部處置資產(chǎn)，應(yīng)按規(guī)定視同銷售確定收入：用于交際應(yīng)酬。
上項(xiàng)規(guī)定明確的是企業(yè)所得稅處理，這也和增值稅中的視同銷售處理是一致的，也符合立法的統(tǒng)一性。
在2009年4月24日，國(guó)家稅務(wù)總局在線訪談中，也對(duì)業(yè)務(wù)招待費(fèi)中的禮品，企業(yè)所得稅處理給予這樣解釋：《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第43條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出，按發(fā)生額60%扣除，但最高不超過(guò)銷售收入5‰；《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函[2008]828號(hào)）規(guī)定，企業(yè)將其資產(chǎn)用于交際應(yīng)酬，應(yīng)做視同銷售。對(duì)企業(yè)視同銷售行為中屬于外購(gòu)的資產(chǎn)，可按購(gòu)入時(shí)的價(jià)格確定銷售收入。根據(jù)以上規(guī)定，企業(yè)將外購(gòu)禮品用于業(yè)務(wù)招待在納稅申報(bào)時(shí)，第一，視同銷售行為中視同銷售收入應(yīng)在年度申報(bào)表附表三第2行作納稅調(diào)增，同時(shí)視同銷售成本在第21行作納稅調(diào)減。第二，按照業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出發(fā)生額60%，和銷售收入5‰部分，按照孰低原則確定準(zhǔn)予稅前扣除的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出，填入附表三第26行第2列。第三，將企業(yè)實(shí)際發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費(fèi)數(shù)額大于準(zhǔn)予稅前扣除的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出的數(shù)額填入附表三第26行第3列。
通過(guò)上述企業(yè)所得稅處理，我們得知，“視同銷售”的調(diào)整，最后應(yīng)歸集在企業(yè)所得稅申報(bào)表主表中的“營(yíng)業(yè)收入”一欄。通常情況下，這一欄的數(shù)字，都是計(jì)算繳納流轉(zhuǎn)稅的依據(jù)。
現(xiàn)在存在的問(wèn)題是，即使贈(zèng)送的禮品符合視同銷售情形，應(yīng)按什么稅率計(jì)算和繳納增值稅？又按什么價(jià)格作為計(jì)稅依據(jù)？
根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于部分貨物適用增值稅低稅率和簡(jiǎn)易辦法征收增值稅政策的通知》（財(cái)稅[2009]9號(hào)）文件規(guī)定，對(duì)購(gòu)入禮品按規(guī)定沒(méi)能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅再銷售的情形，沒(méi)有做出適用簡(jiǎn)易辦法征收的規(guī)定，我們認(rèn)為，在國(guó)家稅務(wù)總局對(duì)此未予明確稅務(wù)處理前， 對(duì)此應(yīng)根據(jù)公司適用的增值稅稅率計(jì)算繳納增值稅。如公司為增值稅一般納稅人，則為17%的稅率；如為增值稅小規(guī)模納稅人，則稅率為3%.其計(jì)稅依據(jù)，可參照國(guó)稅函[2008]]828號(hào)“屬于外購(gòu)的資產(chǎn)，可按購(gòu)入時(shí)的價(jià)格確定銷售收入。”
觀點(diǎn)：不應(yīng)視同銷售。
關(guān)于企業(yè)外購(gòu)招待用品（禮品）后無(wú)償贈(zèng)送給客戶是否要繳納增值稅的問(wèn)題，從原《增值稅暫行條例》及《實(shí)施細(xì)則》到新《增值稅暫行條例》及《實(shí)施細(xì)則》，這十幾年來(lái)一直爭(zhēng)論都沒(méi)有停止過(guò)�？峙逻@個(gè)問(wèn)題在各級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)的咨詢臺(tái)上也算是個(gè)“常客”了。產(chǎn)生這種情況的原因有三：第一是因?yàn)槠髽I(yè)在日常經(jīng)營(yíng)過(guò)程中外購(gòu)招待用品（禮品）后無(wú)償贈(zèng)送給客戶這種情況太普遍了，大到購(gòu)買價(jià)格昂貴的電子產(chǎn)品、汽車家俱等，小到一包煙、一瓶礦泉水，實(shí)在無(wú)法確定納稅行為的標(biāo)準(zhǔn)。第二是因?yàn)槠髽I(yè)的經(jīng)營(yíng)性質(zhì)、類型不同。從大的分類看，有些是以繳納增值稅為主的，有些是以繳納營(yíng)業(yè)稅為主的，具體情況都很特殊，不好統(tǒng)一確定處理方法。第三是因?yàn)榍皟煞N原因的存在，造成各地稅務(wù)機(jī)關(guān)在具體操作過(guò)程中做法不統(tǒng)一，稅企之間更是產(chǎn)生較大分歧。
原《增值稅暫行條例》及《實(shí)施細(xì)則》已經(jīng)停止執(zhí)行，我們?cè)谶@里就不多說(shuō)了。現(xiàn)在的政策依據(jù)有：《增值稅暫行條例》第十條規(guī)定：“下列項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣：（一）用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購(gòu)進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)；”《實(shí)施細(xì)則》第二十二條對(duì)此的解釋為：“條例第十條第（一）項(xiàng)所稱個(gè)人消費(fèi)包括納稅人的交際應(yīng)酬消費(fèi)”。對(duì)于這部分購(gòu)進(jìn)物品的進(jìn)項(xiàng)稅，我想在實(shí)踐中企業(yè)都未進(jìn)行抵扣。關(guān)鍵在于這部分物品在贈(zèng)送出去時(shí)是否視同銷售而計(jì)提銷項(xiàng)稅。《實(shí)施細(xì)則》第四條規(guī)定：“單位或者個(gè)體工商戶的下列行為，視同銷售貨物：（八）將自產(chǎn)、委托加工或者購(gòu)進(jìn)的貨物無(wú)償贈(zèng)送其他單位或者個(gè)人。”對(duì)于上述問(wèn)題我的觀點(diǎn)是：不應(yīng)視同銷售。依據(jù)有三：
第一：對(duì)于以營(yíng)業(yè)稅為主的納稅義務(wù)人，根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于中國(guó)聯(lián)通有限公司及所屬分公司和中國(guó)聯(lián)合通信有限公司貴州分公司業(yè)務(wù)銷售附帶贈(zèng)送行為有關(guān)流轉(zhuǎn)稅問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函[2007]778）以及《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于中國(guó)網(wǎng)絡(luò)通信集團(tuán)公司及其分公司和中國(guó)網(wǎng)通（集團(tuán)）有限公司及其分公司業(yè)務(wù)銷售附帶贈(zèng)送行為征收流轉(zhuǎn)稅問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函[2007]1322號(hào)）均明確：銷售附帶贈(zèng)送物品，不允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，贈(zèng)送的時(shí)候不繳納增值稅也不繳納營(yíng)業(yè)稅。
第二：《實(shí)施細(xì)則》第四條規(guī)定：“單位或者個(gè)體工商戶的下列行為，視同銷售貨物：（八）將自產(chǎn)、委托加工或者購(gòu)進(jìn)的貨物無(wú)償贈(zèng)送其他單位或者個(gè)人”。請(qǐng)注意，《實(shí)施細(xì)則》中明確為“購(gòu)買的貨物”，而不是“購(gòu)買的物品”、“購(gòu)買的禮品”等，顯然立法者強(qiáng)調(diào)購(gòu)買的對(duì)象是有所指的，即必須是“貨物”。關(guān)鍵在于什么是“貨物”？我們理解，這里的貨物不可一概而論。某一物品，對(duì)于A企業(yè)是“貨物”，對(duì)于B企業(yè)可能就不是“貨物”。也就是說(shuō)主體不同，課體也不同。例如品牌休閑服裝對(duì)于商場(chǎng)來(lái)說(shuō)就屬于“貨物”，因?yàn)槠放菩蓍e服裝本身就是商場(chǎng)的經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目。但對(duì)于機(jī)械加工企業(yè)來(lái)說(shuō)，購(gòu)入的品牌休閑服裝就不能算“貨物”了，而只能算是消費(fèi)品或者禮品，既然不是貨物，納稅人這種贈(zèng)送禮品的行為就不屬于前述視同銷售行為。
第三：根據(jù)配比原則，企業(yè)購(gòu)進(jìn)的用于贈(zèng)送的禮品均未抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，沒(méi)有進(jìn)項(xiàng)稅，也不應(yīng)出現(xiàn)銷項(xiàng)稅。
最后，有一點(diǎn)兒我想我是應(yīng)該說(shuō)明的，就是上述論據(jù)，其實(shí)如果拿出某一條或是拿出幾條來(lái)都顯得有些牽強(qiáng)。但是從現(xiàn)實(shí)執(zhí)行中看，又沒(méi)有更好的辦法。我們似乎只能期待總局專門下文給予明確了。不過(guò)讓總局將視同銷售情況中的“購(gòu)買”去掉，或是專門明確“貨物”的概念也是不現(xiàn)實(shí)的，甚至有些物品是不是“貨物”本身就說(shuō)不清楚。不過(guò)，有種方法我們認(rèn)為有一定操作性，就是借鑒企業(yè)所得稅的做法，對(duì)于上述情況視同銷售部分按平價(jià)計(jì)算增值稅銷項(xiàng)稅：根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函[2008]828號(hào)）規(guī)定，企業(yè)將資產(chǎn)移送他人的下列情形，因資產(chǎn)所有權(quán)屬已發(fā)生改變而不屬于內(nèi)部處置資產(chǎn)，應(yīng)按規(guī)定視同銷售確定收入：（二）用于交際應(yīng)酬。屬于企業(yè)自制的資產(chǎn)，應(yīng)按企業(yè)同類資產(chǎn)同期對(duì)外銷售價(jià)格確定銷售收入；屬于外購(gòu)的資產(chǎn)，可按購(gòu)入時(shí)的價(jià)格確定銷售收入。
同意第三種觀點(diǎn)。
納稅人用于業(yè)務(wù)招待的禮品，有可能是納稅人自產(chǎn)、委托加工的產(chǎn)品，也有可能是外購(gòu)的商品。禮品來(lái)源的不同，在稅務(wù)處理上有差異。
根據(jù)《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局令2008年第50號(hào)）第四條第（五）款：?jiǎn)挝换蛘邆�(gè)體工商戶將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的行為，視同銷售貨物。第二十二條規(guī)定：個(gè)人消費(fèi)包括納稅人的交際應(yīng)酬消費(fèi)。納稅人自產(chǎn)或委托加工貨物時(shí)，不能確定貨物是用于對(duì)外銷售還是作為禮品，其為生產(chǎn)貨物購(gòu)進(jìn)的原材料、輔助材料、低值易耗品等的進(jìn)項(xiàng)稅只要符合稅法規(guī)定的條件，是可以抵扣的。在發(fā)放禮品時(shí)，應(yīng)視同銷售，計(jì)算銷項(xiàng)稅額。
作為業(yè)務(wù)招待從其他納稅人那里購(gòu)進(jìn)的禮品，根據(jù)《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》（國(guó)務(wù)院令2008年第538號(hào)）第十條第（一）款：用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購(gòu)進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。如果購(gòu)入商品的目的是用作禮品，應(yīng)當(dāng)向銷貨方索取普通發(fā)票。即使取得的是專用發(fā)票，也應(yīng)作進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出處理。納稅人購(gòu)入禮品沒(méi)有抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，在發(fā)放禮品時(shí)要求納稅人作視同銷售處理也是不合道理的。
同意第二種意見(jiàn)中的部分觀點(diǎn)。
第二種觀點(diǎn)認(rèn)為：《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第四條規(guī)定：“單位或者個(gè)體工商戶的下列行為，視同銷售貨物：（八）將自產(chǎn)、委托加工或者購(gòu)進(jìn)的貨物無(wú)償贈(zèng)送其他單位或者個(gè)人。”因此對(duì)企業(yè)贈(zèng)送給其他單位和個(gè)人的禮品就視同銷售處理，計(jì)征增值稅。
貨物銷售一般是指貨物所有權(quán)已經(jīng)發(fā)生轉(zhuǎn)移并能取得經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償?shù)慕?jīng)濟(jì)活動(dòng)。在稅法上，一些情況下，有時(shí)貨物沒(méi)有對(duì)外銷售或者所有權(quán)并沒(méi)有發(fā)生轉(zhuǎn)移，或者貨物所有權(quán)雖然轉(zhuǎn)移但并未獲得報(bào)酬的行為也屬于銷售行為，要視同銷售行為。
視同銷售行為大體上可以分為以下四種情況：
1.貨物在內(nèi)部異地調(diào)撥；
2.貨物代銷；
3.貨物的外部使用；
4.產(chǎn)品的內(nèi)部使用。
這里的第3點(diǎn)，貨物的外部使用的貨物不僅包括納稅人自產(chǎn)、委托加工收回的產(chǎn)品，也包括納稅人接受捐贈(zèng)、接受投資或購(gòu)買的貨物。當(dāng)納稅人將這些貨物外部使用時(shí)，都應(yīng)看作銷售行為，繳納增值稅。貨物的外部使用包括：
1.將貨物提供給其他單位或個(gè)體經(jīng)營(yíng)者的對(duì)外投資行為；
2.作為禮物贈(zèng)送給他人的對(duì)外捐贈(zèng)行為；
3.作為股利分配給股東或投資者的對(duì)外分配行為。
總之，只要貨物對(duì)外使用，無(wú)論貨物原來(lái)是如何取得的，都應(yīng)視同銷售，征收增值稅。
在實(shí)際操作中，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)管理費(fèi)用業(yè)務(wù)招待費(fèi)中支出的禮品的增值稅處理大多還是要看禮品的來(lái)源情況而定：（1）如果禮品是外購(gòu)的，且在購(gòu)進(jìn)時(shí)沒(méi)有取得增值稅專用發(fā)票的情況下，在購(gòu)進(jìn)時(shí)，應(yīng)以含稅價(jià)全額計(jì)入管理費(fèi)用即可。既不視同銷售，禮品的進(jìn)項(xiàng)購(gòu)進(jìn)時(shí)計(jì)入了成本中，也不存在進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出的問(wèn)題；（2）如果禮品是外購(gòu)的，取得了增值稅專用發(fā)票且抵扣了稅款的的情況下，則要對(duì)已抵扣的稅款進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出；（3）如果禮品是企業(yè)自產(chǎn)或委托加工的產(chǎn)品，則應(yīng)視同銷售處理，按企業(yè)按銷售同類產(chǎn)品的平均價(jià)格，按產(chǎn)品適用的稅率，計(jì)征增值稅。