會計防范風險方法芻議

　　[摘要]現(xiàn)代企業(yè)在充滿不確定性的環(huán)境中經營，風險廣泛存在于企業(yè)的財務和經營活動中，發(fā)現(xiàn)風險、控制風險、化解風險成了現(xiàn)代企業(yè)管理的重要課題。從財務會計角度而言，企業(yè)許多風險在經歷了財務和經營的運行軌道后最終會回落到會計核算的層面，如果我們對此不作為，這些風險就隱藏在會計要素中。作為規(guī)范會計信息生產的會計制度、會計準則有意設計了一套行之有效的“游戲規(guī)則”來防范存在于會計核算過程中的風險，比如要求企業(yè)確認資產減值損失，確認、披露或有事項；樹立實質重于形式的理念；強調稅務與會計分離。

　　現(xiàn)代企業(yè)在充滿不確定性的環(huán)境中經營，風險廣泛存在于企業(yè)的財務和經營活動中，發(fā)現(xiàn)風險、控制風險、化解風險成了現(xiàn)代企業(yè)管理的重要課題。

　　從財務會計角度而言，企業(yè)許多風險在經歷了財務和經營的運行軌道后最終會回落到會計核算的層面，如果我們對此不作為，這些風險就隱藏在會計要素中，體現(xiàn)為某些會計要素計量虛高，某些會計要素計量虛低，導致企業(yè)財務狀況、經營成果出現(xiàn)脫離客觀的“樂觀”或“悲觀”狀況。

　　對此，作為規(guī)范會計信息生產的會計制度、會計準則有意設計了一套行之有效的“游戲規(guī)則”來防范存在于會計要素或核算過程中的風險，比如，在資產負債表日，要求企業(yè)確認資產減值損失，確認、披露或有事項；樹立實質重于形式的理念；強調稅務與會計分離等等。這一系列制度安排無不體現(xiàn)出現(xiàn)代會計的風險/報酬觀，這與現(xiàn)代企業(yè)風險管理的目標一脈相承。

　　一、會計防范風險方法一——確認資產減值損失

　　所謂資產減值，是指會計期末資產的賬面價值（歷史成本）低于公允價值（現(xiàn)實成本），由此對企業(yè)造成的損失就是資產減值損失。只要企業(yè)面向市場，資產減值損失就是客觀存在的風險，對此類風險企業(yè)不應也無法回避。如果市場出現(xiàn)資產價值貶值的跡象或事實時，企業(yè)仍舊強調歷史成本計價，其代價就是以企業(yè)長期蕭條換取企業(yè)短期繁榮。這種無疑為自殺的例子不勝枚舉，常見的如，企業(yè)無視應收賬款中業(yè)已存在的信用風險，對壞帳采用直接轉銷法處理；存貨出現(xiàn)跌價時，不顧市場行情，一味強調歷史成本；設備已經落伍，但資產預計使用年限過長，致使賬面價值沒有得到補償?shù)鹊�。這些對風險視而不見的做法表面看堅持歷史成本觀點，但它完全忽略了資產帶來未來收益的本質特征。

　�。ㄒ唬�減值資產的范圍

　　企業(yè)資產有多種類型，從變現(xiàn)能力角度劃分，有流動資產、非流動資產；從持產回收的確定程度劃分，有貨幣性資產、非貨幣性資產。并非所有資產都存在風險，而且風險強弱與資產特性有關。一般來講，流動資產的風險小于非流動資產，貨幣性資產的風險小于非貨幣性資產。經過長期的會計實踐，人們發(fā)現(xiàn)可能發(fā)生風險的資產主要有八項：應收賬款、短期投資、存貨、委托貸款、長期投資、固定資產、無形資產、在建工程。所以，企業(yè)只需要集中針對這八項資產，結合企業(yè)實際情況，分析判斷減值即可。這樣，不僅大大提高企業(yè)處理資產風險的效率，也使報表使用者及時獲得相關信息。

　�。ǘ�）減值資產的判斷

　　進行資產減值，重要的是分析判斷資產是否存在減值跡象。由于八項資產的特性不同，減值跡象表現(xiàn)不同，減值的判斷方法各具特色。應收賬款、在建工程這兩項資產的減值是運用條件判斷法，企業(yè)根據債務人的實際財務狀況、在建工程的實際進展狀況，對照會計準則、會計制度給予的減值條件，分析判斷減值的情況；短期投資、存貨、委托貸款、長期投資、固定資產、無形資產這六項資產減值主要著眼于比較賬面價值（歷史成本）與公允價值（現(xiàn)實成本）孰低，因此，對這類資產進行減值，公允價值（現(xiàn)實成本）的合理計量很關鍵。公允價值，指在公平交易中，熟悉情況的交易雙方，自愿進行資產交換或債務清償?shù)慕痤~。不同的資產，其市場特性不同，表現(xiàn)的公允價值也不同，如短期投資的公允價值體現(xiàn)為市價，存貨的公允價值體現(xiàn)為可變現(xiàn)凈值，委托貸款、長期投資、固定資產、無形資產的公允價值表現(xiàn)為可收回金額。公允價值需要會計師利用市場比較法、收益現(xiàn)值法、重置成本法分別予以客觀計量。

　　企業(yè)合理利用資產減值這一有效的方法，可以及時處理隱藏在資產中的風險，夯實資產質量，確保資產可靠性。

　　二、會計防范風險方法二——或有事項的確認與披露

　　現(xiàn)代企業(yè)在經營中難免會碰到債務擔保、產品質量承諾、法律訴訟、仲裁等事宜，對這些極有可能化作企業(yè)風險的商務活動企業(yè)持什么態(tài)度？置之不理的結果顯然是企業(yè)表面風風光光，內在險象環(huán)生；積極應對的好處顯而易見，它不僅能夠消除企業(yè)內在隱患，而且這種“家丑外揚”的透明處理方式，有助于樹立企業(yè)誠實可靠形象，千金難買！

　�。ㄒ唬┗蛴胸搨�的確認

　　或有事項，指過去的交易或事項形成的一種狀況，其結果須通過未來不確認事項的發(fā)生或不發(fā)生予以證實，或有事項分為或有資產、或有負債兩類。或有資產，比如勝算在握的官司，對企業(yè)來講非但不是潛在風險，而且會帶來現(xiàn)實收益，企業(yè)在未來收益未實現(xiàn)時不確認順理成章。而或有負債這種潛在的風險企業(yè)要認真關注，或有負債內含不確定性、不可控性，比如為其它單位提供債務擔保，如果被擔保方到期無力償還，那么擔保方將負連帶責任，但該擔保事項是否真的會要求企業(yè)履行償還債務的連帶責任，一般取決于被擔保方的未來經營情況和償債能力，企業(yè)無法控制將來是否會因提供擔保而履行連帶責任。由于影響或有負債的因素是外生的、多方面的，并且這些影響因素不斷變化，所以，企業(yè)應該持續(xù)地對這些因素進行評價，以判斷潛在風險是否已轉化為現(xiàn)實風險。若產生或有負債的潛在義務已經轉化為現(xiàn)實的、可計量的義務，企業(yè)應在表內確認一項真實債務。

　�。ǘ�）或有負債的披露

　　企業(yè)雖然不確認或有負債，但有義務向投資者披露相關信息。比如在企業(yè)面臨未決訴訟的情況下，經過企業(yè)判斷，賠償金無法合理估計，此時，企業(yè)在報表附注中要披露形成該項未決官司的原因、賠償金無法估計的理由。有風險不披露不可取，但充分披露風險有時會適得其反，這時企業(yè)可不披露對企業(yè)造成重大不利影響的信息。這種做法并非回避風險，相反可以理解為這種是一種保護企業(yè)免受更大風險傷害的機制，其宗旨就是當披露風險的代價大于不披露或少披露風險的代價時，兩害相權取其輕。

　　三、會計防范風險方法三——實質重于形式原則

　　現(xiàn)代會計目標是“決策有用”，十分注重風險和報酬的辨證統(tǒng)一，實質重于形式的原則為該理念在會計實務中的履行提供了一個理論支撐。“實質重于形式”原則的基本含義是：企業(yè)應當按照交易的經濟實質進行會計核算，而不應當僅僅按照它們的法律形式作為會計核算的依據。

　　實質重于形式的原則在經濟業(yè)務的核算方面非常有用，例如，企業(yè)將某項固定資產出售給其他單位，出售方已經收到價款，并辦理了有關資產劃轉手續(xù)；同時交易雙方又簽訂了補充協(xié)議，規(guī)定出售方在某個時間內必須將其出售的該固定資產以原出售價格回購。在這項交易中，如果僅僅從出售這個事項看，該業(yè)務無疑是轉讓長期資產業(yè)務，因為該固定資產的產權已經轉移到了購買方，企業(yè)可以確認出售固定資產的損益，但是，深究補充協(xié)議規(guī)定的回購條款，該固定資產轉讓之日并非風險和報酬真正轉移之時，從交易的經濟實質分析，這是一種融資活動，而不是一項銷售行為，不能確認相關的損益。

　　沒有實質重于形式原則在會計實踐中的廣泛運用，會計核算過程中的很多風險無法化解。比如，銷售收入是按照銷售法、收款法、還是生產法確認呢？如果拘泥于形式的話，在企業(yè)開票時就確認收入，就會出現(xiàn)很多企業(yè)不愿看到的情況：已經確認為收入的賬款長期得不到回收；企業(yè)明明虛乏無力，卻有賬面利潤；確認的賬面利潤卻沒有相應的現(xiàn)金流量分配利潤。其實出現(xiàn)這種情況并不是銷售法確認收入有什么問題，這完全是我們不考慮市場風險，沒有以企業(yè)風險和報酬的實質轉移為收入確認標準，機械套用銷售法確認收入的必然結果。

　　四、會計防范風險方法四——稅務與會計分離

　　眾所周知，會計與稅法的目標迥然不同，稅法要求依法納稅，會計注重風險/報酬。事實證明，把稅法的意志強加于會計制度，或把會計制度當成納稅指南都不可行。稅法統(tǒng)馭會計的剛性模式一方面強制企業(yè)對資產、收入采取激進的確認標準，另一方面強制企業(yè)對負債、成本費用使用保守的確認標準。該種會計模式提供的會計信息過分偏重財政、稅務、信貸部門的需求，忽略企業(yè)、投資者對會計信息的需求，違背了會計主體理論，易給企業(yè)造成硬傷，影響企業(yè)活力。我國13個行業(yè)會計制度實行的基本就是稅法統(tǒng)馭會計的模式。

　　2001年實施的《企業(yè)會計制度》突破了稅法對會計制度的束縛，采取稅務與會計分離的模式，該制度允許企業(yè)面對瞬息萬變的市場情況，有權在會計制度的框架內靈活尋找應對風險的方法。

　　沒有稅務與會計的分離，企業(yè)也就不能確認與披露資產減值損失和或有事項形成的風險，實質重于形式也會成為空中樓閣。說到底，企業(yè)也就缺失了一個化解風險的有效手段。

    作者：鄭垚　江南大學商學院會計系　　
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