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企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)思維新探

來源: 邱高松 編輯: 2010/05/20 13:46:42  字體:

  審計(jì)作為企業(yè)實(shí)施控制與改進(jìn)管理的有效工具,也是企業(yè)檢驗(yàn)和改進(jìn)內(nèi)部控制的重要手段。以風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向的內(nèi)部控制審計(jì)理念引入企業(yè)領(lǐng)域,諸多企業(yè)正不同程度地開展內(nèi)部控制審計(jì)。本文從企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)目標(biāo)定位、審計(jì)重點(diǎn)、審計(jì)方法、風(fēng)險(xiǎn)防范等方面進(jìn)行思考。

  一、準(zhǔn)確定位內(nèi)部控制審計(jì)目標(biāo)

  企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)的目標(biāo),是指在特定的歷史條件下,通過實(shí)施企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)所要達(dá)到的預(yù)期效果,它通常包括總體目標(biāo)和具體目標(biāo)。

 ?。ㄒ唬┢髽I(yè)內(nèi)部控制審計(jì)總體目標(biāo)企業(yè)通過實(shí)施企業(yè)內(nèi)部控制審汁.合理有效地促進(jìn)企業(yè)建立健全內(nèi)部管理制度,改進(jìn)企業(yè)內(nèi)部管理水平,維護(hù)企業(yè)資產(chǎn)安全完整,提高企業(yè)運(yùn)營效率和經(jīng)營效果.以實(shí)現(xiàn)企業(yè)整體經(jīng)營目標(biāo)。

 ?。ǘ┢髽I(yè)內(nèi)部控制審計(jì)具體目標(biāo)內(nèi)部控制審計(jì)總體目標(biāo)的進(jìn)一步具體化,是企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)目標(biāo)的具體表現(xiàn)。通常。企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)具體目標(biāo)概括起來,主要包括以下幾個(gè)方面:一是健全性。健全性也稱完整性,它包含兩層涵義:一方面是指企業(yè)根據(jù)生產(chǎn)經(jīng)營需要,應(yīng)該設(shè)置的內(nèi)部控制都已設(shè)置;另一方面是指對(duì)生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)全過程進(jìn)行自始自終的控制。二是合規(guī)性。是指企業(yè)已建立的內(nèi)控制度是否合法合規(guī)。審計(jì)企業(yè)內(nèi)控制度的合規(guī)性,主要審查兩方面:審查企業(yè)內(nèi)控制度是否符合法律、法規(guī)以及行業(yè)制度體系的規(guī)定和審查企業(yè)內(nèi)控制度是否符合上級(jí)組織或主管機(jī)構(gòu)制定的內(nèi)部控制制度有關(guān)規(guī)定。三是合理性。審計(jì)企業(yè)內(nèi)部控制的合理性,同樣也包含兩層涵義:審計(jì)企業(yè)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和執(zhí)行時(shí)的適用性和審計(jì)企業(yè)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和執(zhí)行時(shí)的經(jīng)濟(jì)性。四是遵循性。審計(jì)企業(yè)內(nèi)部控制的遵循性,是在審計(jì)企業(yè)內(nèi)控制度健全性和合理性的基礎(chǔ)上,主要對(duì)企業(yè)內(nèi)控制度的實(shí)際執(zhí)行情況進(jìn)行符合性測(cè)試和實(shí)質(zhì)性測(cè)試,即審計(jì)企業(yè)內(nèi)控制度在生產(chǎn)經(jīng)營過程中是否遵照?qǐng)?zhí)行。五是有效性。審計(jì)企業(yè)內(nèi)部控制的效果性,主要是審查企業(yè)內(nèi)部控制政策和措施是否有與國家法律法規(guī)相抵觸的地方,以及企業(yè)內(nèi)部控制是否具有可操作性,在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中能否得到貫徹執(zhí)行并發(fā)揮應(yīng)有作用,以實(shí)現(xiàn)其為提高經(jīng)營效率效果、提供可靠財(cái)務(wù)報(bào)告和遵循法律法規(guī)提供合理保證的目標(biāo)。

  二、把握內(nèi)部控制審計(jì)重點(diǎn)

  根據(jù)COSO提出的《內(nèi)部控制——整體框架》理論和《內(nèi)部審計(jì)其體準(zhǔn)則第5號(hào)——內(nèi)部控制審計(jì)》等有關(guān)規(guī)定,企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)內(nèi)容主要包括控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)管理、控制活動(dòng)、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督等方面,簡(jiǎn)稱COSO五大要素。因此,要全面把握企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)的重點(diǎn)內(nèi)容,可以分別從以下幾方面人手。

 ?。ㄒ唬┛刂骗h(huán)境審計(jì)是指對(duì)企業(yè)控制環(huán)境總體情況進(jìn)行審查和評(píng)價(jià)。其審查重點(diǎn)主要包括:企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)的復(fù)雜程度;企業(yè)內(nèi)部管理權(quán)限的集中程度;企業(yè)管理層行為守則或類似規(guī)范;企業(yè)管理哲學(xué)及管理風(fēng)格;企業(yè)文化及員工對(duì)企業(yè)文化的理解和認(rèn)同;法人治理結(jié)構(gòu)狀況;企業(yè)各階層人員的知識(shí)與技能;企業(yè)組織結(jié)構(gòu)和職責(zé)劃分隋況;重要(或關(guān)鍵)崗位人員的權(quán)責(zé)相稱程度及其勝任能力;員工聘用程序及培訓(xùn);員工業(yè)績(jī)考核與激勵(lì)機(jī)制。

 ?。ǘ╋L(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)是指對(duì)企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)制及其運(yùn)行情況進(jìn)行審查和評(píng)價(jià)。其審查重點(diǎn)主要包括:可能引發(fā)風(fēng)險(xiǎn)的內(nèi)外因素;風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的可能性和預(yù)計(jì)帶來的后果;辨識(shí)與分析風(fēng)險(xiǎn)能力;防范和降低風(fēng)險(xiǎn)的能力;風(fēng)險(xiǎn)管理的具體方法及效果。

  (三)控制活動(dòng)審計(jì)是指對(duì)企業(yè)各生產(chǎn)經(jīng)營業(yè)務(wù)實(shí)施控制活動(dòng)情況進(jìn)行審查和評(píng)價(jià)。其審查重點(diǎn)主要是:控制活動(dòng)業(yè)績(jī)?cè)u(píng)估系統(tǒng)建立及其運(yùn)行狀況;控制活動(dòng)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別和規(guī)避情況;控制活動(dòng)對(duì)實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營目標(biāo)的貢獻(xiàn);控制活動(dòng)執(zhí)行的有效性。

 ?。ㄋ模┬畔⑴c溝通審計(jì)是指對(duì)企業(yè)建立信息系統(tǒng)、獲取及傳遞信息等信息處理情況進(jìn)行審查和評(píng)價(jià)。其審查重點(diǎn)主要是:獲取財(cái)務(wù)信息、非財(cái)務(wù)信息的能力;信息處理的及時(shí)性和適當(dāng)性;信息傳遞渠道的便捷與暢通;管理信息系統(tǒng)的安全可靠性。

 ?。ㄎ澹﹥?nèi)部監(jiān)督方面對(duì)內(nèi)部監(jiān)督方面進(jìn)行審計(jì),應(yīng)當(dāng)重點(diǎn)審查:內(nèi)部監(jiān)督主體狀況;內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制設(shè)置情況、內(nèi)部監(jiān)督活動(dòng)實(shí)施情況、內(nèi)部監(jiān)督組織安排情況等。

  三、創(chuàng)新內(nèi)部控制審計(jì)方法

  作為一種新的審計(jì)類型,企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)在運(yùn)用審計(jì)方法上,有別于常規(guī)審計(jì)。具體來說,企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)在實(shí)施方法、技術(shù)方法和評(píng)價(jià)方法上,要不斷進(jìn)行改進(jìn)和創(chuàng)新。

 ?。ㄒ唬?shí)施方法審計(jì)內(nèi)控的實(shí)施方法主要有兩種:一是延伸導(dǎo)向法。延伸導(dǎo)向法即從財(cái)務(wù)審計(jì)、管理審計(jì)等常規(guī)審計(jì)人手,向企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)延伸,是企業(yè)通過運(yùn)用財(cái)務(wù)審計(jì)、管理審計(jì)等常規(guī)審計(jì)方式而導(dǎo)向內(nèi)部控制審計(jì)的一種審計(jì)方法創(chuàng)新。首先,通過企業(yè)運(yùn)用財(cái)務(wù)審計(jì)、管理審計(jì)等常規(guī)審計(jì)方式,獲取的如有關(guān)財(cái)務(wù)信息數(shù)據(jù)和內(nèi)控管理狀況等方面情況,初步評(píng)價(jià)企業(yè)相關(guān)財(cái)務(wù)信息數(shù)據(jù)和管理效果。其次,根據(jù)初步評(píng)價(jià)情況確定內(nèi)部控制審計(jì)范圍及其重點(diǎn),并按審計(jì)流程實(shí)施內(nèi)部控制審計(jì)。最后,對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制的健全性、合理性及有效性等方面進(jìn)行審計(jì)評(píng)價(jià),提出審計(jì)意見或整改措施。二是結(jié)果導(dǎo)向法。結(jié)果導(dǎo)向法即直接檢查和分析企業(yè)內(nèi)部控制現(xiàn)實(shí)狀況人手,跟蹤審查企業(yè)如購產(chǎn)銷等主要業(yè)務(wù)流程在運(yùn)行和管理中的實(shí)際效果情況。據(jù)以對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制狀況作出審計(jì)評(píng)價(jià)。首先,對(duì)企業(yè)購產(chǎn)銷等主要業(yè)務(wù)方面的內(nèi)部控制情況等進(jìn)行全面分析,并通過職業(yè)判斷找準(zhǔn)切人點(diǎn)。然后,審查購產(chǎn)銷業(yè)務(wù)流程中個(gè)關(guān)鍵環(huán)節(jié)在運(yùn)行中的實(shí)際效果情況,并對(duì)其作出審計(jì)評(píng)價(jià)。最后,根據(jù)業(yè)務(wù)流程運(yùn)行效果狀況,據(jù)以對(duì)其內(nèi)部控制評(píng)價(jià)發(fā)表審計(jì)評(píng)價(jià)意見。

 ?。ǘ┘夹g(shù)方法審計(jì)內(nèi)控的技術(shù)方法主要有三種:一是調(diào)查測(cè)試法。在實(shí)施企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)之前,首先,擬定一個(gè)詳細(xì)的調(diào)查提綱和系統(tǒng)的調(diào)查表格,列出應(yīng)予以調(diào)查的全部事項(xiàng)和有關(guān)數(shù)據(jù),根據(jù)調(diào)查和測(cè)試結(jié)果,確定企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)實(shí)施的范圍及其重點(diǎn)。二是模糊綜合評(píng)判法。模糊綜合評(píng)判法是模糊數(shù)學(xué)在實(shí)踐工作中常用的一種應(yīng)用方式,尤其適用于定性指標(biāo)因素較多的案例分析與評(píng)價(jià)。將它運(yùn)用于企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì),主要是鑒于COSO五大要素中的控制環(huán)境和風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別這兩方面要素,即企業(yè)管理層面存在大量的定性指標(biāo)因素,需要運(yùn)用理論模型(如模糊綜合評(píng)判法)進(jìn)行技術(shù)處理,以確保和提高評(píng)價(jià)的準(zhǔn)確性。通過運(yùn)用模糊綜合評(píng)判法,對(duì)企業(yè)管理層經(jīng)營理念和管理風(fēng)格、員工能力要求、人事政策、企業(yè)目標(biāo)制定等方面進(jìn)行綜合評(píng)判。三是流程圖法。流程圖法是指用特定的符號(hào)和圖形將被審計(jì)企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)反映出來的方式。相對(duì)于模糊綜合評(píng)判法來說,流程圖法運(yùn)用于企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì),主要側(cè)重于企業(yè)業(yè)務(wù)操作層,包括對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)的設(shè)計(jì)、執(zhí)行情況等方面的審計(jì)。通過流程圖直觀地反映企業(yè)各業(yè)務(wù)循環(huán)流程現(xiàn)實(shí)狀況及其存在的問題,據(jù)以對(duì)企業(yè)業(yè)務(wù)層面內(nèi)部控制進(jìn)行綜合評(píng)價(jià)。

 ?。ㄈ┰u(píng)價(jià)方法審計(jì)內(nèi)控的技術(shù)方法主要有三種:一是局部評(píng)價(jià)法。局部評(píng)價(jià)法是就每一事項(xiàng)進(jìn)行評(píng)價(jià)的方法,即一事一論。如對(duì)企業(yè)采購業(yè)務(wù)、生產(chǎn)業(yè)務(wù)、銷售業(yè)務(wù)、籌資業(yè)務(wù)、投資業(yè)務(wù)等單個(gè)事項(xiàng)進(jìn)行評(píng)價(jià)。這種評(píng)價(jià)方法涉及面不大,可以在審查過程中有效運(yùn)用。二是專項(xiàng)評(píng)價(jià)法。專項(xiàng)評(píng)價(jià)法即對(duì)構(gòu)成整體的部分事項(xiàng)進(jìn)行評(píng)價(jià)的方法。由于這一方法涉及范圍較大,一般在具體審計(jì)事項(xiàng)完成后進(jìn)行。如在企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)中,對(duì)構(gòu)成企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)的五大方面即控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別、控制活動(dòng)、信息與溝通以及監(jiān)督,在有關(guān)具體審計(jì)事項(xiàng)完成后,分別就上述五方面情況進(jìn)行的審計(jì)評(píng)價(jià)。三是綜合評(píng)價(jià)法。綜合評(píng)價(jià)法即對(duì)一個(gè)企業(yè)、一個(gè)行業(yè)、一個(gè)地區(qū)等整體單位的內(nèi)部控制進(jìn)行全面評(píng)價(jià)的方法。對(duì)于企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)來說,就是對(duì)企業(yè)內(nèi)部控系統(tǒng)整體狀況進(jìn)行全面評(píng)價(jià)。

  四、強(qiáng)化內(nèi)部控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)防范

  從內(nèi)部控制審計(jì)基本程序和關(guān)鍵環(huán)節(jié)來看,要做好企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì),必須切實(shí)加強(qiáng)對(duì)以下審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行重點(diǎn)防范。

 ?。ㄒ唬┓婪读私獠蝗L(fēng)險(xiǎn)對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部控制情況進(jìn)行全面了解,是企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)實(shí)施階段的首要環(huán)節(jié),也是對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制進(jìn)行測(cè)試的重要前提。為了防范了解不全風(fēng)險(xiǎn),審計(jì)人員必須重點(diǎn)對(duì)被審計(jì)單位的基本情況、內(nèi)部控制環(huán)境以及各類業(yè)務(wù)循環(huán)的內(nèi)部控制進(jìn)行全面了解。對(duì)被審計(jì)單位基本情況,審計(jì)人員應(yīng)重點(diǎn)了解:被審計(jì)單位的性質(zhì);高層管理人員;資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益;所屬行業(yè);經(jīng)營業(yè)務(wù);組織結(jié)構(gòu);各機(jī)構(gòu)職能及負(fù)責(zé)人;職員人數(shù);高層管理人員分管業(yè)務(wù)及各自職責(zé)等。對(duì)被審計(jì)單位總體控制環(huán)境,審計(jì)人員應(yīng)重點(diǎn)了解:高層管理人員對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制的態(tài)度;高層管理人員從事相關(guān)業(yè)務(wù)年限、相關(guān)學(xué)歷;被審計(jì)單位經(jīng)營管理目標(biāo)是否明確;是否訂有職工行為守則;高層管理者是否重視制度的實(shí)際執(zhí)行;被審計(jì)單位以前或目前是否有重大違反財(cái)經(jīng)法規(guī)的行為,以及高層管理者對(duì)此態(tài)度如何等。對(duì)各類業(yè)務(wù)循環(huán)內(nèi)部控制,審計(jì)人員重點(diǎn)了解被審計(jì)單位業(yè)務(wù)特點(diǎn)及業(yè)務(wù)流程中關(guān)鍵控制點(diǎn)。

 ?。ǘ┓婪稖y(cè)試失效風(fēng)險(xiǎn)在企業(yè)內(nèi)部控制測(cè)試環(huán)節(jié).審計(jì)人員主要防范測(cè)試失效風(fēng)險(xiǎn)。導(dǎo)致測(cè)試失效風(fēng)險(xiǎn),主要由以下因素引起:選定的測(cè)試范圍不全、重點(diǎn)不準(zhǔn)、測(cè)試方法不當(dāng)、抽查的業(yè)務(wù)缺乏代表性。測(cè)試范圍不全會(huì)遺漏對(duì)某些重點(diǎn)內(nèi)部控制的審計(jì),會(huì)使審計(jì)失之偏頗;測(cè)試重點(diǎn)不準(zhǔn)直接影響內(nèi)部控制測(cè)試效率和效果;測(cè)試審計(jì)方法多種多樣,要因事制宜,根據(jù)不同業(yè)務(wù)而方法各異,否則會(huì)導(dǎo)致測(cè)試失效;抽查的業(yè)務(wù)缺乏代表性,會(huì)因評(píng)價(jià)不全面而帶來測(cè)試失效風(fēng)險(xiǎn)。因此,要防范測(cè)試失效風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)人員必須做到測(cè)試范圍要全,測(cè)試重點(diǎn)要準(zhǔn),測(cè)試方法得當(dāng),抽查業(yè)務(wù)的代表性要強(qiáng)。

  (三)防范評(píng)價(jià)不當(dāng)風(fēng)險(xiǎn)在企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)終結(jié)階段整體評(píng)價(jià)中,審計(jì)人員要防范出現(xiàn)評(píng)價(jià)不當(dāng)風(fēng)險(xiǎn)。究其原因,除了由企業(yè)內(nèi)部控制了解、測(cè)試兩個(gè)環(huán)節(jié)存在的風(fēng)險(xiǎn)引起外,還會(huì)因企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)本身不完善和風(fēng)險(xiǎn)估計(jì)水平過高等因素造成。企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)本身不完善,使某些業(yè)務(wù)活動(dòng)被置于審計(jì)范圍之外而疏忽,通常導(dǎo)致企業(yè)內(nèi)部控制健全性評(píng)價(jià)不當(dāng)風(fēng)險(xiǎn)。風(fēng)險(xiǎn)估計(jì)水平過高會(huì)導(dǎo)致信賴過度風(fēng)險(xiǎn),從而造成企業(yè)內(nèi)部控制有效性評(píng)價(jià)不當(dāng)風(fēng)險(xiǎn)。因此,要防范評(píng)價(jià)不當(dāng)風(fēng)險(xiǎn),除了要做好企業(yè)內(nèi)部控制了解、測(cè)試兩個(gè)環(huán)節(jié)工作外,審計(jì)人員還應(yīng)從宏觀出發(fā),統(tǒng)籌考慮,從各方面調(diào)查了解熟悉被審計(jì)單位業(yè)務(wù)活動(dòng)及其相應(yīng)的內(nèi)控系統(tǒng),并充分利用審計(jì)技術(shù)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)水平作出合理估計(jì)。

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