根據(jù)《中華人民共和國(guó)拍賣法》，拍賣是指是指以公開(kāi)競(jìng)價(jià)的形式，將特定物品或者財(cái)產(chǎn)權(quán)利轉(zhuǎn)讓給最高應(yīng)價(jià)者的買賣方式。拍賣企業(yè)根據(jù)法律規(guī)定屬于拍賣當(dāng)事人，他接受委托人的委托，從事受托財(cái)產(chǎn)的拍賣業(yè)務(wù)。個(gè)人通過(guò)拍賣市場(chǎng)轉(zhuǎn)讓字畫(huà)、瓷器、玉器、珠寶、郵品、錢幣、古籍、古董等物品,應(yīng)如何進(jìn)行稅務(wù)處理？筆者就拍賣行為的相關(guān)涉稅政策進(jìn)行梳理,發(fā)現(xiàn)拍賣業(yè)務(wù)涉及到增值稅、營(yíng)業(yè)稅、個(gè)人所得稅和企業(yè)所得稅的處理，現(xiàn)拍賣業(yè)務(wù)的稅務(wù)處理進(jìn)行總結(jié)如下：

　　(一)拍賣業(yè)務(wù)的營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題

　　《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于拍賣行取得的拍賣收入征收增值稅、營(yíng)業(yè)稅有關(guān)問(wèn)題的通知》(國(guó)稅發(fā)[1999]40號(hào))第二條規(guī)定:“對(duì)拍賣行向委托方收取的手續(xù)費(fèi)征收營(yíng)業(yè)稅。”基于此規(guī)定，無(wú)論拍賣公司是向委托方收取傭金，還是在委托人、買受人與拍賣人對(duì)傭金比例未作約定，拍賣成交的，拍賣人根據(jù)《拍賣法》的規(guī)定可以向委托人、買受人各收取不超過(guò)拍賣成交價(jià)百分之五的傭金的規(guī)定，拍賣公司取得的傭金收入應(yīng)該按營(yíng)業(yè)稅“服務(wù)業(yè)”稅目，5%的稅率申報(bào)繳納營(yíng)業(yè)稅，并向委托人或買受人開(kāi)具服務(wù)業(yè)-代理業(yè)發(fā)票。同時(shí)，根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于轉(zhuǎn)讓著作權(quán)征收營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)[2001]44號(hào)和《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于多若干項(xiàng)目免征營(yíng)業(yè)稅的通知》（財(cái)稅字[1994]2號(hào)）的規(guī)定，具體按照以下規(guī)定執(zhí)行。

　　1、受托拍賣的財(cái)產(chǎn)屬于委托人自己創(chuàng)作的文字作品、音樂(lè)、戲劇、曲藝、舞蹈作品、美術(shù)、攝影作品、電影、電視、錄像作品等《中華人民共和國(guó)著作權(quán)法》第三條規(guī)定的文學(xué)、藝術(shù)和自然科學(xué)、社會(huì)科學(xué)、工程技術(shù)等作品進(jìn)行拍賣轉(zhuǎn)讓的，根據(jù)《營(yíng)業(yè)稅稅目注釋》國(guó)稅發(fā)[1993]149號(hào)文的規(guī)定，屬于營(yíng)業(yè)稅“轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)”稅目下的“轉(zhuǎn)讓著作權(quán)”項(xiàng)目，應(yīng)按5%的規(guī)定繳納營(yíng)業(yè)稅；同時(shí)，根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于轉(zhuǎn)讓著作權(quán)征收營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)[2001]44號(hào)）、文的規(guī)定：“擁有無(wú)形資產(chǎn)所有權(quán)的單位或個(gè)人（以下簡(jiǎn)稱”所有權(quán)人“）授權(quán)或許可他人（以下簡(jiǎn)稱”受托方“）向第三者轉(zhuǎn)讓”所有權(quán)人“的無(wú)形資產(chǎn)時(shí)，如”受托方“以”所有權(quán)人“的名義向第三者轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)，轉(zhuǎn)讓過(guò)程中產(chǎn)生的權(quán)利和義務(wù)由”所有權(quán)人“承擔(dān)，對(duì)”所有權(quán)人“應(yīng)按照”受托方“向第三者收取的全部轉(zhuǎn)讓費(fèi)依”轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)“稅目征收營(yíng)業(yè)稅，對(duì)”受托方“取得的傭金或手續(xù)費(fèi)等價(jià)款按照”服務(wù)業(yè)“稅目中的”代理“項(xiàng)目征收營(yíng)業(yè)稅；如”受托方“以自己的名義向第三者轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)，轉(zhuǎn)讓過(guò)程中產(chǎn)生的權(quán)利和義務(wù)均由”受托方“承擔(dān)，對(duì)”所有權(quán)人“向”受托方“收取的全部轉(zhuǎn)讓費(fèi)和”受托方“向第三者收取的全部轉(zhuǎn)讓費(fèi)，均按照”轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)“稅目征收營(yíng)業(yè)稅”。

　　因此，在拍賣中，如果拍賣公司是以委托人名義向買受人轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)，而且強(qiáng)調(diào)轉(zhuǎn)讓過(guò)程中產(chǎn)生的權(quán)利和義務(wù)由“所有權(quán)人”承擔(dān)的，對(duì)委托人應(yīng)按照拍賣公司向買受人收取的全部轉(zhuǎn)讓費(fèi)依“轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)”稅目征收營(yíng)業(yè)稅，對(duì)拍賣公司取得的傭金或手續(xù)費(fèi)等價(jià)款按照“服務(wù)業(yè)”稅目中的“代理”項(xiàng)目征收營(yíng)業(yè)稅；如果拍賣公司是以自己的名義向買受人轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)，轉(zhuǎn)讓過(guò)程中產(chǎn)生的權(quán)利和義務(wù)均由拍賣公司自己承擔(dān)，對(duì)委托人向拍賣公司收取的全部轉(zhuǎn)讓費(fèi)和拍賣公司向買受人收取的全部轉(zhuǎn)讓費(fèi)，均按照“轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)”稅目征收營(yíng)業(yè)稅。而《拍賣法》第二十三條規(guī)定：“拍賣人不得在自己組織的拍賣活動(dòng)中拍賣自己的物品或者財(cái)產(chǎn)權(quán)利。”所以，對(duì)于受托拍賣的財(cái)產(chǎn)屬于委托人自己創(chuàng)作屬于《中華人民共和國(guó)著作權(quán)法》第三條規(guī)定享有著作權(quán)的標(biāo)的物的，應(yīng)對(duì)委托人按轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)征稅，對(duì)拍賣公司只就實(shí)際取得的傭金收入按服務(wù)業(yè)-代理業(yè)征稅。在開(kāi)票上，委托人直接將轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)發(fā)票開(kāi)具給買受人，拍賣公司按實(shí)際收取的傭金開(kāi)具服務(wù)業(yè)-代理業(yè)發(fā)票。當(dāng)然，根據(jù)《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于多若干項(xiàng)目免征營(yíng)業(yè)稅的通知》（財(cái)稅字[1994]2號(hào)）的規(guī)定：對(duì)個(gè)人轉(zhuǎn)讓著作權(quán)，不征收營(yíng)業(yè)稅。因此，對(duì)于委托人是個(gè)人的，可以到稅務(wù)機(jī)關(guān)直接開(kāi)具轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)發(fā)票，而享受免交營(yíng)業(yè)稅的待遇。

　　2、受托拍賣的是屬于證照變更或產(chǎn)權(quán)過(guò)戶的房產(chǎn)和土地的，根據(jù)《拍賣法》的規(guī)定，是由委托人、買受人應(yīng)當(dāng)持拍賣人出具的成交證明和有關(guān)材料，向有關(guān)行政管理機(jī)關(guān)辦理手續(xù)。因此，應(yīng)對(duì)委托人按其取得的價(jià)款，如果是土地，則按轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)征收營(yíng)業(yè)稅；如果是房產(chǎn)，則按銷售不動(dòng)產(chǎn)征收營(yíng)業(yè)稅，而拍賣公司只就實(shí)際取得的傭金收入按代理業(yè)繳納營(yíng)業(yè)稅。在開(kāi)票上，委托方應(yīng)直接開(kāi)具轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)發(fā)票或銷售不動(dòng)產(chǎn)發(fā)票給買受方，并憑發(fā)票到相關(guān)部門(mén)辦理產(chǎn)權(quán)過(guò)戶手續(xù)。而拍賣公司按實(shí)際收取的傭金收入開(kāi)具服務(wù)業(yè)-代理業(yè)發(fā)票。

　　（二）拍賣業(yè)務(wù)的增值稅問(wèn)題

　　拍賣公司受托拍賣的屬于動(dòng)產(chǎn)的，如委托方不擁有著作權(quán)的字畫(huà)，瓷器、玉器、珠寶、郵品、錢幣、古籍、古董等物品的，涉及到增值稅的處理。《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于拍賣行取得的拍賣收入征收增值稅、營(yíng)業(yè)稅有關(guān)問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)[1999]40號(hào)）第一條規(guī)定：“對(duì)拍賣行受托拍賣增值稅應(yīng)稅貨物，向買方收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)按照4％的征收率征收增值稅。拍賣貨物屬免稅貨物范圍的，經(jīng)拍賣行所在地縣級(jí)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)，可以免征增值稅。”因此，對(duì)于拍賣公司拍賣其他性質(zhì)的動(dòng)產(chǎn)的，稅法上是將其視同為受托代銷商品，按受托代銷商品進(jìn)行增值稅處理的。根據(jù)現(xiàn)行增值稅法規(guī)定：受讓人（拍賣公司）為委托人代銷貨物，其行為視同銷售貨物，對(duì)其從購(gòu)貨方（買受人）取得的全部?jī)r(jià)款，均應(yīng)當(dāng)征收增值稅。另外，《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于罰沒(méi)物品征免增值稅問(wèn)題的通知》（財(cái)稅字〔1995〕69號(hào)）第一條規(guī)定：“執(zhí)罰部門(mén)和單位查處的屬于一般商業(yè)部門(mén)經(jīng)營(yíng)的商品，具備拍賣條件的，由執(zhí)罰部門(mén)或單位商同級(jí)財(cái)政部門(mén)同意后，公開(kāi)拍賣。其拍賣收入作為罰沒(méi)收入由執(zhí)罰部門(mén)和單位如數(shù)上繳財(cái)政，不予征稅。對(duì)經(jīng)營(yíng)單位購(gòu)入拍賣物品再銷售的應(yīng)照章征收增值稅。”因此，對(duì)于應(yīng)稅貨物，買受人支付的傭金已連同拍賣價(jià)款計(jì)繳增值稅；若是代執(zhí)法部門(mén)拍賣罰沒(méi)動(dòng)產(chǎn)，須向國(guó)稅部門(mén)申請(qǐng)或減免增值稅并獲批復(fù)后，僅對(duì)買受人支付的傭金計(jì)繳增值稅。在開(kāi)票上，拍賣公司應(yīng)按取得的全部?jī)r(jià)款包括向買受人取得的傭金收入全部開(kāi)具普通發(fā)票，按4%繳納增值稅，只有對(duì)委托方收入的傭金收入按服務(wù)業(yè)—代理業(yè)開(kāi)具發(fā)票，繳納營(yíng)業(yè)稅。

　　在這種情況下，拍賣公司是在按向買受方取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用開(kāi)具普通發(fā)票確認(rèn)企業(yè)所得稅應(yīng)稅收入后，如何取得成本發(fā)票進(jìn)行企業(yè)所得稅扣除？既然對(duì)于動(dòng)產(chǎn)拍賣是按委托代銷商品處理，則委托方也要按拍賣公司轉(zhuǎn)付給他的拍賣標(biāo)的的價(jià)款向拍賣公司開(kāi)具普通發(fā)票繳納增值稅，在稅務(wù)處理上，委托方銷售動(dòng)產(chǎn)應(yīng)按銷售舊貨處理，即根據(jù)《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于部分貨物適用增值稅低稅率和簡(jiǎn)易辦法征收增值稅政策的通知》（財(cái)稅[2009]9號(hào)）的規(guī)定，下列按簡(jiǎn)易辦法征收增值稅的優(yōu)惠政策繼續(xù)執(zhí)行，不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額：

　　1、納稅人銷售自己使用過(guò)的物品，按下列政策執(zhí)行：

　�。�1）一般納稅人銷售自己使用過(guò)的屬于條例第十條規(guī)定不得抵扣且未抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的固定資產(chǎn)，按簡(jiǎn)易辦法依4%征收率減半征收增值稅。

　　一般納稅人銷售自己使用過(guò)的其他固定資產(chǎn)，按照《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全國(guó)實(shí)施增值稅轉(zhuǎn)型改革若干問(wèn)題的通知》（財(cái)稅[2008]170號(hào)）第四條的規(guī)定執(zhí)行。

　　一般納稅人銷售自己使用過(guò)的除固定資產(chǎn)以外的物品，應(yīng)當(dāng)按照適用稅率征收增值稅。

　　（2）小規(guī)模納稅人（除其他個(gè)人外，下同）銷售自己使用過(guò)的固定資產(chǎn)，減按2%征收率征收增值稅。

　　小規(guī)模納稅人銷售自己使用過(guò)的除固定資產(chǎn)以外的物品，應(yīng)按3%的征收率征收增值稅。

　　2、納稅人銷售舊貨，按照簡(jiǎn)易辦法依照4%征收率減半征收增值稅。

　　所稱舊貨，是指進(jìn)入二次流通的具有部分使用價(jià)值的貨物（含舊汽車、舊摩托車和舊游艇），但不包括自己使用過(guò)的物品。

　　因此，委托方應(yīng)根據(jù)以上規(guī)定開(kāi)具專用發(fā)票或普通發(fā)票給拍賣公司，并按規(guī)定繳納增值稅。

　　（三）拍賣業(yè)務(wù)的個(gè)人所得稅問(wèn)題

　　關(guān)于拍賣業(yè)務(wù)的個(gè)人所得稅問(wèn)題，《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)和規(guī)范個(gè)人取得拍賣收入征收個(gè)人所得稅有關(guān)問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)[2007]38號(hào)）文中明確規(guī)定如下：

　　1、根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈征收個(gè)人所得稅若干問(wèn)題的規(guī)定〉的通知》（國(guó)稅發(fā)[1994]089號(hào)），作者將自己的文字作品手稿原件或復(fù)印件拍賣取得的所得，應(yīng)以其轉(zhuǎn)讓收入額減除800元（轉(zhuǎn)讓收入額4000元以下）或者20%（轉(zhuǎn)讓收入額4000元以上）后的余額為應(yīng)納稅所得額，按照“特許權(quán)使用費(fèi)”所得項(xiàng)目適用20%稅率繳納個(gè)人所得稅。

　　2、個(gè)人拍賣除文字作品原稿及復(fù)印件外的其他財(cái)產(chǎn)，應(yīng)以其轉(zhuǎn)讓收入額減除財(cái)產(chǎn)原值和合理費(fèi)用后的余額為應(yīng)納稅所得額，按照“財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”項(xiàng)目適用20%稅率繳納個(gè)人所得稅。

　　3、對(duì)個(gè)人財(cái)產(chǎn)拍賣所得征收個(gè)人所得稅時(shí)，以該項(xiàng)財(cái)產(chǎn)最終拍賣成交價(jià)格為其轉(zhuǎn)讓收入額。

　　同時(shí)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)和規(guī)范個(gè)人取得拍賣收入征收個(gè)人所得稅有關(guān)問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)[2007]38號(hào)）還規(guī)定：“納稅人如不能提供合法、完整、準(zhǔn)確的財(cái)產(chǎn)原值憑證，不能正確計(jì)算財(cái)產(chǎn)原值的，按轉(zhuǎn)讓收入額的3%征收率計(jì)算繳納個(gè)人所得稅；拍賣品為經(jīng)文物部門(mén)認(rèn)定是海外回流文物的，按轉(zhuǎn)讓收入額的2%征收率計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。”由拍賣單位負(fù)責(zé)代扣代繳，并按規(guī)定向拍賣單位所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理納稅申報(bào)。

　　（四）拍賣物品的企業(yè)所得稅問(wèn)題

　　對(duì)于企業(yè)通過(guò)拍賣方式取得的物品，如果是用于企業(yè)日常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的，應(yīng)按拍賣支付的價(jià)款和傭金費(fèi)用確認(rèn)資產(chǎn)的賬面價(jià)值，并按規(guī)定進(jìn)行折舊或攤銷，在再次轉(zhuǎn)讓時(shí)，應(yīng)確認(rèn)財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失繳納企業(yè)所得稅。對(duì)于企業(yè)通過(guò)拍賣方式取得的其他收藏品，如古玩、字畫(huà)等，僅僅是為裝飾或營(yíng)造企業(yè)文化角度而購(gòu)入的，企業(yè)購(gòu)買時(shí)應(yīng)作為長(zhǎng)期待攤費(fèi)用處理，攤銷時(shí)，入“管理費(fèi)用——文化建設(shè)費(fèi)用”會(huì)計(jì)科目，在企業(yè)所得稅前扣除。如果企業(yè)將這些再轉(zhuǎn)讓，應(yīng)確認(rèn)財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失并繳納企業(yè)所得稅。

　　（五）其他部門(mén)取得拍賣收入的稅務(wù)處理

　　1、電信部門(mén)拍賣手機(jī)、電話等“吉祥號(hào)碼”，按“郵電通信業(yè)”繳納營(yíng)業(yè)稅。

　　電信部門(mén)在提供電信勞務(wù)時(shí)，往往對(duì)某些吉祥、易記的電話號(hào)碼采取公開(kāi)拍賣的方式轉(zhuǎn)讓。這種行為仍屬“郵電通信業(yè)”的征稅范圍，其營(yíng)業(yè)額為拍賣收入及其他收入的全額，不得從中作任何扣除。

　　2、公安部門(mén)拍賣機(jī)動(dòng)車牌照，交通部門(mén)拍賣公交線路運(yùn)營(yíng)權(quán)不繳納營(yíng)業(yè)稅。

　　國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于印發(fā)〈營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題解答（之一）〉的通知》（國(guó)稅函發(fā)〔1995〕156號(hào)）規(guī)定，公安部門(mén)拍賣機(jī)動(dòng)車牌照，交通部門(mén)拍賣公交線路運(yùn)營(yíng)權(quán)，這兩種行為均不屬于營(yíng)業(yè)稅的征稅范圍，因而不征收營(yíng)業(yè)稅。

　　3、土地管理部門(mén)以拍賣形式出讓土地使用權(quán)的行為，不繳納營(yíng)業(yè)稅。

　　國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于印發(fā)〈營(yíng)業(yè)稅稅目注釋（試行稿）〉的通知》（國(guó)稅發(fā)〔1993〕149號(hào)）規(guī)定，土地所有者出讓土地使用權(quán)和土地使用者將土地使用權(quán)歸還給土地所有者的行為，不征收營(yíng)業(yè)稅。此種形式廣泛存在于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的土地使用權(quán)招標(biāo)拍賣中，但這種土地使用權(quán)拍賣行為屬于土地出讓行為，不屬于營(yíng)業(yè)稅的征收范圍。

　　4、人民法院的強(qiáng)制執(zhí)行活動(dòng)（包括拍賣行為）不繳納營(yíng)業(yè)稅。

　　國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于人民法院強(qiáng)制執(zhí)行被執(zhí)行人財(cái)產(chǎn)有關(guān)稅收問(wèn)題的復(fù)函》（國(guó)稅函〔2005〕869號(hào)）第一條規(guī)定，人民法院的強(qiáng)制執(zhí)行活動(dòng)屬司法活動(dòng)，不具有經(jīng)營(yíng)性質(zhì)，不屬于應(yīng)稅行為，稅務(wù)部門(mén)不能向人民法院的強(qiáng)制執(zhí)行活動(dòng)征稅。