摘要：為了適應(yīng)客觀經(jīng)濟環(huán)境的發(fā)展變化，會計理論界的專家和學(xué)者極力呼吁應(yīng)構(gòu)建一個既符合我國國情又與國際財務(wù)會計趨同的中國財務(wù)會計概念框架。本文為此提出自己的粗淺看法。

　　財務(wù)會計概念框架作為會計理論范疇，是分析、評估和指導(dǎo)會計準(zhǔn)則發(fā)展的一個規(guī)范性理論基礎(chǔ)。但迄今為止，我國還沒有建立起用來指導(dǎo)我國會計實務(wù)的財務(wù)會計概念框架。

　　一、財務(wù)會計概念框架的涵義及作用

　　（一）財務(wù)會計概念框架的涵義

　　財務(wù)會計概念框架（Conceptual Framework of Financial Accounting ,CF）一詞，最早出現(xiàn)于美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會(FASB)1976年12月2日公布的《關(guān)于企業(yè)財務(wù)報表目標(biāo)的暫行結(jié)論》、《財務(wù)會計和報告概念結(jié)構(gòu)：財務(wù)報表的要素及其計量》和《概念框架研究項目的范圍與含義》等3個文件中。對于財務(wù)會計概念框架是什么的問題，不同的國家、不同的組織或?qū)W者有不同的理解。

　　目前較流行的是FASB對財務(wù)會計概念框架的界定：財務(wù)會計概念框架是由相互關(guān)聯(lián)的目標(biāo)和基本概念所組成的邏輯一致的體系，這一體系能引導(dǎo)出前后一貫的會計準(zhǔn)則，并對財務(wù)會計和報告的性質(zhì)、作用和局限性做出規(guī)定。西方國家經(jīng)過若干年的研究已形成了豐富的研究成果。財務(wù)會計概念框架在美國的準(zhǔn)則制定過程中發(fā)揮著重要的作用，但就目前我國的實際環(huán)境預(yù)測，它對我國準(zhǔn)則制定中的作用卻不明顯。因此，如何構(gòu)建我國財務(wù)會計概念框架成了目前理論研究的重點。

　�。ǘ�）財務(wù)會計概念框架的作用

　　財務(wù)會計概念框架主要明確財務(wù)會計中一些基本的也是核心的概念，它以會計目標(biāo)為邏輯起點，通過對會計信息的質(zhì)量特征、會計要素的確認、計量和記錄等的研究，形成一個內(nèi)在一致的理論體系，具有極其重要的作用。

　　1.指導(dǎo)會計準(zhǔn)則的制定與應(yīng)用，為分析、評估和指導(dǎo)會計準(zhǔn)則的發(fā)展提供一個規(guī)范性的理論基礎(chǔ)。一方面，概念框架可以用來對現(xiàn)有會計準(zhǔn)則做出評價，判斷其是否恰當(dāng)；另一方面，概念框架可以用來指導(dǎo)和開拓新的會計準(zhǔn)則和會計實務(wù)的操作。可以保持會計準(zhǔn)則相關(guān)文件和內(nèi)在邏輯的一致性，縮小不同準(zhǔn)則之間的不一致性沖突，限制會計實務(wù)中相同交易的多種處理方法和程序，提高會計準(zhǔn)則的規(guī)范化。

　　2.可以幫助使用者解決財務(wù)會計和財務(wù)報告相關(guān)的問題。財務(wù)會計概念框架對相關(guān)問題提供了廣泛性的說明，以便其他概念也能源自此概念，使得使用者能知一會三，融會貫通，對財務(wù)會計和財務(wù)報告充分理解并加以分析，從而做出合理的判斷�？梢詼p小在會計準(zhǔn)則制定過程中的個人偏向或不同學(xué)派之間的門戶之見以及“長官意志”等各種人為因素帶來的不利影響，抵制不同利益集團的壓力。因為概念框架作為一個客觀存在的理論體系，在其指導(dǎo)下產(chǎn)生的會計準(zhǔn)則是“無關(guān)政治”的。

　　3. 可以節(jié)省費用，建立和完善一套概念統(tǒng)一、內(nèi)容科學(xué)完整、前后有序的指導(dǎo)具體準(zhǔn)則制定的概念結(jié)構(gòu)體系，對于免去修訂或返工花費的人力或物力，意義應(yīng)該說是重大的。如果沒有概念框架，就必須加大會計準(zhǔn)則制定成本。以中國的會計準(zhǔn)則為例，它實際上已經(jīng)發(fā)生了巨大的制定成本、教育成本、執(zhí)行成本和修訂成本。

　　二、目前我國對于財務(wù)會計概念框架的研究進程

　　長期以來，我國會計理論界對財務(wù)會計概念框架問題幾乎沒有進行研究。改革開放后，我國在引進國際會計慣例的同時，也借鑒西方的財務(wù)會計概念結(jié)構(gòu)，針對當(dāng)時的國情，建立了具有中國特色的準(zhǔn)財務(wù)會計概念框架——基本會計準(zhǔn)則�；�本會計準(zhǔn)則是對改革開放后我國會計理論研究成果的一次全面總結(jié)，對推進我國會計改革和提升我國會計理論水平發(fā)揮了重要作用。但隨著時間的推移和會計環(huán)境的變化，隨著人們對財務(wù)會計概念框架作用認識的加深和會計理論研究的深入，作為準(zhǔn)財務(wù)會計概念框架的基本會計準(zhǔn)則的不足也逐漸顯露出來，如財務(wù)會計的目標(biāo)定位不夠明確。會計原則的內(nèi)涵解釋不夠充分并缺乏層次性，會計要素的定義過于狹窄且確認和計量標(biāo)準(zhǔn)闡釋不充分等，這些缺陷降低了其對制定具體準(zhǔn)則的指導(dǎo)作用。因此，對我國現(xiàn)有的基本會計準(zhǔn)則進行修改和完善，以此為基礎(chǔ)構(gòu)建我國財務(wù)會計概念框架勢在必行。至于財務(wù)會計概念框架的外在表達形式，可以獨立于我國會計準(zhǔn)則體系之外，以減少各個利益集團利益博弈對會計信息公正性的影響，并通過增強其理論深度，更好地發(fā)揮對具體準(zhǔn)則的指導(dǎo)和評價作用。

　　在我國，財政部于2003年完成了會計準(zhǔn)則委員會的重大改組，并建立了全新的工作機制，其中的會計理論專業(yè)委員會主要負責(zé)會計概念框架的研究，為起草我國的會計概念框架奠定了基礎(chǔ)。總結(jié)世界各國長期以來對于財務(wù)會計概念框架的研究，會得出這樣的結(jié)論：沒有一個相對完善的財務(wù)會計概念框架，就不會制定出一套高質(zhì)量的會計準(zhǔn)則；沒有或只有粗糙的財務(wù)會計概念框架，必將加大準(zhǔn)則制定成本。僅就中國的會計準(zhǔn)則而言，它實際上已經(jīng)發(fā)生了巨大的卻又很難實證的制定成本和執(zhí)行成本。因此，討論需要還是不需要財務(wù)會計概念框架已不再具有什么重要意義，目前我們需要迫切地去做的是在我國現(xiàn)在所處的會計環(huán)境下如何構(gòu)建我國的財務(wù)會計概念框架，以指導(dǎo)各項具體準(zhǔn)則的制定與執(zhí)行。

　　三、對我國制定財務(wù)會計概念框架的建議

　�。ㄒ唬┝⒆阒袊鴮嶋H，借鑒國外經(jīng)驗

　　因為會計具有雙重屬性，既具有技術(shù)性又具有社會性。會計的技術(shù)性使得在構(gòu)建我國的財務(wù)會計概念框架時，可以借鑒一些國外如美國、英國、加拿大、澳大利亞等國家制定財務(wù)會計概念框架的經(jīng)驗教訓(xùn)，從而節(jié)省制定成本提高制定效率。但會計也具有社會性，由于社會經(jīng)濟環(huán)境的差異和對自身經(jīng)濟利益的追求，各國會計準(zhǔn)則從形式到內(nèi)容都存在著差異性。一國的會計準(zhǔn)則只有從其自身的社會經(jīng)濟環(huán)境出發(fā)，運用自己的財務(wù)會計概念結(jié)構(gòu)才能得到合理的解釋。所以我國制定財務(wù)會計概念框架時，要立足中國實際，充分考慮我國會計環(huán)境的特點，構(gòu)建符合我國國情的財務(wù)會計概念框架。

　�。ǘ�）循序漸進，不要急于求成

　　現(xiàn)階段，我國正處于經(jīng)濟轉(zhuǎn)型時期，市場經(jīng)濟體制尚未完全建立，社會環(huán)境、經(jīng)濟環(huán)境中存在很多變動因素，而且存在很多特有的經(jīng)濟活動和經(jīng)濟現(xiàn)象，如果單純地為了與國際社會接軌，急于求成、不經(jīng)過深入地調(diào)查、嚴密地分析，便構(gòu)建財務(wù)會計概念框架，不僅僅浪費人力、物力，更重要的是不利于我國會計的長遠發(fā)展；也會對我國的經(jīng)濟產(chǎn)生不利影響。所以，我國在制定財務(wù)會計概念框架時，一定要循序漸進，在對財務(wù)會計需要提供什么質(zhì)量的信息及怎樣提供以滿足不同信息使用者的需求等內(nèi)容進行充分的調(diào)查研究的基礎(chǔ)上，制定出系統(tǒng)科學(xué)、邏輯嚴密并對我國的會計準(zhǔn)則/會計實務(wù)具有實際指導(dǎo)作用的財務(wù)會計概念框架。至于是采用像美國那樣的概念公告形式，還是像國際會計準(zhǔn)則委員會那樣頒布一份獨立的公告都只是形式的問題。

　　（三）確立我國財務(wù)會計概念框架的制定機構(gòu)

　　財務(wù)會計概念框架的性質(zhì)是會計理論的一部分，那么，作為會計理論的一部分，應(yīng)該由民間學(xué)術(shù)組織制定。以美國為例，其財務(wù)會計概念框架是由民間組織會計準(zhǔn)則委員會FASB制定的，不具備法律效力和法律約束力，無法作為經(jīng)濟活動法律訴訟中的法律支持。但由于由美國證券交易委員會和美國注冊會計師協(xié)會的支持，仍具有較強的權(quán)威性和約束力�？紤]到我國正處于社會轉(zhuǎn)型時期的實際情況，存在很多特有的經(jīng)濟活動和經(jīng)濟事項，會計準(zhǔn)則可能沒有規(guī)定，但由財政部組織、學(xué)術(shù)界、實務(wù)界以及企業(yè)界共同研究制定，以行政法規(guī)的形式頒布，這樣可以具有法律約束力和較強的權(quán)威性，切實對會計準(zhǔn)則、會計實務(wù)起指導(dǎo)作用。

　�。ㄋ模┪覈�財務(wù)會計概念框架的內(nèi)容應(yīng)當(dāng)完整嚴密

　　財務(wù)會計的本質(zhì)就是一個以提供財務(wù)信息為主的一個人造的經(jīng)濟信息系統(tǒng)，而財務(wù)會計概念框架其實也是一個人造的概念框架系統(tǒng)。所以我國在構(gòu)建財務(wù)會計概念框架時，對其構(gòu)成概念框架的子系統(tǒng)都應(yīng)涵蓋，缺少任何一個子系統(tǒng)，都不是一份完整的概念框架。具體來說，由于我國會計環(huán)境的特殊性，在構(gòu)建概念框架時，要充分考慮我國的會計環(huán)境，可以將其作為概念結(jié)構(gòu)的一個邊緣，然后將概念結(jié)構(gòu)分為幾個層次：第一層次包括會計假設(shè)、會計目標(biāo)；第二層次為會計信息質(zhì)量特征；第三層次包括會計要素及確認、計量報告原則；第四層次為財務(wù)報告。這些內(nèi)容層層推進，共同構(gòu)成一個完整嚴密的概念框架系統(tǒng)。