【摘要】 新會計準(zhǔn)則對企業(yè)持有上市公司股權(quán)存在不同的會計核算方法。本文借鑒國際會計準(zhǔn)則，針對企業(yè)將股票投資劃分為可供出售金融資產(chǎn)進行會計核算和披露存在的問題，提出企業(yè)應(yīng)作全面收益報告，改進業(yè)績報告模式的政策性建議。

　　【關(guān)鍵詞】 股權(quán)投資；可供出售金融資產(chǎn)；全面收益；業(yè)績報告

　　我國股權(quán)分置改革開始前，由于大部分企業(yè)持有的上市公司股權(quán)是不能流通股份，企業(yè)通常采用權(quán)益法或成本法進行核算。隨著上市公司股權(quán)分置改革的成功，以前不能上市流通的股份變?yōu)榭闪魍ü煞�。新會計�?zhǔn)則確定的會計核算和披露方法更加復(fù)雜，報表使用者可能難以理解企業(yè)持有上市公司股權(quán)相關(guān)會計信息的真實經(jīng)濟含義。因此，有必要結(jié)合新會計準(zhǔn)則的實際執(zhí)行效果，及時發(fā)現(xiàn)會計核算和披露中存在的問題，并提出改進建議。

　　一、股權(quán)投資類別與適用準(zhǔn)則

　　按照新會計準(zhǔn)則，企業(yè)應(yīng)該對持有上市公司的股權(quán)進行類別劃分，適用不同的具體會計準(zhǔn)則。投資企業(yè)持有對被投資單位存在重大影響以上的股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)作為長期股權(quán)投資，適用《企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號—長期股權(quán)投資》，視對被投資單位的影響程度分別采用權(quán)益法或成本法核算。如果持有對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響的股權(quán)，則應(yīng)適用《企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號—金融工具確認和計量》（CAS22）進行核算。相比而言，新會計準(zhǔn)則核算方法的變化主要針對適用CAS22的股權(quán)投資，這是本文的討論重點。

　　CAS22規(guī)定，企業(yè)對取得的股權(quán)進行初始確認時，必須首先對其進行分類。由于企業(yè)持有上市公司股權(quán)的公允價值能夠可靠計量，因此，只能選擇將其歸類為“交易性金融資產(chǎn)”或“可供出售金融資產(chǎn)”。財政部2007年11月發(fā)布《企業(yè)會計準(zhǔn)則解釋第1號》進一步明確，企業(yè)在股權(quán)分置改革過程中持有被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響的股權(quán)，應(yīng)當(dāng)劃分為可供出售金融資產(chǎn)，其公允價值與賬面價值的差額，在首次執(zhí)行日應(yīng)當(dāng)追溯調(diào)整，計入資本公積。CAS22第十九條規(guī)定，企業(yè)在初始確認時將某金融資產(chǎn)或某金融負債劃分為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)或金融負債后，不能重分類為其他類金融資產(chǎn)或金融負債；其他類金融資產(chǎn)或金融負債也不能重分類為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)或金融負債。企業(yè)初始確認完成對股權(quán)的分類后，在整個持有期間不得改變該金融資產(chǎn)的類別。除非因為持有股份增加的原因，投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施重大影響或控制，企業(yè)應(yīng)改為適用《企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號—長期股權(quán)投資》進行核算。

　　上述金融資產(chǎn)分類的規(guī)定意味著，大部分企業(yè)持有的上市公司股權(quán)在持有期間都將作為可供出售金融資產(chǎn)進行核算和披露。本文采用案例研究的方法，分析企業(yè)將持有上市公司股權(quán)劃分為可供出售金融資產(chǎn)進行核算和披露存在的問題，并提出改進業(yè)績報告模式的政策建議。

　　二、上市公司股權(quán)投資會計核算和披露案例分析

　　2008年4月10日，海通證券股份有限公司（以下簡稱“海通證券”）同時發(fā)布了2007年度和2008年第一季度財務(wù)報告。海通證券2008年第一季度主要財務(wù)指標(biāo)見表1。

　　海通證券2008年第一季度實現(xiàn)歸屬于母公司所有者的凈利潤8.98億元，但是，在公司沒有分配現(xiàn)金股利的情況下，報告期末歸屬于母公司所有者的權(quán)益僅比期初（上年度期末）增加4.12億元，說明一半以上的凈利潤沒有導(dǎo)致股東權(quán)益增加，其原因在于新準(zhǔn)則對企業(yè)持有上市公司股權(quán)按照分類不同采用不同核算方法。