摘要：新企業(yè)會計準則關(guān)于借款費用資本化的處理，體現(xiàn)了與國際財務(wù)報告準則的實質(zhì)趨同。本文在新舊借款費用準則對比的基礎(chǔ)上對借款費用資本化問題作一探討。

　　關(guān)鍵詞：借款費用；資本化；資本化率

　　《企業(yè)會計準則第17號——借款費用》(簡稱“新準則”)與《企業(yè)會計準則——借款費用》(簡稱“原準則”)相比更注重借款費用的經(jīng)濟實質(zhì)，基本上實現(xiàn)了與國際財務(wù)報告準則的趨同。

　　新準則與原準則關(guān)于借款費用資本化處理的主要差異如下：

　　一、借款費用資本化的資產(chǎn)范圍有所不同

　　原準則規(guī)定，借款費用應(yīng)予資本化的資產(chǎn)范圍是固定資產(chǎn)。只有發(fā)生在固定資產(chǎn)購置或建造過程中的借款費用，才能在符合條件的情況下予以資本化；發(fā)生在其他資產(chǎn)(如存貨、無形資產(chǎn))上的借款費用，不能予以資本化。

　　這里所指的固定資產(chǎn)。既包括企業(yè)自己購買或建造的固定資產(chǎn)，也包括委托其他單位建造的固定資產(chǎn)。

　　新準則規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的借款費用，可直接歸屬于符合資本化條件的資產(chǎn)的購建或者生產(chǎn)的，應(yīng)當予以資本化，計入相關(guān)資產(chǎn)成本；其他借款費用，應(yīng)當在發(fā)生時根據(jù)其發(fā)生額確認為費用，計入當期損益。

　　符合資本化條件的資產(chǎn)，是指需要經(jīng)過相當長時間的購建或者生產(chǎn)活動才能達到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)的固定資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)和存貨等資產(chǎn)。

　　新準則對于借款費用資本化條件的資產(chǎn)范圍有所擴大。不只限于固定資產(chǎn)，還包括經(jīng)過相當長時間的購建或者生產(chǎn)活動達到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)的投資性房地產(chǎn)和存貨等資產(chǎn)。

　　二、借款費用資本化的借款范圍有所不同

　　原準則規(guī)定應(yīng)予資本化的借款范圍為專門借款，即為購建固定資產(chǎn)而專門借入的款項，不包括流動資金借款等。

　　新準則規(guī)定的借款包括專門借款和一般借款。專門借款是指為購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而專門借入的款項。專門借款通常應(yīng)當有明確的用途。即為購建或者生產(chǎn)某項符合資本化條件的資產(chǎn)而專門借入的，并通常應(yīng)當具有標明該用途的借款合同。一般借款是指除專門借款之外的借款。相對于專門借款而言，一般借款在借入時，其用途通常沒有特指用于符合資本化條件的資產(chǎn)的購建或者生產(chǎn)。

　　可見，新準則在原準則的基礎(chǔ)上，將借款費用資本化的借款范圍進一步擴大，不僅僅包括專門借款。還包括符合資本化條件的一般借款。這直接體現(xiàn)了“實質(zhì)重于形式”的原則，對相應(yīng)資產(chǎn)價值的確定更加準確、客觀。

　　三、關(guān)于資本化金額的確定有所不同

　　(一)專門借款

　　原準則規(guī)定，計算因?qū)ｉT借款而發(fā)生的利息資本化金額，應(yīng)與發(fā)生在該項資產(chǎn)上的支出掛鉤，根據(jù)至當期末止購置或建造該項資產(chǎn)的累計支出加權(quán)平均數(shù)乘以資本化率確定。

　　新準則規(guī)定。為購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而借入專門借款的，應(yīng)當以專門借款當期實際發(fā)生的利息費用。減去將尚未動用的借款資金存入銀行取得的利息收入或進行暫時性投資取得的投資收益后的金額確定。

　　可見，新準則簡化了專門借款利息資本化金額的計算方法。使得資本化金額的計算變得更加簡便、清晰，還避免了部分列入財務(wù)費用而對利潤產(chǎn)生的影響。

　　(二)折價或者溢價

　　原準則規(guī)定，如果專門借款存在折價或溢價，還應(yīng)當將每期應(yīng)攤銷的折價或溢價金額作為利息的調(diào)整額，對資本化率作相應(yīng)調(diào)整。折價或溢價的攤銷，可以采用實際利率法。也可以采用直線法。

　　新準則規(guī)定，借款存在折價或者溢價的，應(yīng)當按照實際利率法確定每一會計期間應(yīng)攤銷的折價或者溢價金額，調(diào)整每期利息金額。

　　新準則取消了直線法，只允許采用實際利率法攤銷。這樣對利率的分攤更為恰當、合理，減少了企業(yè)的會計選擇，使企業(yè)計算的利息費用更準確，也使企業(yè)之間會計信息的可比性有所增強。

　　(三)一般借款利息

　　原準則沒有關(guān)于一般借款利息資本化的規(guī)定，全部予以費用化。

　　新準則規(guī)定。為購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而占用了一般借款的，企業(yè)應(yīng)當根據(jù)累計資產(chǎn)支出超過專門借款部分的資產(chǎn)支出的加權(quán)平均數(shù)乘以所占用一般借款的資本化率，計算確定一般借款應(yīng)予資本化的利息金額。資本化率應(yīng)當根據(jù)一般借款加權(quán)平均利率計算確定。

　　因此，新準則以原準則專門借款利息資本化的計算方法計算一般借款利息費用的資本化問題，符合交易的實質(zhì)。更能公允地反映企業(yè)對需要經(jīng)過相當長時間的購建或者生產(chǎn)才能達到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)的固定資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)和存貨等資產(chǎn)的取得成本。

　　綜上所述，新《借款費用》準則的實施，能夠使市場未來總體盈利水平有所增加，這主要是針對以借入資金解決固定資產(chǎn)購建或生產(chǎn)周期長、存貨占用資金大的企業(yè)而言的。因為。按照新準則核算資本化的借款費用時，會使固定資產(chǎn)和存貨的賬面價值較原準則核算的賬面價值有所增加，因此，增加了這些企業(yè)在借款費用資本化期間的會計利潤。從而使市場未來總體盈利水平有所增加。在實務(wù)中。我們在評估一項資產(chǎn)的公允價值時，如果該項資產(chǎn)占用的資金量大且時間長，就必須考慮其占用資金的資金成本。事實上。借款費用可予資本化的資產(chǎn)范圍和借款范圍的變更，正是為了使企業(yè)資產(chǎn)的計價更加公允。