摘要：財政部于2006年2月15日召開了“中國會計審計準則體系發(fā)布會”，發(fā)布了39項企業(yè)會計準則。財政部部長金人慶宣布：企業(yè)會計準則自2007年1月1日起在上市公司施行，力爭在不長時間內(nèi)，在所有大中型企業(yè)執(zhí)行。國資委副主任李偉在發(fā)布會上表示：將結合中央企業(yè)的實際，督促中央企業(yè)分批執(zhí)行企業(yè)會計準則，力爭在2008年年底之前全面執(zhí)行。因此，有必要就新企業(yè)會計準則對屬于中央企業(yè)的軍工企業(yè)的影響進行研究與探討。

　　關鍵詞：新會計準則；軍品；成本結構

　　Abstract: The Ministry of Finance in February 15, 2006 held a "China Accounting Auditing Standards conference system", issued 39 Accounting Standards. Finance Minister Jin Renqing announced: corporate accounting standards since January 1, 2007 in listed companies, do not strive for a long time, in the implementation of all large and medium-sized enterprises. Li Wei, deputy director of the SASAC at the conference: the combination of central enterprises, enterprise groups to urge implementation of the central business accounting standards, and strive in 2008 by the end of the full implementation. Therefore, it is necessary for the new accounting standards for business enterprises of the central military industry enterprises to carry out research and explore.

　　Key words: the new accounting standards; military; cost structure

　　前言

　　按照現(xiàn)行的軍品價格管理辦法規(guī)定，軍品計價成本由制造成本（原材料、元器件、直接工資、軍工專項、制造費用、燃料動力費等）與期間費用（管理費用與財務費用）構成。

　　對于進行軍品生產(chǎn)的企業(yè)單位來說，不執(zhí)行《軍工科研事業(yè)單位會計制度》，而是執(zhí)行《企業(yè)會計制度》與《企業(yè)會計準則》。因此，新的企業(yè)會計準則與原有企業(yè)會計準則的不同，勢必影響到企業(yè)的核算，并進而影響到軍品成本構成的結構。具體來說，影響軍品成本構成的新準則主要有《職工薪酬》、《借款費用》和《存貨》等三個準則。

　　一、《職工薪酬》準則對軍品成本構成的影響

　　1、準則的新規(guī)定

　　新頒布的《職工薪酬》準則的制定旨在規(guī)范企業(yè)為獲取職工提供服務而給予各種形式的報酬以及其他相關支出的會計處理和信息披露，職工薪酬包括工資獎金津貼、職工福利費、各類社會保險費用、住房公積金、工會經(jīng)費、職工教育經(jīng)費、未參加社會統(tǒng)籌的退休人員退休金和醫(yī)療費用以及辭退福利、帶薪休假等其他與薪酬相關的支出。但此準則不涉及對于以股份為基礎的薪酬和企業(yè)年金的規(guī)范。

　　可以看出此準則所規(guī)范的職工薪酬較以往相比內(nèi)涵大為增加，既有傳統(tǒng)意義上的工資、獎金、津貼和補貼，也包括以往包含在福利費和期間費用中的職工福利費、工會經(jīng)費、職工教育經(jīng)費、各類社會保險（包括養(yǎng)老、醫(yī)療、失業(yè)、工傷、生育保險等），更是增加了諸如辭退福利、帶薪休假等新增的職工薪酬形式，以適應我國社會主義市場經(jīng)濟的發(fā)展和變化。

　　而從會計核算來看，此準則統(tǒng)一了各類職工薪酬的會計處理原則：在職工提供服務的會計期間確認為負債，根據(jù)受益對象計入資產(chǎn)成本或當期費用。應由生產(chǎn)產(chǎn)品負擔的職工薪酬，計入存貨成本；應由在建工程負擔的職工薪酬，計入建造固定資產(chǎn)成本；應由產(chǎn)品和在建工程負擔以外的其他職工薪酬，計入當期費用。而以往則是除了工資津貼和福利費按受益對象計入資產(chǎn)、成本或當期費用外，其他職工薪酬則全部計入當期費用。

　　在信息披露方面，準則統(tǒng)一了關于職工薪酬的披露原則，首次明確規(guī)范了披露的范圍和內(nèi)容，即因在財務報表附注中披露支付給職工的工資獎金津貼、各類社會保險福利費、住房公積金、支付因解除勞動關系所給予的補償以及其他職工薪酬等項目的金額。同時規(guī)范了對于因接受企業(yè)解除勞動關系補償計劃建議的職工數(shù)量不確定而產(chǎn)生的或有負債，應根據(jù)《或有事項》準則規(guī)定進行披露。

　　2、準則對軍品成本構成的影響

　　因為新準則將原統(tǒng)一在管理費用中核算的各類社會保險費用、住房公積金、工會經(jīng)費、職工教育經(jīng)費、未參加社會統(tǒng)籌的退休人員退休金和醫(yī)療費用以及辭退福利、帶薪休假等其他與薪酬相關的支出按受益對象分別計入資產(chǎn)、成本或費用。所以，企業(yè)直接生產(chǎn)人員和車間管理人員的上述各項費用勢必要從管理費用中轉(zhuǎn)移至直接工資或制造費用中核算，從而加大了軍品制造成本的比重，減少了期間費用的比重。從軍品小時費用率來看，則是降低了管理費用小時費用率，提高了直接工資小時費用率和制造費用小時費用率。

　　二、《借款費用》和《存貨》準則對軍品成本構成的影響

　　1、準則的新規(guī)定

　　修訂后的《借款費用》準則與原準則的差異，主要在于：一是擴大了借款費用資本化的資產(chǎn)范圍，原準則僅為固定資產(chǎn)，新準則包括固定資產(chǎn)和需要相當長時間才能達到可銷售狀態(tài)的存貨以及投資性房地產(chǎn)等。二是擴大了可予資本化的借款范圍，原準則僅為專門借款，新準則包括專門借款和一般借款。由于借款費用資本化的范圍將擴大到某些存貨項目，如需要相當長時間才能夠達到可銷售狀態(tài)的存貨。

　　對應資本化計入存貨的會計分錄，準則規(guī)定如下：

　　借：生產(chǎn)成本

　　　　貸：銀行存款（輔助費用）

　　預提費用（一般借款利息）長期借款（專門借款利息、外匯借款利息及匯兌差額）應付債券（應付債券利息及溢價折價的攤銷）

　　在存貨達到預定可使用狀態(tài)后：借：存貨

　　　　貸：生產(chǎn)成本

　　2、對軍品成本構成的影響 在原會計準則規(guī)定下，除固定資產(chǎn)的專門借款費用符合條件的可以資本化外，其他借款費用均要計入當期財務費用。所以，在軍品生產(chǎn)企業(yè)為保證及時交付產(chǎn)品的情況下，在未簽訂產(chǎn)品銷售合同、未收到預付款時，需要借入資金進行原材料、元器件、外購外協(xié)件的提前采購，所發(fā)生的借款費用只能計入財務費用。

　　在新會計準則規(guī)定下，上述這些借款費用在生產(chǎn)成本中核算，資本化進入存貨成本，增加了軍品成本中直接材料的金額，減少了財務費用的金額，從軍品小時費用率來看，則是降低了財務費用小時費用率。

　　在上述幾個準則的綜合影響下，將使軍品生產(chǎn)企業(yè)的產(chǎn)品成本結構呈現(xiàn)出制造成本比重大幅提高（因社保基金和公積金等數(shù)額巨大），期間費用的比重顯著下降，增加了成本歸集的相關性。但企業(yè)新會計準則在企業(yè)實施的同時，各事業(yè)單位實行的仍是《軍工科研事業(yè)單位會計制度》，其生產(chǎn)的產(chǎn)品成本結構沒有變化。這樣一來，就導致企、事業(yè)的各項費用歸集口徑不一致，計算出的成本結構和各項費用率也缺乏橫向的可比性，在進行成本分析時，需要按同一口徑進行相應調(diào)整。