[摘要]經(jīng)濟(jì)學(xué)家威廉。配第說(shuō)過(guò)：“土地是財(cái)富之母�！蓖恋厥秦�(cái)政收入的一項(xiàng)重要來(lái)源，關(guān)于土地的稅收和收費(fèi)名目繁多。通過(guò)土地稅收和收費(fèi)可以對(duì)土地資源進(jìn)行保護(hù)，保護(hù)土地使用者的合法利益，優(yōu)化資源配置。但是目前，中國(guó)土地財(cái)政收入經(jīng)歷了數(shù)十年的發(fā)展，開始出現(xiàn)一些弊端，影響了通過(guò)財(cái)政調(diào)控土地配置的職能，應(yīng)該通過(guò)立法、執(zhí)法、稅種設(shè)計(jì)、費(fèi)改稅等方式優(yōu)化土地財(cái)政收入，保護(hù)土地資源，增加財(cái)政收入，完善財(cái)政宏觀調(diào)控的作用。

　　[關(guān)鍵詞]土地增值稅；土地出讓金；物業(yè)稅

　　胡錦濤總書記2004年在中央人口資源環(huán)境座談會(huì)上的講話中明確指出，要搞好新一輪土地利用規(guī)劃的修編工作，充分發(fā)揮土地利用規(guī)劃和供應(yīng)政策在宏觀調(diào)控中的作用。幾年來(lái)，國(guó)家出臺(tái)了一系列的宏觀調(diào)控措施，使得部分地區(qū)過(guò)熱地產(chǎn)開發(fā)降溫�！敖ㄔO(shè)社會(huì)主義新農(nóng)村”的問題提出以后，土地問題更成為了世人關(guān)注的焦點(diǎn)。

　　一、中國(guó)土地財(cái)政收入的歷史與現(xiàn)狀

　　經(jīng)濟(jì)學(xué)家威廉。配第說(shuō)過(guò)：“土地是財(cái)富之母�！睂�(duì)世界各國(guó)而言，土地都是財(cái)政收入的一項(xiàng)重要來(lái)源，對(duì)中國(guó)亦如此。

　�。ㄒ唬┲袊�(guó)土地稅收的歷史與現(xiàn)狀

　　土地稅收是國(guó)家憑借政治權(quán)力從土地所有者或土地使用者手中強(qiáng)制無(wú)償?shù)厝〉貌糠滞恋厥找娴囊环N稅收，是政府政治權(quán)力的表現(xiàn)。早在公元前21世紀(jì)的夏禹時(shí)代，中國(guó)就有土地稅收。由于數(shù)千年來(lái)，中國(guó)都以農(nóng)業(yè)生產(chǎn)為主，田賦以及演變到后來(lái)的農(nóng)業(yè)稅是中國(guó)歷代的主要稅賦。對(duì)城市土地征稅源于1866年上海公共租界首先開征地捐。新中國(guó)成立后土地國(guó)有化，對(duì)農(nóng)村土地僅征收農(nóng)業(yè)稅，城市土地稅并入工商企業(yè)稅收計(jì)征。改革開放以后，土地稅種逐漸增加。1979年7月1日，全國(guó)人大通過(guò)的《中華人民共和國(guó)中外合資企業(yè)經(jīng)營(yíng)法》規(guī)定，如果場(chǎng)地使用權(quán)未作為中國(guó)合營(yíng)者投資的一部分，合營(yíng)企業(yè)應(yīng)向我國(guó)政府交納使用費(fèi)。1987年4月1日，由國(guó)務(wù)院發(fā)布《中華人民共和國(guó)耕地占用稅暫行條例》，開征耕地占用稅。1988年9月27日，國(guó)務(wù)院發(fā)布了《中華人民共和國(guó)城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例》，規(guī)定自1988年11月1日起在全國(guó)范圍內(nèi)開征城鎮(zhèn)土地使用稅。1993年12月13日，國(guó)務(wù)院發(fā)布了《中華人民共和國(guó)土地增值稅暫行條例》，自1994年1月1日起，對(duì)轉(zhuǎn)讓國(guó)有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物并取得收入的單位和個(gè)人征收土地增值稅。

　　我國(guó)現(xiàn)行稅制體系中涉及城市土地的稅收主要有耕地占用稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、土地增值稅等12個(gè)稅種，分別從不同側(cè)面調(diào)節(jié)土地的利用。

　�。ǘ�）中國(guó)政府的土地非稅收入

　　1987年，深圳經(jīng)濟(jì)特區(qū)率先試行城鎮(zhèn)國(guó)有土地使用權(quán)出讓轉(zhuǎn)讓制度。1988年4月，在憲法中規(guī)定“土地使用權(quán)可以依照法律的規(guī)定轉(zhuǎn)讓”，從此土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓有了法律依據(jù)。1990年6 月，國(guó)務(wù)院發(fā)布了《中華人民共和國(guó)城鎮(zhèn)國(guó)有土地使用權(quán)出讓和轉(zhuǎn)讓暫行條例》，使我國(guó)城鎮(zhèn)國(guó)有土地市場(chǎng)有了法律保護(hù)。

　　土地是實(shí)物形態(tài)的國(guó)有資產(chǎn)，資產(chǎn)自然會(huì)給所有者帶來(lái)收益。土地出讓金是土地所有權(quán)與使用權(quán)分離后，土地所有者依據(jù)經(jīng)濟(jì)原則從土地使用者方取得的一種收入，是土地所有權(quán)在經(jīng)濟(jì)上的體現(xiàn)，本質(zhì)上是地租。土地出讓金是指各級(jí)政府土地出讓主管部門將國(guó)有土地使用權(quán)出讓給單位或個(gè)人，按規(guī)定向單位或個(gè)人收取的土地出讓價(jià)款。

　　1989年5月，國(guó)務(wù)院發(fā)出《關(guān)于加強(qiáng)國(guó)有土地使用權(quán)有償出讓收入管理的通知》，規(guī)定國(guó)有土地使用權(quán)出讓的收入中，“40%上交中央財(cái)政， 60%留歸地方財(cái)政。不論上交中央財(cái)政還是上交地方財(cái)政的收入，都主要用于城市建設(shè)和土地開發(fā)，專款專用”。上述文件未及實(shí)施。兩個(gè)月后，財(cái)政部公布《國(guó)有土地使用權(quán)有償出讓收入管理暫行實(shí)施辦法》，中央在土地出讓金分享上后退一步：土地出讓后，當(dāng)?shù)卣�府可“先留�?0%作為城市土地開發(fā)建設(shè)費(fèi)用，其余部分40%上交中央財(cái)政， 60%留歸取得收入的城市財(cái)政部門”。1992年9月，財(cái)政部出臺(tái)《關(guān)于國(guó)有土地使用權(quán)有償使用收入征收管理的暫行辦法》，把中央對(duì)土地出讓金的分成比例縮小為5%； 1993年底實(shí)行分稅制改革時(shí)，又把土地出讓金作為地方財(cái)政的固定收入，中央提取5%的規(guī)定也被取消。從此，土地出讓金全部劃歸地方政府，依然“主要用于城市建設(shè)和土地開發(fā)”。

　　2005年，全國(guó)共出讓土地面積16. 32萬(wàn)公頃，出讓價(jià)款5505. 15億元。除土地出讓金外，政府收取的土地非稅收入還包括新增建設(shè)用地補(bǔ)償費(fèi)、土地登記費(fèi)、征地管理費(fèi)、外資土地使用費(fèi)等。

　　（三）中國(guó)來(lái)自土地的隱性財(cái)政收入

　　如前所述，我國(guó)政府擁有大量的土地，這些土地價(jià)值巨大，但政府在支配這些土地時(shí)，并不完全以貨幣的形態(tài)表現(xiàn)出來(lái)，而是以直接配置的方式將土地分配給特定的項(xiàng)目與各種用途上，如支持經(jīng)濟(jì)適用房建設(shè)的土地劃撥、重點(diǎn)工程建設(shè)的土地劃撥等，這些配置活動(dòng)都減免了土地出讓金，但實(shí)質(zhì)上是財(cái)政的隱性土地收入。這種隱性土地收入的特點(diǎn)是，財(cái)政收入與財(cái)政支出同時(shí)進(jìn)行。

　　二、中國(guó)土地財(cái)政收入存在的問題

　　中國(guó)來(lái)自土地的財(cái)政收入名目繁多，在籌集財(cái)政收入和調(diào)節(jié)社會(huì)經(jīng)濟(jì)方面發(fā)揮了一定的作用，但是其缺陷仍然明顯存在。

　�。ㄒ唬┲袊�(guó)土地稅制內(nèi)外有別

　　在現(xiàn)行的土地稅制體系下，不僅存在同一稅種內(nèi)外分設(shè)，而且有些稅種還把外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)及外國(guó)課稅人排除在課稅對(duì)象之外，如房地產(chǎn)方面，對(duì)內(nèi)分設(shè)房產(chǎn)稅和土地使用稅，而對(duì)外則是房地產(chǎn)稅，名為房地產(chǎn)稅，實(shí)際只是對(duì)房產(chǎn)征稅，對(duì)地產(chǎn)不征稅。而土地使用稅和耕地占用稅等稅種，又只對(duì)內(nèi)征收，對(duì)外不征收。內(nèi)外稅制有別有違國(guó)民待遇原則，不利于內(nèi)外資企業(yè)間的平等競(jìng)爭(zhēng)。（二）土地稅收體系中部分稅種之間相互矛盾

　　1、土地增值稅與房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅的稅負(fù)配合失當(dāng)。土地增值稅僅就已售房地產(chǎn)的增值課征，而將未售房地產(chǎn)的增值排除在外，即現(xiàn)行土地增值稅實(shí)際上是房地產(chǎn)流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)稅收，由于其名義稅率較高，使房地產(chǎn)流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)的稅收負(fù)擔(dān)過(guò)重，而房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅不完善，又使得房地產(chǎn)占用環(huán)節(jié)的稅負(fù)過(guò)輕。

　　2、房產(chǎn)稅與城鎮(zhèn)土地使用稅存在重復(fù)課稅。

　　1990年國(guó)務(wù)院頒布了《中華人民共和國(guó)土地出讓與轉(zhuǎn)讓暫行條例》，全面推行土地的有償使用，此后建造的大量房產(chǎn)其價(jià)值中都已包含了所占用土地的價(jià)值，這部分房產(chǎn)一方面要就包括土地價(jià)值在內(nèi)的房產(chǎn)原值納稅；另一方面還要再繳納土地使用稅，很顯然存在重復(fù)課稅問題。

　�。ㄈ�）土地稅收體系中部分稅種設(shè)計(jì)不合理

　　1、土地增值稅的計(jì)稅依據(jù)過(guò)窄、名義稅率過(guò)高。將土地的自然升值收歸公有是土地增值稅開征的重要理論依據(jù)之一，土地的自然增值是指由于土地資源的稀缺性和社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展對(duì)土地的日益需要而導(dǎo)致的非因土地所有者投資改良而造成的土地升值。土地的自然升值包括兩類：一類是已出售土地的自然升值；另一類是未出售土地的自然升值。雖然由于土地未出售而未獲得貨幣等實(shí)現(xiàn)形式，但升值仍然是現(xiàn)實(shí)存在的。因此，在開征和曾開征土地增值稅的國(guó)家中，如德國(guó)、英國(guó)、日本、意大利等對(duì)兩類自然升值均課稅，韓國(guó)則就閑置土地的自然升值課稅，而我國(guó)僅就已出售土地的升值稅，這使得出售土地與保有土地之間存在稅負(fù)差異，可能會(huì)強(qiáng)化保有土地的偏好，影響本已稀缺的土地資源的合理利用。另外，現(xiàn)行土地增值稅實(shí)行30%、40%、50%和60%四級(jí)累進(jìn)稅率，而意大利的不動(dòng)產(chǎn)增值稅、日本曾征收的土地增值稅以及德國(guó)曾征收的聯(lián)邦土地增值稅的最高邊際稅率均為30%左右。可見，我國(guó)的土地增值稅稅率遠(yuǎn)高于其他國(guó)家。土地增值稅過(guò)高的名義稅率可能提高了納稅人繳稅的機(jī)會(huì)成本，造成逃稅現(xiàn)象嚴(yán)重；同時(shí)，雖然較高的稅負(fù)對(duì)房地產(chǎn)投機(jī)行為有一定的抑制作用，但若稅負(fù)過(guò)高則會(huì)對(duì)正常的房地產(chǎn)流轉(zhuǎn)造成損害。

　　2、城鎮(zhèn)土地使用稅的課稅范圍過(guò)窄且免稅范圍過(guò)寬，計(jì)稅依據(jù)及稅率失當(dāng)。一方面，城鎮(zhèn)土地使用稅的課稅范圍僅涉及城市、縣城、建制鎮(zhèn)和工礦區(qū)，其他區(qū)域的土地均不屬于城鎮(zhèn)土地使用稅的調(diào)節(jié)范圍；另一方面，城鎮(zhèn)土地使用稅還存在較多的免稅項(xiàng)目，除對(duì)國(guó)家機(jī)關(guān)、人民團(tuán)體、軍隊(duì)及財(cái)政部門撥付事業(yè)經(jīng)費(fèi)的單位、宗教寺廟、公園等的自用土地免稅外，還有其他一系列的免稅政策。課稅范圍過(guò)窄在減少財(cái)政收入的同時(shí)，亦損害了城鎮(zhèn)土地使用稅應(yīng)有的調(diào)節(jié)職能———除造成因區(qū)域不同稅負(fù)不公之外，也有損稅收的量能負(fù)擔(dān)原則�；仡櫝擎�(zhèn)土地使用稅的歷史，其開征的最初目的主要是為了籌集財(cái)政收入，由于當(dāng)時(shí)生產(chǎn)率低下，土地的收益差別體現(xiàn)并不明顯，因此，當(dāng)時(shí)的計(jì)稅依據(jù)一般為土地的面積，但隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，土地收益的差別日益明顯，土地資源的日益稀缺也導(dǎo)致其自然增值迅速，為了公平稅負(fù)及抑制對(duì)土地資源的過(guò)度壟斷，大多數(shù)國(guó)家的土地稅都逐漸由按面積課征的地畝稅變?yōu)榘赐恋貎r(jià)值課征的地價(jià)稅。但我國(guó)現(xiàn)行城鎮(zhèn)土地使用稅的計(jì)稅依據(jù)仍然為土地面積，不僅使土地使用稅收入缺乏彈性，也違背了稅收的量能負(fù)擔(dān)原則。

　　3、耕地占用稅的計(jì)稅依據(jù)和稅率失當(dāng)。我國(guó)的耕地占用稅實(shí)行按納稅人實(shí)際占用的耕地面積以定額稅率一次性征收的辦法，單位稅額的高低按照耕地所在地區(qū)人均耕地面積的多寡確定，最低1元/平方米，最高10元/平方米，經(jīng)濟(jì)特區(qū)、經(jīng)濟(jì)技術(shù)開發(fā)區(qū)、人均耕地特別少的地區(qū)，征稅定額最高可上浮50%.首先，這與不斷升高的耕地地價(jià)相比，耕地占用稅的稅額微不足道，對(duì)耕地資源的過(guò)度占用抑制作用不大；其次，按土地面積從量計(jì)征割裂了不斷增加的耕地價(jià)值與稅額之間的聯(lián)系，使得稅收收入缺乏彈性；再次，大城市近郊等耕地資源特別珍貴的地區(qū)也是耕地價(jià)值上漲幅度較大的地區(qū)，由于耕地占用稅稅額按面積課征且單位稅額差別的絕對(duì)額過(guò)小，因此，越是耕地稀缺的地區(qū)，其耕地占用稅的相對(duì)負(fù)擔(dān)越低，導(dǎo)致逆向調(diào)節(jié)。

　�。ㄋ模┒惙N多，但收入所占比重小

　　現(xiàn)有涉及土地課稅的稅種包括12種之多，但所占每年稅收收入總額的比重很小。盡管近些年來(lái)，我國(guó)房地產(chǎn)業(yè)迅速發(fā)展，來(lái)自土地的稅收收入有相當(dāng)提高，土地稅收收入占全部稅收收入的增長(zhǎng)幅度不大。一些地方政府為了吸引外來(lái)投資，競(jìng)相以各種低價(jià)優(yōu)惠政策吸引投資者，甚至贈(zèng)送土地，嚴(yán)重?fù)p害了稅收的法制性。

　�。ㄎ澹┒愘M(fèi)并存，收費(fèi)比重高過(guò)稅收

　　地方和部門、單位之間利益驅(qū)動(dòng)使得每個(gè)人都想從土地收入中分得“一杯羹”。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，各部門、單位有其自身獨(dú)立的經(jīng)濟(jì)利益，各地方也有本地區(qū)的獨(dú)立利益，憑借本身的職權(quán)收費(fèi)，可滿足自身的資金需要，又可興辦實(shí)業(yè)，用以體現(xiàn)領(lǐng)導(dǎo)者的業(yè)績(jī)，并把其中很大一部分，轉(zhuǎn)為本地、部門、單位的個(gè)人福利收入，既得利益的剛性使得收費(fèi)只增不減。

　　（六）土地出讓金有失公允

　　1、各級(jí)地方政府在財(cái)政收入方面沒有自主權(quán)的壓力下，土地出讓金可使地方政府將后50～70年的土地收益一次性收取，必然造成地方政府運(yùn)用各種手段擴(kuò)大出售土地?fù)Q取收入的短期行為。

　　2、土地出讓金的利益分配機(jī)制不合理。土地出讓金是若干年土地使用期的地租之和，本屆政府獲得的土地出讓金，實(shí)際上是一次性預(yù)收并一次性預(yù)支了未來(lái)若干年限的土地收益總和。從現(xiàn)任屆和未來(lái)屆的地方政府看， 則是現(xiàn)任屆政府提前支取了后任屆政府的收入，是一種對(duì)土地收益的“透支”，這對(duì)于后屆政府顯然是不公平的。

　　3、征地與賣地之間的巨額利益誘使土地“尋租”。農(nóng)用地轉(zhuǎn)為非農(nóng)用地必須經(jīng)過(guò)國(guó)家征用，在征用過(guò)程中，行政權(quán)力對(duì)土地資源配置起著絕對(duì)控制和支配作用，這就使得地方當(dāng)權(quán)者有了濫用權(quán)力的機(jī)會(huì)。突出表現(xiàn)在： 一方面通過(guò)行政權(quán)力低價(jià)買地， 另一方面用市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)辦法高價(jià)賣地，低進(jìn)高出，客觀上形成了多占多得的機(jī)制。行政價(jià)格與實(shí)際市場(chǎng)價(jià)格的巨額差價(jià)，既是驅(qū)動(dòng)不少地方政府大量批地賣地的動(dòng)力，也是“尋租”行為產(chǎn)生的溫床。

　　三、對(duì)加強(qiáng)土地財(cái)政調(diào)控的進(jìn)一步思考

　　第一，加強(qiáng)土地稅制的立法，加強(qiáng)司法建設(shè)。只有不斷加強(qiáng)土地法制建設(shè)，才能使稅收有法可依，明確土地稅收的法律地位，能更好地保護(hù)國(guó)家土地資源，保證土地使用者的利益。由法律來(lái)替代條例性的規(guī)定，能夠加強(qiáng)稅收的權(quán)威性，從而對(duì)偷稅漏稅、非法收費(fèi)收稅進(jìn)行制裁有法律依據(jù)。

　　第二，優(yōu)化稅收管理體制。我國(guó)幅員遼闊，各地社會(huì)和經(jīng)濟(jì)發(fā)展?fàn)顩r差距巨大，因此，有關(guān)地方稅收的管理權(quán)限應(yīng)當(dāng)適當(dāng)下放給地方政府。目前，地方一般僅有對(duì)城鎮(zhèn)土地使用稅、耕地占用稅等稅種在中央確定的稅額幅度下具體確定本地適用稅額的權(quán)力，這還不能夠滿足地方政府在轄區(qū)內(nèi)調(diào)節(jié)土地使用的目的。如果逐步允許地方政府根據(jù)本地的社會(huì)經(jīng)濟(jì)狀況經(jīng)中央批準(zhǔn)后開征部分地方稅，以籌集必要的財(cái)政收入，并對(duì)本地的社會(huì)經(jīng)濟(jì)進(jìn)行調(diào)節(jié)，將更有利于我國(guó)土地資源的保護(hù)與開發(fā)。

　　第三，提高稅收的公平與效率。我國(guó)已經(jīng)加入WTO，必將實(shí)行國(guó)民待遇。因此，要求我們必須對(duì)目前的土地稅費(fèi)制度進(jìn)行清理，統(tǒng)一土地稅收對(duì)國(guó)內(nèi)外企業(yè)的征收標(biāo)準(zhǔn)，體現(xiàn)稅收的公平，保證公平競(jìng)爭(zhēng)。

　　第四，適時(shí)開征物業(yè)稅。將房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅和城市房地產(chǎn)稅合并為物業(yè)稅。所謂物業(yè)稅，就是對(duì)土地、房屋等不動(dòng)產(chǎn)征收的一種稅，因此它是財(cái)產(chǎn)稅的一個(gè)稅種。許多國(guó)家都對(duì)居民擁有、轉(zhuǎn)移的財(cái)產(chǎn)課稅，形成了統(tǒng)一、完善的課稅體系。作為所得稅、流轉(zhuǎn)稅的一個(gè)有益補(bǔ)充，財(cái)產(chǎn)稅不

　　對(duì)公平社會(huì)財(cái)富分配、調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行發(fā)揮了重要作用，而且是許多國(guó)家地方政府的主要收入來(lái)源。我國(guó)物業(yè)稅要發(fā)揮籌集收入和調(diào)節(jié)貧富差距的職能。從短期來(lái)看，我國(guó)物業(yè)稅開征就是為了規(guī)范我國(guó)房地產(chǎn)業(yè)稅費(fèi)，抑制地方政府短期行為。

　　第五，加強(qiáng)對(duì)土地出讓金的管理。一是土地出讓金必須全部納入財(cái)政專戶管理。各級(jí)政府不得隨意減免，不得私自截留使用，不得先清算、后上繳。財(cái)政設(shè)立土地出讓金專戶，實(shí)行�？顚Ｓ�。二是合理調(diào)整土地出讓金的使用方向。切實(shí)保證土地出讓金“取之于農(nóng)，用之于農(nóng)”，保證土地出讓金用于農(nóng)業(yè)土地開發(fā)的比例。2004年初中央決定，地方政府要拿出至少15%的“土地出讓金純收益”用于農(nóng)業(yè)土地開發(fā)，這是“土地出讓金回流農(nóng)村”的第一步。三是適當(dāng)調(diào)整土地出讓的等別和平均純收益標(biāo)準(zhǔn)，這將進(jìn)一步發(fā)揮出土地出讓金的調(diào)節(jié)作用。

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