2001年底，曾在世界500強中排位第七、連續(xù)六年被《福布斯》雜志譽為“最具創(chuàng)新精神”的全球第一大能源公司——安然公司，突然申請破產，頓時其股價從最高時的每股90美元跌至不足1美元，股票總市值從最高時的700億美元跌至不足2億美元。這件美國有史以來的最大破產案，將使美國、歐洲及亞洲的債權銀行損失50多億美元，使持有安然股票的共同基金及退休金者損失數(shù)十億美元，同時也會危及華盛頓的政治家們，危及民主、共和兩黨政治天平的平衡。作為世界五大會計師事務所（以下簡稱“五大”）之一的安達信因未揭露出安然公司財務報表存在的錯誤和舞弊問題而招致各界指責，安達信的信譽、“五大”的信用備受各界質疑，于是安然破產案引發(fā)丁一場嚴重的審計信用危機。

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　　在安然破產案中，安達信究竟扮演了什么角色？它為什么會成為安然丑聞的焦點？這得從安然的經(jīng)營失敗談起。

　　安然的鼎盛時期是在2000年，該年度其營業(yè)收入達1 000多億美元，營業(yè)收入增長率達151.3％，股價最高時達到每股90美元。但到2001年初，經(jīng)營即開始出現(xiàn)危機：一是因能源價格下跌使公司盈利大減，二是從事利率方面的衍生金融商品出現(xiàn)巨額虧損，王是在網(wǎng)絡及其他投資上受國際大環(huán)境影響也出現(xiàn)大幅虧損。面對嚴重的財務危機和經(jīng)營失敗，安然公司在全力掩飾。到2001年11月8日，安然公司實在無法再掩飾下去，被迫接受美國證券交易委員會（SEC）的調查，被迫向公眾承認做假賬已為時多年且數(shù)額巨大。僅1997年—2000年就多計盈利5.91億美元。從1997年-2000年，安然公司通過合伙投資、關聯(lián)方交易等手段，各年隱瞞負債5.61億美元到7.11億美元不等，共計達25.85億美元，而股東權益則多列12億美元。巨額的負債不列入財務報表、關聯(lián)方交易及利益輸送不充分披露、巨額盈利及股東權益的高估和虛增，給安然公司帶來了“粉飾的繁榮”。面對如此之多、如此嚴重的會計造假，安達信竟未能客觀、公允地給予揭露，出具了不具公信力的內部控制評價報告和嚴重失真的宙計報告。安然的經(jīng)營失敗引發(fā)了安達信的審計失敗。

　　更為糟糕的是安達信公開違背職業(yè)道德規(guī)范，銷毀審計檔案，令社會各界為之震驚。操辦這件事的是安達信休斯頓分部的DavidDuncan會計師，他下令手下至少有80人加班銷毀有關文件，并向銷毀文件的員工發(fā)放加班補貼。在得知安達信銷毀有關審計檔案“這一極端嚴重的事件”之后，SEC迅速將安達信的計算機硬盤和磁帶等資料封存，并讓獨立計算機專家恢復有關計算機數(shù)據(jù)。美國眾議院能源和商業(yè)委員會主席比利·陶津表示，任何愚蠢地銷毀審計檔案的人應當被開除，任何試圖通過銷毀審計檔案來逃避司法和國會調查的人都應當受到起訴。安達信的執(zhí)行總裁Ioseph Berardino在國會聽證會作證時曾說：安然事件源于審計時的判斷錯誤。但銷毀審計檔案的行為還能說這只是一件注冊會計師（CPA）判斷錯誤而引發(fā)的審計失敗嗎？

　　其實，安然破產案招致的安達信審計失敗絕非偶然。就在2001年，安達信在賺取90億美元收入的同時，曾兩次被法律訴訟：一次是在審計美國廢物管理公司時，提供虛假的、誤導性的審計報告。SEC起訴鑒證會計師在1992年“1996年期間，”明知故犯“和”不計后果“地為廢物管理公司高估盈利10億美元作掩飾，結果安達信被罰款700萬美元，另有四位合伙人分別被罰款3萬-5萬美元，其中三人五年內不得從事審計工作，另一人一年內不得從事審計工作，廢物管理公司最后也被迫出售。另一次是為佛羅里達州家用設備企業(yè)陽光公司做假賬，出具嚴重失真的的審計報告，引發(fā)公司股東們的法律訴訟，結果陽光公司宣告破產，安達信被判支付1.1億美元解決股東們的訴訟。

　　一而再、再而三的審計失敗，使安達信的“信用危機”越來越嚴重，進而使該公司面臨的“生存危機”也越來越嚴重。

　　（二）

　　安達信是“五大”中最“模范”的，其他四家涉及的訴訟案件更多。例如畢馬威會計師事務所是Tricontinental Bank的鑒證會計師，受20世紀80年代澳大利亞不動產業(yè)不景氣的影響，該銀行在1990年損失高達20億美元，這說明銀行的經(jīng)營存在嚴重問題，但畢馬威的審計報告未作充分披露，于是維多利亞政府控告畢馬威有嚴重過失，1994年初，雙方庭外和解，實際賠償金額達9 500萬美元。Phar-Mor是美國一家零售商店，其營業(yè)額達30億美元，由于公司總經(jīng)理及財務副經(jīng)理合伙作弊三年，欺詐金額高達5億美元，導致公司1992年倒閉。但永道會計師事務所在出具審計報告時未發(fā)現(xiàn)這一重大舞弊案，結果永道賠償1.8億美元才算了事。最近的山登公司案也影響頗大。安永會計師事務所是山登公司的鑒證會計師，該公司在1995年—1997年的年度財務報告中，虛報收入欺騙股東，但安永的審計報告未作充分披露，結果安永被判向山登公司支付3.35億美元的賠款。

　　自20世紀90年代以來，“五大”的法律成本大幅增加，由于訴訟成本在顯著增加，“五大”的職業(yè)責任保險費的支出也在水漲船高。一般說來，“五大”的法律成本占其公費收入的10％以上。共同的環(huán)境、共同的利益、共同的未來，使“五大”這些昔日的競爭對手在安然丑聞曝光之后，走到一起發(fā)表聯(lián)合聲明：

　?、侔踩黄飘a案引起社會公眾對CPA職業(yè)在資本市場中所扮角色及所擔社會責任的關心，一個強大、謹慎和有效的CPA職業(yè)，是財務報告體系的重要組成部分，是使投資者保持對資本市場信心的基石。②安然破產案涉及的問題是廣泛的、復雜的，我們鼓勵所有資本市場的參與者去自我反省，主動地了解該案涉及的關鍵問題，并積極尋求解決方案。③“五大”共同承諾，將投注我們的注意力與資源，評估與研究對投資者至關重要的問題，我們會吸取安然破產案的教訓，以此作為未來行動的基礎。④我們將向SEC提交一份特別建議，作為改進披露規(guī)則的指南，它包括：關于關聯(lián)方交易、特殊目的主體（SPE）、與市場風險相關的問題。⑤我們將在更大范圍內與SEC合作，改進財務報告制度，以便為明智的決策提供更多有價值的信息。定期的歷史性信息不能有效溝通企業(yè)的真正價值與風險。⑥我們將與其他有關方面合作，簡化和改進會計準則的制定過程。①根據(jù)目前頗具挑戰(zhàn)性的經(jīng)營環(huán)境，我們擬準備一個風險因素的評估，以便財務報表編制者、審計委員會和審計人員對財務報表的考量。⑧“審計效果獨立委員會”曾于2000年發(fā)布一份改善審計過程的綜合報告，許多建議已經(jīng)付諸實施，其余的在認真考慮后也會及時付諸實施。⑨吸取安然破產案教訓，與其他同業(yè)者共同評估CPA職業(yè)的自律機制，并作必要的改進。

　　就在“五大”發(fā)表聯(lián)合聲明的同一時間，美國注冊會計師協(xié)會（AICPA）就改進現(xiàn)行財務報告制度與審計制度作出了積極的回應：①開發(fā)一個關聯(lián)方交易審計的“工具箱”。②向SEC提交一份改進披露規(guī)則的建議，其包括特殊目的主體（SPE）、與市場風險有關的問題（包括與能源合同有關的問題）。③擬準備一份對財務報表編制者、審計委員會及審計人員都很重要的風險因素的評估。④在2002年第一季度，擬準備發(fā)布一個關于舞弊問題的審計準則征求意見稿。⑤為公司管理當局和審計委員會發(fā)布一個關于防止舞弊新舉措的指南。⑥在2002年第一季度，擬發(fā)布修改后的季度財務報表復核準則。⑦在2002年第二季度，擬發(fā)布一個改進的審計準則征求意見稿。⑧將與SEC、會計師事務所合作，提出一系列旨在改進和完善財務報告制度的建議。⑨全力維護CPA職業(yè)的自律機制，并適時進行必要的改革。

　　（三）

　　“五大”和AICPA對安然破產案作出積極回應，是因為他們深知，這一案件將嚴重損害CPA職業(yè)的信譽，而一旦失去信譽，CPA就不成其為CPA，會計師事務所也就不成其為會計師事務所了。與CPA職業(yè)相關的其他方面對安然破產案也直接或間接地負有責任，他們也對此給予了積極的回應。

　　美國眾議院正在推動一項旨在強化審計準則的議案，它要求為SEC增加預算，使其有能力對企業(yè)財務進行有效的監(jiān)督，以維護投資者的利益。布什政府也從維護投資者利益的角度出發(fā)，要求SEC采取更為嚴格的監(jiān)管標準，對企業(yè)進行監(jiān)管。SEC不僅要考慮監(jiān)管的法律法規(guī)，而且要考慮審計法規(guī)的要求。華爾街也采取積極行動提出四項對策：①對存在不正當審計行為的企業(yè)應加緊賬目清理，提出真實的財務報表。②“五大”應嚴格分離審計業(yè)務和咨詢服務，提高審計業(yè)務的獨立性。③各投資銀行在提供的投資報告中，必須公布相關企業(yè)和該投資銀行的關系。④限制證券分析師擁有所轄公司股票的數(shù)額。審計總署（GAO）是國會調查的左膀右臂，它應因國會的要求，起訴“白宮”、起訴美國政府，旨在搞清楚安然公司是否從中央政府的能源政策中得到不應得的好處。

　　美國CPA職業(yè)界主要有兩大自律機制，一是公共監(jiān)督委員會（Public OversiShtBoard），另一個是同業(yè)互查。SEC主席HarveyPitt認為目前的公共監(jiān)督委員會未能發(fā)揮應該發(fā)揮的作用，因此它應該脫離AICPA，直屬SEC，以提高其超然獨立性。應該成立一個新的由公共人士組成的機構來行使監(jiān)督之責，主要是負責懲戒和質量控制，以取代原來的同業(yè)互查制度。HarveyPitt認為披露規(guī)則和財務報告制度也應作必要的改進，包括：①將定期披露制度改為“適時”披露制度。②提高財務報表的可讀性和可理解性。③重新審視公司治理結構和審計委員會。④制定會計準則的美國財務會計準則委員會（FASB）應采取更為迅速的行動。⑤SEC應加強對披露規(guī)則和財務報告制度的監(jiān)管。

　　在上述五點中，特別應注意的是公司治理和審計委員會。在安然公司，董事會成員個個都頗具影響力，審計委員會主席還是美國會計學界的知名教授，但他們對于財務報告的錯誤和舞弊等都未給予足夠的注意。這說明董事會的獨立性名存實亡，董事會下屬的審計委員會名存實亡，整個公司治理機制名存實亡。

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　　由安然破產案引發(fā)的“五大”審計信用危機，根源在于利益沖突損害了CPA的職業(yè)形象。在安然公司，安達信在過去的十多年一直扮演著雙重角色：既是安然的外部審計師（鑒證財務報表），又是安然的內部審計師（為管理當局提供咨詢服務）。在2002年，安達信從安然公司獲得審計收人為2 500萬美元，而從安然公司獲得的咨詢收入高達2 700萬美元。由于會計師事務所的咨詢服務與審計業(yè)務相混在一起，關系密切，不可避免地存在利益沖突。自20世紀90年代以來，“五大”的咨詢收入占全部公費收入的比重逐年提高，1993年是32％，1999年就達到51％，而安達信早在1997年就達66％。

　　為了維護投資者的利益，CPA必須保持足夠的獨立性，審計業(yè)務與咨詢服務必須分開。SEC前任主席ArthurLevitt早在2001年就要求這項改革從“五大”做起。SEC就此決定對有關獨立性規(guī)則作重大修改，其中沖擊力最大的兩條是：①禁止CPA為客戶設計與操作財務信息系統(tǒng)；②禁止CPA為客戶提供內部審計的外包服務。SEC對CPA職業(yè)界的禁令還延伸到其戰(zhàn)略聯(lián)盟的合作伙伴，其目的在于防止CPA通過第三方為審計客戶提供咨詢服務。由于“五大”咨詢收入中的60％來自與電腦軟硬件相關的服務，所以SBC的動議遭到了“五大”的強烈反對，而其中反對最為強烈的是德勤和安達信。這種聯(lián)盟式的反對，導致SEC的動議難以通過，并使ArthurLevitt在一片反對聲中下臺，最終導致了震驚世界的會計災難。

　　面對危機重重的CPA職業(yè)，美國《商業(yè)周刊》在2002年1月28日提出了重建CPA職業(yè)信心的七條建議：①切實加強CPA的自律。依現(xiàn)行的自律體制，很難在問題發(fā)生時找出到底該由誰來負責。應設法改進同業(yè)互查的懲戒方式。②禁止對審計客戶提供咨詢服務。③強制實行CPA定期輪換制。④在常規(guī)審計中引入司法審計，加強對舞弊的審核。⑤限制審計人員離職后進人審計客戶任職（安然公司的一些高層主管就來自安達信）。⑥改革審計委員會。審計委員會成員必須是獨立的專業(yè)人員，不應與公司有任何經(jīng)濟往來。⑦清理會計原則。現(xiàn)時通行的會計原則、準則過于復雜，應該使其盡量明確、相關、及時。

　　現(xiàn)任SEC主席HarveyPitt認為影響CPA獨立性的關鍵性因素是會計師事務所合伙人薪酬的支付方式，是事務所過分強調薪酬與個人業(yè)績的關系，給CPA帶來了巨大的壓力。

　　其實，早在20世紀70年代中期，美國國會參議員LeeMetcalf就曾針對CPA職業(yè)界審計業(yè)務和管理咨詢業(yè)務不分立，以及由此引起的獨立性問題、大會計師事務所壟斷會計市場問題提出過尖銳批評，并在其研究報告中提出了CPA職業(yè)改革的十六條建議：

　　①國會應在聯(lián)邦政府發(fā)布或核準會計政策方面，加大監(jiān)督力度。②國會應制定綜合的會計目標，以供聯(lián)邦政府各部門在履行其職責時有所遵循。③國會應修訂《證券法》，以加大疏于職守的CPA的賠償責任。④國會應促使大公司聘請CPA時，在各會計師事務所之間保持一定的競爭性。其可行措施之一就是強制性規(guī)定公司每隔若干年必須更換其CPA.⑤由于SEC與FASB之間太過親密，故社會公眾懷疑SEC制定適當會計準則的能力，上市公司的會計準則應改由聯(lián)邦政府直接制定。⑥審計準則也應改由聯(lián)邦政府制定。⑦聯(lián)邦政府應定期檢查上市公司鑒證會計師的審計工作底稿。⑧聯(lián)邦政府應發(fā)布執(zhí)業(yè)準則，將審計業(yè)務與管理咨詢業(yè)務相分立，以確保鑒證會計師真正做到精神獨立和形式獨立。⑨聯(lián)邦政府應要求全國十五大會計師事務所每年就其基本業(yè)務及財務狀況提供報告，以考量其是否遵循《證券法》，履行公共受托責任。⑩為使CPA的執(zhí)業(yè)能力符合社會公眾、國會及法院的要求，聯(lián)邦政府應明確定義CPA的責任。（11）聯(lián)邦政府在制定財務會計準則、成本會計準則、審計準則及其他相關會計規(guī)則時，其會議應向一般社會公眾開放。（12）司法部與聯(lián)邦貿易委員會應調查會計市場的過度集中問題，看其是否違背了《反壟斷法》的規(guī)定。（13）聯(lián)邦政府只能聘請CPA提供會計及審計服務，不得聘請CPA提供其他與CPA職責不相稱的管理咨詢服務。（14）SEC依《證券法》處分CPA時，應對大小事務所一視同仁。（15）成本會計準則委員會的委員，不得受企業(yè)界和會計師事務所代表所控制。（16）對于AICPA或類似組織設立用于直接或間接影響聯(lián)邦政府會計政策或程序的委員會，聯(lián)邦政府職員不得擔任該委員會的委員。

　　Metcalf的研究報告曾舉行過多次聽證會，并得到各方面的稱贊，但習慣上依靠自律機制的CPA職業(yè)界拒絕大力度的會計改革，未給該報告以積極的回應。二十多年過去之后，我們再看Metcalf的報告，更感其可貴，CPA職業(yè)界真該猛醒過來，銳意進取，消除危機，重拾信心，再創(chuàng)輝煌。