一、綠色會計理論的認識

　�。ㄒ唬┚G色會計理論和傳統(tǒng)會計理論的不同。綠色會計的基本理論是在修正和批判傳統(tǒng)會計理論的基礎上產(chǎn)生和發(fā)展的。因為，長期以來傳統(tǒng)會計理論只從人類經(jīng)濟活動的角度反映和監(jiān)督企業(yè)資本及其運動，按權責發(fā)生制、歷史成本和復式記賬這三大會計基本支柱對發(fā)生的經(jīng)濟事項進行會計確認、計量、記錄和報告，由環(huán)境所引發(fā)的經(jīng)濟問題在此得不到答案。而綠色會計則著眼于高效利用資源，以人類的全部活動過程和整個生態(tài)環(huán)境資源為出發(fā)點，圍繞著自然資源的耗費應如何補償?shù)膯栴}，努力對環(huán)境管理中各個層次的職責履行情況作出確認、計量和報告，在根本上改變了傳統(tǒng)會計理論對整個會計要素的界定。所以，綠色會計解決了傳統(tǒng)會計理論所不能解決的社會生態(tài)環(huán)境問題，無疑是對傳統(tǒng)會計的撞擊。

　　（二）關于綠色會計的理論問題。綠色會計的理論問題應該是站在會計的角度來看待綠色問題和環(huán)境問題，用會計的思想體系和方法體系去加以分析、思考，以解決發(fā)展市場與維護生態(tài)環(huán)境關系方面的予盾。主要包括：綠色會計的理論構架問題；綠色會計的實務操作問題；有關會計信息報告；綠色會計與可持續(xù)發(fā)展的問題。

　　1.綠色會計的理論構架。綠色會計以貨幣為主要計量單位，以有關環(huán)境法律、法規(guī)為依據(jù)研究經(jīng)濟發(fā)展與環(huán)境之間的聯(lián)系，計量、記錄環(huán)境污染、環(huán)境防治、開發(fā)和利用的成本費用，評估環(huán)境績效及環(huán)境活動對企業(yè)財務成果影響。以自然資源環(huán)境耗費應如何補償為中心而開展。作為現(xiàn)代會計的一個分支，綠色會計應當建立一個由目標、假設和原則組成的基本理論結構體系。在這一體系的指導下，可以更好地開展會計實務的具體工作。綠色會計的理論構架可以借鑒傳統(tǒng)會計理論結構的思想，結合綠色會計的特點加以構建。

　　2.綠色會計的對象、目標。綠色會計的對象大大突破了傳統(tǒng)會計的資金運動，它所考慮的是除了資金之外的資源環(huán)境、整個社會生產(chǎn)消費以及生態(tài)循環(huán)價值。在綠色會計下，會計要素須重新界定，資產(chǎn)中應增加“自然資產(chǎn)”，即全世界所共有的“特定財產(chǎn)”：空氣、水、海洋、礦產(chǎn)資源、臭氧層等；負債中應將企業(yè)承擔的環(huán)保社會責任加以確認；所有者權益中應將自然資本加人其中；在收入要素中除了確認傳統(tǒng)的生產(chǎn)經(jīng)營所得帶來的收入外，還應包括企業(yè)在推行環(huán)保政策、積極治理污染時所享受到的國家給予的補貼、獎金和稅收減免；企業(yè)回收的“三廢收入”；其他單位和個人繳來的環(huán)境損害賠償費或罰金收入；以及實施環(huán)保措施后企業(yè)形象、信譽度的提高而帶來的社會效益等。

　　3.綠色會計的目標。綠色會計目標同傳統(tǒng)會計一樣，也有基本目標和具體目標�；�本目標就是在促使企業(yè)提高經(jīng)濟活動的經(jīng)濟效益的同時，高度重視生態(tài)環(huán)境和物質循環(huán)規(guī)律，合理開發(fā)和利用資源環(huán)境，努力提高社會效益和環(huán)境效益。具體目標是組織相應的綠色會計核算，充分披露企業(yè)的環(huán)境信息。

　　4.綠色會計的原則。與一般會計原則完全相同的原則有客觀性原則、及時性原則、明晰性原則。與一般會計原則不盡相同的原則有重要性原則、可比性原則。重要性原則是指綠色會計在核算時，應將環(huán)境、資源因素按重要性進行排列，選取對經(jīng)濟發(fā)展起重要影響的事項進行核算�？杀刃栽瓌t要求企業(yè)嚴格按照聯(lián)合國設計的綠色會計核算體系進行會計處理，以便會計信息使用者進行企業(yè)之間，進而國與國之間環(huán)境資源狀況的比較，促進綠色會計信息在世界范圍的可比性。與一般會計原則完全不同的原則有政策性原則、社會性原則、充分披露原則。政策性原則是指綠色會計在進行核算時，必須嚴格執(zhí)行國家頒布的有關環(huán)保政策和法規(guī)，以及相關的會計法規(guī)、制度，正確處理企業(yè)與環(huán)境的關系。社會性原則是指綠色會計所提供的信息應充分揭示企業(yè)對環(huán)境保護的社會責任。對企業(yè)的評價應以企業(yè)社會效益與社會成本相配比并取得社會利潤為標準，站在社會的角度全方位地考慮企業(yè)的業(yè)績，以便維護社會資源環(huán)境，利于國家宏觀調控。充分披露原則要求綠色會計在公布報表、提供會計信息時，必須全面、公正地反映企業(yè)對生態(tài)環(huán)境的作用、保護或者污染、損耗等情況，不得有意忽略或隱瞞重要的數(shù)據(jù)資料，使信息使用者發(fā)生誤解。

　　5.綠色會計的確認與計量。綠色會計的確認是將涉及環(huán)境的業(yè)務作為會計要素進行記錄，并在會計報表中加以確定。傳統(tǒng)會計的計量以在以歷史成本作為計價原則，經(jīng)濟事項都能用貨幣計量。而綠色會計的計量主要集中在自然資源的計價上，包括許多無法用貨幣計量的經(jīng)濟事項。實行以貨幣計量為主的多種計量單位并用原則。

　　二、綠色會計的實務操作

　　1.綠色資產(chǎn)的會計核算。綠色資產(chǎn)是指特定個體或企業(yè)從已經(jīng)發(fā)生的事項取得或加以控制，能以貨幣計量，可能帶來未來效用的環(huán)境資源。其計量的依據(jù)為：（1）由產(chǎn)權變動購入資源性資產(chǎn)的，應以購入價格或評估價格計價入賬；（2）由人工投入形成的資源性資產(chǎn)，應以累計歷史成本作為計量依據(jù)；（3）資源性資產(chǎn)消耗、轉讓、非常損失和其他損失，應按實際數(shù)額或平均成本數(shù)額削減資源性資產(chǎn)存量；（4）已入賬的資源性資產(chǎn)，如有后期投入，應按實際成本入賬。

　　2.綠色成本的會計核算。綠色成本是指本著對環(huán)境負責的原則，為管理企業(yè)經(jīng)濟活動對環(huán)境造成的影響而被要求采取的措施成本，以及因企業(yè)執(zhí)行環(huán)境目標和要求所付出的其他成本。

　　綠色成本應在企業(yè)會計賬戶體系中的“生產(chǎn)成本”賬戶中進行核算，并可在生產(chǎn)成本賬戶總分類賬下設明細分類賬戶。當然根據(jù)綠色成本的不同情況，我們應當進行不同的會計處理，分清影響環(huán)境的責任和承擔的費用，合理、真實、準確地計算綠色成本。

　　3.綠色費用的會計核算。綠色費用是指某一主體（企業(yè)）在其持續(xù)發(fā)展過程中，因進行經(jīng)濟活動或其他活動，而付出或耗用資產(chǎn)的轉化形式。只要綠色資產(chǎn)能夠計量，耗用綠色資產(chǎn)進行經(jīng)濟活動發(fā)生的綠色費用也就能夠計量。有些綠色費用構成資源產(chǎn)品的成本，可按財務會計的計量方法對其進行計量；而有些綠色費用雖然不構成資源產(chǎn)品的成本，但對其計價，可以從數(shù)量方面客觀地反映生態(tài)資源降級的代價以及恢復的代價。

　　三、綠色會計信息報告

　　針對目前我國企業(yè)環(huán)境報告的現(xiàn)狀和環(huán)境信息需要程度、現(xiàn)有的企業(yè)環(huán)境報告的缺陷以及財務報告體系的不足，建立我國企業(yè)環(huán)境報告的基本框架應包括以下六個要素：

　　1.我國企業(yè)環(huán)境報告的使用者與目標。我國企業(yè)環(huán)境報告的目標為向政府管理機構、當前和潛在的投資、債權人等環(huán)境利益關系人提供有關報告主體對其環(huán)境受托責任的履行情況和對于理智的投資、貸款以及其他決策有用的信息。對于那些充分了解企業(yè)經(jīng)濟活動以及這些活動產(chǎn)生的環(huán)境影響且愿意勤奮研究這些信息的人士，這些信息必須是全面和完整的。

　　2.我國企業(yè)環(huán)境報告的主體。我國上市公司的未來發(fā)展受環(huán)保政策的影響將日益顯著，企業(yè)的環(huán)境風險將日漸增加。新的環(huán)境法規(guī)可能使企業(yè)產(chǎn)生潛在的環(huán)境負債，而企業(yè)一般傾向于低估可能發(fā)生的環(huán)境負債。這說明，如果企業(yè)沒有在財務報告中充分披露可能發(fā)生的環(huán)境負債，信息使用者的決策將會受到嚴重影響，甚至有可能導致錯誤的決策，從而不利于我國股票市場的健康發(fā)展。因此，上市公司應成為我國企業(yè)環(huán)境報告的主體。

　　3.我國企業(yè)環(huán)境報告的內容。企業(yè)環(huán)境報告的內容應反映使用者的信息需求。如果把我國企業(yè)環(huán)境報告的主要使用者定位為政府管理機關、投資者和金融機構，那么，我國企業(yè)環(huán)境報告的內容應考慮這三類主要使用者的信息需求。有關企業(yè)環(huán)境報告內容代表了這些使用者的信息需求。在保留原有有關環(huán)境影響信息的前提下，我國企業(yè)環(huán)境應增加企業(yè)的基本概況與環(huán)境方針、環(huán)境會計信息、環(huán)境業(yè)績與評價指標、環(huán)境審計報告等內容。

　　4.我國企業(yè)環(huán)境報告的模式。我國企業(yè)可以采用以下兩種環(huán)境報告模式呈報環(huán)境信息：一是補充報告模式。補充報告模式的具體要求如下：在現(xiàn)有會計核算中增加與環(huán)境信息有關的會計科目，資產(chǎn)類增設“環(huán)境資產(chǎn)”科目，負債類增設“環(huán)境負債”科目，損益類增設“環(huán)境收入”“環(huán)境費用”等科目，在現(xiàn)金流量表中增設“環(huán)境活動引起的現(xiàn)金流入和流出”項目，并在財務報表的附注部分披露相應環(huán)境會計科目的會計政策和明細說明。在現(xiàn)有財務報告的管理層討論與分析部分增加有關企業(yè)的環(huán)境方針、環(huán)境目標、環(huán)境影響、環(huán)境業(yè)績、環(huán)境風險預測等信息。在現(xiàn)有的財務報告中增加環(huán)境會計報表，如環(huán)境成本與收益表、環(huán)境業(yè)績表、環(huán)境效益表等。這些報表應采用連續(xù)期間編制，以反映一定的變動趨勢。二是獨立報告模式。獨立報告模式是當前西方發(fā)達國家跨國公司樂于采用的環(huán)境報告模式。這種報告模式要求企業(yè)對其承擔的環(huán)境受托責任進行全面的報告。因此，這種報告模式可以彌補我國企業(yè)現(xiàn)行環(huán)境報告的缺陷，使我國現(xiàn)行財務報告更加完善。獨立環(huán)境報告模式的具體內容應包括企業(yè)簡介與環(huán)境方針、環(huán)境標準指標和實際指標、廢棄物、產(chǎn)品包裝、產(chǎn)品、污染排放、再循環(huán)使用等信息、環(huán)境會計信息（包括環(huán)境支出、環(huán)境負債、環(huán)境治理準備金、環(huán)境收入等）、環(huán)境業(yè)績信息（環(huán)境治理與投資、獎勵等）、環(huán)境審計報告。

　　5.我國企業(yè)環(huán)境報告的呈報。我國企業(yè)環(huán)境報告應作為上市公司財務報告的一個組成部分，隨年度財務報告一并呈報。我國應盡快建立一個全國性企業(yè)環(huán)境報告數(shù)據(jù)庫，通過互聯(lián)網(wǎng)公布企業(yè)環(huán)境報告，加大企業(yè)環(huán)境信息報告的透明度。我國可以借鑒美國的經(jīng)驗，由國家環(huán)保總局定期向中國證監(jiān)會提供根據(jù)現(xiàn)行環(huán)境法律法規(guī)標準確定的重點污染企業(yè)名單，已判定的涉及民事案件的企業(yè)名單和已判決的涉及刑事案件的企業(yè)名單。中國證監(jiān)會將根據(jù)這些企業(yè)名單監(jiān)督有關上市公司進行環(huán)境信息披露。對于沒有在財務報告中披露該類環(huán)境信息的公司，中國證監(jiān)會應制定相關的規(guī)章對其進行必要的處罰。

　　6.我國企業(yè)環(huán)境報告的審計。企業(yè)環(huán)境報告的內容不僅應包括企業(yè)經(jīng)營活動的環(huán)境影響，還應包括企業(yè)環(huán)境活動產(chǎn)生的財務影響和企業(yè)的環(huán)境業(yè)績。這種新型的企業(yè)環(huán)境報告，無論采用補充報告模式還是獨立報告模式，都應包含環(huán)境會計信息。企業(yè)環(huán)境報告服務于不同的信息使用者，其所提供的信息必須具有可靠性。企業(yè)環(huán)境報告的可靠性不僅取決于企業(yè)對環(huán)境信息的真實和客觀的反映，還取決于這些信息的可驗證性。企業(yè)環(huán)境報告質量的可驗證性特征要求由獨立的第三方對該報告進行審計。環(huán)境報告審計的作用在于提供公證：將環(huán)境審計報告包括在企業(yè)環(huán)境報告中有助于保證信息的質量，使環(huán)境利益關系人獲得可靠的信息，有利于他們對于企業(yè)環(huán)境受托責任履行情況的了解和監(jiān)督，有利于他們進行相關決策。

　　四、綠色會計和可持續(xù)發(fā)展

　　當前我國的資源與環(huán)境問題相當嚴峻。如果在建立現(xiàn)代企業(yè)制度過程中，不注意資源的保護與環(huán)境的治理，資源和環(huán)境問題將會進一步趨向惡化，并且從根本上制約經(jīng)濟的發(fā)展。發(fā)達國家經(jīng)過幾百年的發(fā)展，已經(jīng)意識到這一問題，并采取了措施。政府一方面要利用自身的優(yōu)勢來保護資源和治理環(huán)境，另一方面要加緊環(huán)境和資源立法，約束企業(yè)、促進企業(yè)保護環(huán)境，而建立綠色會計正是其中的重要措施之一。

　　在建立我國現(xiàn)代企業(yè)制度過程中，綠色會計有可能得到更為有效地運用。因為建立在社會主義市場經(jīng)濟基礎之上的現(xiàn)代企業(yè)，雖然其直接生產(chǎn)目的是盈利，但從整個社會生產(chǎn)的宏觀目的來看是最大限度地滿足人們日益增長的物質文化需要，雖然也存在著國家、企業(yè)和勞動者個人三者利益的差別和矛盾，但從根本利益上看，三者是一致的。因此，綠色會計更能在社會主義市場經(jīng)濟條件下充分顯示其作用。

　　為了使綠色會計得到更快更好的發(fā)展，使環(huán)境得到更好的保護，我們應該從以下方面著手。強化企業(yè)環(huán)境和資源意識，廣泛開展環(huán)境和資源問題的討論和教育，以強化企業(yè)這方面的意識，促使其建立發(fā)展綠色會計。環(huán)保形勢的嚴峻要求我們必須全面開展環(huán)境保護，但是，在實際經(jīng)濟生活中，各企業(yè)的實際情況不同，我們不能要求每個企業(yè)的環(huán)境保護會計處于同一水平，而應選擇某些對整個國民經(jīng)濟影響較大的企業(yè)，或當前社會各界較為關注的企業(yè)，加強他們的綠色會計工作，并起到帶頭作用。盡管政府機構不能依靠制定統(tǒng)一的準則約束企業(yè)的內部管理，但是，政府的間接影響也是非常重要的。企業(yè)只有形成對外報告的壓力，才會研究環(huán)境因素，進而降低其經(jīng)營對環(huán)境的影響。政府機構應盡快出臺綠色會計應用指南，提出一套相對完整的環(huán)境業(yè)績考核指標，使經(jīng)濟實力雄厚、環(huán)保意識較強的企業(yè)在嘗試運用環(huán)境管理會計時有一定的依據(jù)。在推動綠色會計應用的初期，可以考慮在舊系統(tǒng)運行的基礎上，設計和開發(fā)綠色會計體系，讓新系統(tǒng)與舊系統(tǒng)并行運轉，如果運轉效果良好，可以考慮兩套系統(tǒng)長期并行，或合二為一。如果一開始就考慮修改甚至顛覆原有運行系統(tǒng)是任何管理層和會計人員都不能接受的。目前，有關綠色會計的理論與實踐相結合的研究，還處于探索階段。理論研究只有與實踐相結合，才能豐富理論，進一步完善理論。在進行案例研究時可以先選擇一些有代表性的環(huán)境敏感行業(yè)，如石油、電力、化工等企業(yè)，通過案例研究，提出可供同行業(yè)企業(yè)選擇的應用方法。我們欣喜地看到，已經(jīng)有學者深入企業(yè)，開展案例研究，并取得了一定的效果，但是案例研究的深度和廣度都有待繼續(xù)加強。

　　五、結論

　　可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的提出，環(huán)境保護法律的相繼出臺以及我國現(xiàn)行的會計制度改革，為綠色跨及的發(fā)展提供了堅實的基礎。環(huán)境是全人類及其子孫后代的共同財產(chǎn)，綠色會計是年輕的管理職能與管理學科，人們對其認識尚不十分深刻，然而其前景是極為廣闊和光明的。要在實踐中加強綠色會計，強化企業(yè)環(huán)境和資源意識，不斷實踐，不斷總結，使綠色會計得到更好的發(fā)展，為實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展作出貢獻。