按照會計制度改革的具體要求，我國會計核算制度改革的一項重要內容就是要在《企業(yè)會計制度》的基礎上。針對一些特殊行業(yè)和特殊業(yè)務制定專業(yè)的會計核算辦法。從目前《企業(yè)會計制度》涵蓋的范圍和農業(yè)活動會計核算的特殊性來看，農業(yè)會計核算辦法應當是特殊行業(yè)專業(yè)會計核算辦法的一個重要組成部分。隨著經濟體制改革的不斷深入，我國農業(yè)企業(yè)經營體制和管理形式已經發(fā)生了很大變化，目前的《農業(yè)企業(yè)會計制度》已經不能夠滿足實際工作的需要，建立農業(yè)會計專業(yè)核算辦法成為會計改革的一項緊迫任務。

　　一、我國農業(yè)企業(yè)會計核算存在的主要問題

　　我國現(xiàn)行的《農業(yè)企業(yè)會計制度》是1993年7月1日實施的。農業(yè)是個特殊的行業(yè)，其生產過程是經濟再生產與自然再生產交織在一起的過程，一方面，農業(yè)企業(yè)生產活動與自然條件息息相關，容易受到旱澇、霜凍、蟲害等自然災害的影響，導致糧食減產，也可能引致生產及運輸設備的損失；另一方面，農業(yè)生產周期較長，從農作物的播種到農產品的收獲，需要經歷七、八個月甚至更長的時間。而目前的農業(yè)企業(yè)會計核算體系在實施中存在一些與農業(yè)行業(yè)特點不相適應的問題。

　　（一）與會計制度改革的大環(huán)境不相適應。自《農業(yè)企業(yè)會計制度》頒布實施以來，我國會計制度進行了多次重大改革。首先，國家在1985年1月21日頒布新中國第一部《會計法》的基礎上，為適應經濟發(fā)展的要求，分別于1993年12月29日、1999年10月31日對《會計法》進行了兩次修訂。其次，自1992年起先后發(fā)布了《企業(yè)會計準則—基本準則》、《企業(yè)財務通則》和16個具體會計準則；2000年12月29日又頒布了新《企業(yè)會計制度》，并于2001年1月1日起開始施行。按照這次會計制度改革的要求，我國農業(yè)企業(yè)的會計核算應針對與新《企業(yè)會計制度》及具體會計準則有；中突的地方作相應的調整和補充。

　　（二）不能提供農產品成本的詳細核算資料。從實際調查情況來看，目前我國大多數(shù)農業(yè)企業(yè)會計核算中還無法提供農產品成本的詳細核算資料，農場與承包農戶（家庭農場）之間的關系往往表現(xiàn)為一種收取承包費（實物地租）的形式。例如一些規(guī)模較小的國有農場將土地承包給職工、周圍農戶以及外來的農戶，實行“自主經營”的管理模式，完全由承包者自己根據(jù)市場需求來決定所種植農作物的種類和面積，農場總部只負責承包合同的簽訂、承包費的收取與管理，以及向上級主管部門定期報送統(tǒng)計報表等。很顯然，在這種經營管理體制下，農場本身也就沒有健全的會計核算制度，只編制一些簡單的統(tǒng)計報表，根本無法提供完整的農產品成本核算資料。

　　而在一些大型國有農場，包括北大荒、新北開發(fā)、中農資源等規(guī)模較大的農業(yè)上市公司，雖然實行了種植業(yè)、養(yǎng)殖業(yè)、加工業(yè)、運輸業(yè)等一體化生產，嚴格執(zhí)行統(tǒng)一的新《企業(yè)會計制度》，能夠對外、對內提供總公司完整的會計報表和財務報告資料，但仍然沒有提供詳細的農產品成本核算資料。如我國第一個農業(yè)上市公司——黑龍江北大荒農業(yè)股份有限公司，是將公司的耕地承包給農戶，對農戶實行“四到戶兩自理”（即機械、土地、風險、管理到戶；生產自理與生活自理），每年按一定的標準收取實物地租。承包農戶的數(shù)量多而分散，自身的會計業(yè)務水平有限，平時不對農業(yè)活動進行記賬、核算，而總公司只是匯總各分公司的會計報表，無法提供反映農業(yè)生產活動和農產品生產成本的詳細的會計核算資料，尤其是某一種農產品的成本核算資料。以黑龍江農墾總局為例，其下屬的很多大的國有農場都實行了報賬制，其基本做法是以國有農場為單位建立會計核算中心，取消基層所屬生產經營單位（主要是農業(yè)生產經營單位）的獨立會計核算職能，基層單位發(fā)生的會計核算業(yè)務由報賬員匯總到核算中心統(tǒng)一組織核算。報賬制目的是為了加強財務管理，提高會計信息質量，但報賬制的實施并沒有從根本上解決農業(yè)會計核算過程中的特殊性問題。

　　（三）不能適應農業(yè)企業(yè)自身發(fā)展的新需要。從農業(yè)企業(yè)本身的角度來看，如今的農業(yè)企業(yè)與10年前剛開始實行《農業(yè)企業(yè)會計制度》時相比，已發(fā)生了很大變化。10年前，我國還處于計劃經濟向市場經濟轉軌的過渡時期，農業(yè)企業(yè)的生產活動一般按計劃進行，收獲糧食后由政府統(tǒng)一收購，農業(yè)企業(yè)并不直接向市場提供農產品。在目前完全市場經濟的條件下，農業(yè)企業(yè)的經營管理體制、經營模式和經營活動范圍均發(fā)生了巨大的變化，農業(yè)企業(yè)的會計核算仍然執(zhí)行《農業(yè)企業(yè)會計制度》，不能滿足會計信息使用者的需要，更不能保證農業(yè)企業(yè)會計核算資料的質量。

　　（四）存在會計信息失真的問題。由于多方面的原因，各國的會計核算都存在不同程度的會計信息失真問題，我國的農業(yè)企業(yè)也不例外。一方面，農業(yè)生產活動受自然條件的影響較大，人類無法預測和預防一些不利自然事項的發(fā)生，不能對農產品生產的全過程進行有效控制和監(jiān)督，因而無法保證農業(yè)生產活動的會計計量與記錄的準確性，導致會計信息失真。另一方面，作為土地承包者的農戶與家庭農場，在自主經營模式下，完全可以自己占有、支

　　配完成承包任務后剩余的部分，而反映農業(yè)生產活動會計信息的準確與失真對各承包戶的利益并沒有多大的利害關系，利益激勵機制的缺乏進一步導致了會計信息的失真。

　　二、完善農業(yè)企業(yè)會計核算的總體思路

　�。ㄒ唬┰跁�計確認方面。由于農業(yè)生產活動是自然再生產和經濟再生產的結合，其許多特征又決定了農業(yè)企業(yè)會計確認的復雜性和差異，其中關于生物資產的確認尤為復雜。我國現(xiàn)行的會計準則和會計制度均未對生物資產的確認做出專門的規(guī)定，《國際會計準則第41號——農業(yè)》關于生物資產的確認規(guī)定，企業(yè)只有在以下情況下才能確認生物資產：（1）企業(yè)因過去的交易結果擁有或控制該資產；（2）與該資產相關的經濟利益很可能流入企業(yè)；（3）該企業(yè)的公允價值或成本能可靠地計量。我國可以參照《國際會計準則第41號——農業(yè)》中關于生物資產的確認，針對具體的生物資產（種植業(yè)農作物資產，林業(yè)生物資產、畜牧業(yè)生物資產、漁業(yè)生物資產）制定不同的確認標準。

　�。ǘ�）在會計計量方面。關于農業(yè)企業(yè)的會計計量問題，我國已頒布的會計準則及現(xiàn)行的《企業(yè)會計制度》均來對其做出專門規(guī)定，但根據(jù)《企業(yè)會計制度》中會計核算基本原則可以看出，我國農業(yè)企業(yè)生物資產的計量目前只能采用歷史成本法和成本與市價孰低法，不宜使用公允價值計量屬性。隨著我國農業(yè)企業(yè)的不斷發(fā)展和市場的日益完善，詳細、可靠、可行的農業(yè)企業(yè)會計計量政策仍有待完善。

　　（三）在會計記錄方面。會計記錄主要涉及到會計賬戶的設置問題，在農業(yè)企業(yè)會計核算中除了需要設置與其它行業(yè)具有共性的會計科目以外，還應設置反映農業(yè)特殊性的會計科目，主要包括：“農產品”、“幼畜及育肥畜”、“固定資產——生產性生物資產”、“基本生產成本——種植業(yè)生產成本（畜牧業(yè)生產成本、林業(yè)生產成本、漁業(yè)生產成本）”、“應收家庭農場款”、“應付家庭農場款”等。

　　（四）在會計報告與披露方面�，F(xiàn)在尚未制訂農業(yè)活動會計準則和農業(yè)會計核算辦法，因此缺乏農業(yè)活動會計信息披露的規(guī)定，按照普通會計事項的披露政策，適合農業(yè)活動的報告披露政策有：（1）區(qū)分流動資產和非流動資產；（2）提取資產減值的情況；（3）折舊政策。

　　由于農業(yè)活動的特殊性，僅僅像對待普通的經濟活動一樣來報告披露農業(yè)活動會計事項是遠遠不夠的，無法讓投資者對公司的農業(yè)活動有全面的了解，特別是在以歷史成本法計量的情況下，對不同年齡的動植物，往往難以從成本上體現(xiàn)出差別，而實際上這種差別是很大的。因此，為了減少會計信息的不對稱，使投資者對農業(yè)活動有全面的了解，必須制訂可行的農業(yè)活動的報告披露政策。

　　三、完善農業(yè)企業(yè)會計核算的具體方案

　　在國際上，很多國家對特殊行業(yè)都有單獨的會計標準，因為特殊行業(yè)具有很多特殊的會計核算要求，是一般企業(yè)會計制度所包含不了的。我國是個農業(yè)大國，農業(yè)企業(yè)的會計核算制度如何，農業(yè)企業(yè)會計信息質量的好壞，對整個國民經濟有著十分重要的影響�？紤]到與國際會計慣例的接軌和全球經濟一體化的需要，在今后一個相當長的時期內，我國仍有必要以新《企業(yè)會計制度》為基礎，借鑒《國際會計準則第41號——農業(yè)》等國外的會計核算準則，制定農業(yè)會計專業(yè)核算辦法，對農業(yè)活動實行專業(yè)化核算。按農業(yè)企業(yè)的規(guī)模大小和農業(yè)活動所占比重的高低，可以將農業(yè)企業(yè)劃分為以農業(yè)為主的股份有限公司、中小農業(yè)企業(yè)和家庭農場三種基本類型。

　　（一）以農業(yè)為主的股份有限公司。農業(yè)上市公司的財務總部應執(zhí)行新《企業(yè)會計制度》。由于農業(yè)上市公司一般是由幾個與農業(yè)有直接或間接關系的分公司組成的，有的分公司主要從事農產品的粗加工，精加工及運輸活動，已經完全脫離農業(yè)生產活動，所以，會計核算工作不能“一刀切”，應按分公司的業(yè)務活動內容進行分類。涉及農業(yè)活動的分公司業(yè)務，應按農業(yè)會計專業(yè)核算辦法，進行日常的會計賬務處理；不涉及農業(yè)活動的分公司業(yè)務，應執(zhí)行統(tǒng)一的新《企業(yè)會計制度》這樣，既能反映農業(yè)上市公司的總體財務狀況，又能提供農產品成本核算的詳細資料，突出農業(yè)活動的特點，滿足企業(yè)內外不同會計信息使用者的需求。

　�。ǘ�）中小農業(yè)企業(yè)。許多國家都有特殊行業(yè)的會計制度，如英國、加拿大、澳大利亞等國已經發(fā)布了中小型企業(yè)的會計標準，目前聯(lián)合國會計專家組、國際會計準則理事會也把研究制定中小企業(yè)會計準則指南作為工作重點，用于規(guī)范中小企業(yè)的會計工作。所以，對于我國中小規(guī)模的農業(yè)企業(yè)，可以先執(zhí)行《小企業(yè)會計制度》，待發(fā)展到一定層次后，符合條件的農業(yè)企業(yè)可逐步轉向執(zhí)行統(tǒng)一的新《企業(yè)會計制度》。

　　（三）家庭農場。家庭農場是以種植（或養(yǎng)殖）、收獲農林畜牧產品為其經營活動的農業(yè)經營主體，其會計核算過程應著重體現(xiàn)農業(yè)活動的特點。一般來說，由于家庭農場經營者的文化素質較低，會計知識匱乏，不具備進行精確會計核算的條件。對這部分經營者來說，可以要求他們對農業(yè)活動過程中的各種耗費和損失進行流水賬式的記錄和反映，以便為農業(yè)公司系統(tǒng)的會計核算提供翔實的原始資料。

　　根據(jù)企業(yè)產品生產特點和成本管理要求，在產品成本計算工作中主要采用品種法。分步法和分批法三種基本的產品成本計算方法。但由于農、林、牧、漁業(yè)生產的對象是有生命的植物和動物，其生產要以自然再生產為基礎，受自然因素的影響很大，在具體運用某種產品成本計算方法計算農、林、牧、漁業(yè)產品生產成本時，具有一定的特殊性。特別注意，應按成本核算對象分別設置“農業(yè)生產成本——機械作業(yè)成本、林業(yè)生產成本、畜牧業(yè)生產成本、漁業(yè)生產成本”賬戶，突出農業(yè)活動的特點，以便正確反映農業(yè)活動中所消耗的機械作業(yè)成本。林業(yè)生產成本、畜牧業(yè)生產成本、漁業(yè)養(yǎng)殖成本，提供詳細的農產品成本核算資料。

　　另外，由于受自然條件的影響大，農業(yè)生產活動不可避免地要遭受自然災害帶來的損失。對于這部分損失，應按實際成本，借記“待處理財產損溢”科目，貸記有關科目，報經有關部門批準后，再作相應的會計處理。