迄今為止，財政部所發(fā)布（或修訂）的各項具體準(zhǔn)則及2000年底頒布的新《企業(yè)會計制度》，其重大突破之一就是對某些交易或事項不再規(guī)定具體的會計處理方法，而是給出某些判斷的標(biāo)準(zhǔn)。這就意味著在實(shí)踐中，會計人員常常需要結(jié)合本企業(yè)的具體情況做出職業(yè)判斷。然而，在會計實(shí)務(wù)中，會計職業(yè)判斷常成為企業(yè)操縱利潤的一種手段，從而成為影響企業(yè)會計信息質(zhì)量的一個重要方面。本文基于會計職業(yè)判斷這一視角，試圖探求提高企業(yè)會計信息質(zhì)量的有效途徑。

　　一、強(qiáng)調(diào)會計的真實(shí)性并不否定會計職業(yè)判斷

　�。ㄒ唬�會計是以“觀念總結(jié)”的形式“再現(xiàn)”企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動

　　會計是為了使信息使用者能夠做出有根據(jù)的判斷和決策而確認(rèn)、計量和傳遞經(jīng)濟(jì)信息的過程（AAA，1966）。它是由確認(rèn)、計量、記錄、報告、分析、預(yù)測（計劃）、評估等一系列元素（環(huán)節(jié)）有機(jī)構(gòu)成的系統(tǒng)。受會計方法等的限制，會計系統(tǒng)不是直接計量企業(yè)的經(jīng)營活動過程及結(jié)果，而是通過確認(rèn)、計量和報告企業(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債、收入、費(fèi)用及利潤等，形成反映企業(yè)經(jīng)營活動過程及結(jié)果的信息。

　　從理論上講，無論會計系統(tǒng)在哪個環(huán)節(jié)采用何種方法，都必須以保證會計信息的客觀真實(shí)為準(zhǔn)繩。真實(shí)反映的基本含義為：以真實(shí)地反映它意在反映的情況為基礎(chǔ)，同時又通過核實(shí)后向用戶保證它具有這種反映情況的質(zhì)量。這其中有兩層意思，一是要求會計人員在工作中嚴(yán)守職業(yè)道德，依據(jù)會計準(zhǔn)則實(shí)事求是地確認(rèn)、計量、報告或披露企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果；二是要求財務(wù)報告中的每一項指標(biāo)，都可以追溯到原始記錄，即可以通過一定方法去核實(shí)驗(yàn)證。我們強(qiáng)調(diào)并維護(hù)會計的真實(shí)性，一方面應(yīng)在準(zhǔn)則中盡量縮小會計政策和方法的選擇余地，另一方面也應(yīng)著重培養(yǎng)會計人員的職業(yè)判斷能力。因?yàn)榭陀^情況千差萬別、復(fù)雜多變，而準(zhǔn)則、制度又不可能窮盡所有現(xiàn)實(shí)或潛在的交易事項，因而不可能有唯一普遍適用且穩(wěn)定不變的會計政策和會計方法。隨著世界經(jīng)濟(jì)一體化進(jìn)程的加快，交易范圍愈廣、愈復(fù)雜，會計的方法也越豐富。在這種情況下，職業(yè)判斷能力就顯得十分重要了。

　　（二）會計職業(yè)判斷貫穿于會計確認(rèn)、計量、記錄和報告的全過程

　　會計“觀念總結(jié)”的過程就是會計判斷的過程。這種會計職業(yè)判斷貫穿于會計的確認(rèn)、計量、記錄和報告等的全過程，涉及到方方面面。在會計實(shí)踐工作中主要表現(xiàn)為：（1）會計原則的選擇與協(xié)調(diào)。如當(dāng)交易和事項的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)與其外在表現(xiàn)形式不相一致時，應(yīng)注重經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，這就要通過專業(yè)分析和判斷以保證會計信息的可靠性；對一項經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)是否重要、是否影響信息使用者的決策以及是否應(yīng)單獨(dú)披露等，準(zhǔn)則、制度中沒有也難以給出具體的識別標(biāo)準(zhǔn)，需要會計專業(yè)人士作出判斷。（2）會計政策的選擇，包括存貨計價方法、固定資產(chǎn)折舊方法、所得稅核算方法等的選用，資產(chǎn)的期末計價及各項資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提方法、借款費(fèi)用的處理方法等的選用以及關(guān)聯(lián)方關(guān)系及交易的披露等事項的判斷。（3）會計估計，如壞賬準(zhǔn)備的計提比例及壞賬損失的確認(rèn)，固定資產(chǎn)使用年限與殘值率的確定，各項資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計提的金額以及如何判斷或有事項并對其做出表內(nèi)確認(rèn)或表外披露的處理等。

　　從這個意義上講，會計其實(shí)是一門貌似精確但事實(shí)上并不精確的科學(xué)，會計理論和實(shí)務(wù)中的好多問題并沒有一條放之四海而皆準(zhǔn)的取舍標(biāo)準(zhǔn)。會計過程的最終產(chǎn)品-會計信息多半是主觀判斷的產(chǎn)物。即使嚴(yán)格按準(zhǔn)則行事，對相同的會計原始資料進(jìn)行處理，不同的會計人員也會得出不同的結(jié)果，有時很難有一個客觀標(biāo)準(zhǔn)。不過，只要本著公允的原則，判斷所產(chǎn)生的會計資料能客觀、公正地反映會計主體的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，不同的處理結(jié)果也是可以理解和接受的。

　　二、會計職業(yè)判斷：技術(shù)性與社會性的辯證統(tǒng)一

　　判斷是指“思維的基本形式之一，就是肯定或否定某種事物的存在或指出它是否具有某種屬性的思維過程”。

　　會計職業(yè)判斷是一種基于專業(yè)人士的專業(yè)知識基礎(chǔ)之上的專業(yè)性判斷而非純粹的主管臆斷，判斷的過程體現(xiàn)了其技術(shù)性與社會性的辯證統(tǒng)一。說它具有技術(shù)性，是因?yàn)闀�計專業(yè)人士對從業(yè)過程中碰到的事物或現(xiàn)象，必須根據(jù)自己的專業(yè)知識及個人經(jīng)驗(yàn)才能做出合理性的決斷。判斷的過程自始至終融入了判斷者個人的理論知識水平、經(jīng)驗(yàn)和業(yè)務(wù)技能等。這也是會計職業(yè)判斷最明顯的一個特點(diǎn)。

　　會計職業(yè)判斷的社會性則主要表現(xiàn)在兩個方面：一是會計職業(yè)判斷是在有限制和要求下的相對主觀，要受制于社會的外在約束機(jī)制（如法規(guī)、政策、目標(biāo)、國情和技術(shù)水平）、會計自身特征、原則及相應(yīng)的理論框架和會計人員自身的職業(yè)道德水準(zhǔn)的制約。二是會計職業(yè)判斷對企業(yè)管理當(dāng)局、投資者和潛在的投資者、債權(quán)人和信貸者、政府、財稅機(jī)關(guān)及其他利害關(guān)系人的決策行為具有鮮明的經(jīng)濟(jì)影響。這是因?yàn)椴煌�的會計判斷產(chǎn)生不同的會計信息，而不同的會計信息帶來的經(jīng)濟(jì)后果是不同的即對相關(guān)者決策將產(chǎn)生不同的影響，并對企業(yè)利害關(guān)系集團(tuán)產(chǎn)生不同的利益分配結(jié)果。準(zhǔn)確的會計職業(yè)判斷能夠恰當(dāng)、公允地反映客觀發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項的實(shí)質(zhì)，為利益相關(guān)者提供“真實(shí)”的會計信息，并使有限的社會資源得到合理的配置；反之，謬誤的判斷會歪曲經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項的實(shí)質(zhì)，產(chǎn)出失實(shí)的會計信息，誤導(dǎo)利益相關(guān)者的決策，進(jìn)而影響社會資源的配置效率。

　　因此，會計人員在進(jìn)行會計職業(yè)判斷時，不能純粹從技術(shù)會計角度出發(fā)，還應(yīng)從更廣泛和更開放的角度出發(fā)，更多地考慮各方面因素（包括經(jīng)濟(jì)影響和社會影響）和聽取各方面的意見，較好地處理它的“客觀中立性”與“經(jīng)濟(jì)影響性”之間的平衡，提供“真實(shí)”的會計信息，從而使會計職業(yè)判斷能夠盡量滿足各利益團(tuán)體的“共同需要”（Common Needs）或盡量維護(hù)“公眾的利益”（Public Interests）。

　　三、會計職業(yè)判斷不能成為企業(yè)會計造假的手段

　　會計準(zhǔn)則和會計制度賦予企業(yè)以會計選擇的自由空間，并不意味著會計人員可以沒有約束，肆意捏造、提供虛假信息。會計職業(yè)判斷必須在準(zhǔn)則、制度及相關(guān)法律法規(guī)所允許的范圍內(nèi)進(jìn)行。對于確定性的業(yè)務(wù)事項，已有規(guī)定的要按規(guī)定執(zhí)行；如果按規(guī)定有多種會計政策可供選擇，則要根據(jù)企業(yè)的具體情況，通過分析確定應(yīng)選擇適用的會計政策；準(zhǔn)則或制度都沒有作出規(guī)定的，需要會計人員本著真實(shí)、公允的原則做出職業(yè)判斷。而對于不確定性經(jīng)濟(jì)交易或事項需要以最近可獲得的信息為基礎(chǔ)作出判斷，并盡力確保信息來源的合法性。會計職業(yè)判斷也只能在準(zhǔn)則、制度提供的空間范圍內(nèi)進(jìn)行判斷才是合法的。一旦超越這個空間，就會走向極端，蛻變成會計操縱，最終也必將受到法律制裁。

　　從世界經(jīng)濟(jì)一體化及會計發(fā)展的趨勢來看，交易范圍越廣、越復(fù)雜，會計的方法越豐富，會計職業(yè)判斷的空間也將越大。因此當(dāng)前的首要問題是如何防止有些人歪曲會計職業(yè)判斷的實(shí)質(zhì)，利用職業(yè)判斷靈活的特點(diǎn)，在會計核算上弄虛作假，特別是在企業(yè)沒有完成考核指標(biāo)或?yàn)檫_(dá)到某種目的時，蓄意調(diào)整相關(guān)指標(biāo)，提供虛假的財務(wù)報告，而非排斥職業(yè)判斷。

　　四、正確運(yùn)用職業(yè)判斷，增強(qiáng)會計信息質(zhì)量

　　（一）加強(qiáng)培訓(xùn)，提高會計人員素質(zhì)

　　1.加強(qiáng)業(yè)務(wù)培訓(xùn)。會計職業(yè)判斷的技術(shù)性要求會計人員必須具備豐富的專業(yè)知識和扎實(shí)的基本功。一方面會計人員必須轉(zhuǎn)變觀念，改變過去按圖索驥的舊習(xí)，積極主動強(qiáng)化新準(zhǔn)則、新制度及相關(guān)法律法規(guī)的學(xué)習(xí)，不斷更新和充實(shí)自己的業(yè)務(wù)知識，提高自身的綜合素質(zhì)；另一方面會計管理部門要通過加強(qiáng)對會計從業(yè)人員后續(xù)教育，有針對性地組織社會力量對會計人員進(jìn)行全方位、多層次的業(yè)務(wù)培訓(xùn)和指導(dǎo)，如闡釋和培訓(xùn)新準(zhǔn)則、各項法規(guī)制度的要點(diǎn)、難點(diǎn)以及對新經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的討論，以提高其職業(yè)判斷技能。

　　2.加強(qiáng)會計職業(yè)道德建設(shè)。真實(shí)、公允是會計職業(yè)判斷的基本準(zhǔn)則。會計準(zhǔn)則賦予會計人員的靈活性越大，就越需要有良好的職業(yè)道德。尤其是當(dāng)法律法規(guī)無明確規(guī)定時，會計職業(yè)道德的作用就在于促使企業(yè)及會計人員能自學(xué)抵制各種利益的誘惑，并且不受權(quán)勢和偏見的影響，確保判斷所產(chǎn)生的會計資料能客觀、公允地反映會計主體的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果。從長遠(yuǎn)來看，應(yīng)建立以社會輿論和誠信檔案制度為基本形式的社會評價機(jī)制。這種方式具有特殊的內(nèi)在威懾性，并最終促成會計人員從他律走向自律-真實(shí)、公允地進(jìn)行會計選擇。

　　（二）完善會計監(jiān)管體系

　　就企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)而言，一是要完善公司治理結(jié)構(gòu)，充分發(fā)揮監(jiān)事會和獨(dú)立董事對公司經(jīng)營和財務(wù)活動的監(jiān)督權(quán)，以確保上市公司如實(shí)編制和披露會計信息。二是建立健全內(nèi)部控制制度。企業(yè)應(yīng)從各自具體環(huán)境出發(fā)，依據(jù)內(nèi)部控制制度建設(shè)的一般規(guī)律，針對其內(nèi)部控制系統(tǒng)運(yùn)作中存在的薄弱環(huán)節(jié)或漏洞，建立健全企業(yè)的內(nèi)部控制系統(tǒng)，特別是在授權(quán)批準(zhǔn)制度設(shè)計中應(yīng)賦予會計人員一定的獨(dú)立判斷權(quán)。

　　就企業(yè)外部會計監(jiān)管系統(tǒng)而言，必須按照“行業(yè)自律、政府監(jiān)督、法律規(guī)范”的思路框架，建立“行業(yè)自律為基礎(chǔ)、政府行政監(jiān)管為主導(dǎo)、法律法規(guī)的完善為準(zhǔn)繩”的三位一體的監(jiān)管體系：一是盡快健全和完善以行業(yè)自律監(jiān)管為核心的社會監(jiān)督體系，并以此約束和監(jiān)督企業(yè)的會計職業(yè)判斷，充分發(fā)揮注冊會計師的社會監(jiān)督作用，以保證會計信息的真實(shí)可靠。二是強(qiáng)化政府外部監(jiān)督，即由國家財政、審計、證券監(jiān)管等部門依法加強(qiáng)對企業(yè)財務(wù)檢查和審計，尤其是要加強(qiáng)對準(zhǔn)則、制度執(zhí)行質(zhì)量的監(jiān)督檢查，以約束企業(yè)會計職業(yè)判斷行為，增強(qiáng)會計信息的客觀性和公允性。對借職業(yè)判斷之名弄虛作假和屢次違反財經(jīng)紀(jì)律的，必須及時予以糾正或處理，情節(jié)嚴(yán)重的要給予經(jīng)濟(jì)制裁、行政處罰（包括實(shí)施退出機(jī)制）及至追究其刑事責(zé)任。三是加強(qiáng)法制建設(shè)。健全的法制是制止和防范會計人員利用會計政策的可選擇性以及會計職業(yè)之便，主觀蓄意制造虛假會計信息的保證。在法制建設(shè)方面，不僅應(yīng)該完善立法，制定有關(guān)會計信息質(zhì)量的管理法規(guī)，還應(yīng)對違法行為規(guī)定明確具體的懲治措施，督促會計人員能夠在準(zhǔn)則、制度及相關(guān)法律法規(guī)允許的范圍內(nèi)進(jìn)行選擇、判斷、估計。