《企業(yè)會計準則-債務重組》（簡稱《準則》）與《企業(yè)債務重組業(yè)務所得稅處理辦法》（簡稱《辦法》）在企業(yè)債務重組中所得稅的處理上存在差異，而這些差異會對企業(yè)的資產、負債及所有者權益產生影響。為了盡可能地減少不利影響，使財務會計報告恰當反映企業(yè)的財務狀況和經營成果，從而依法正確核算應納所得稅，企業(yè)應當進行納稅調整。本文對此進行分析并提出了建議。

　　一、關于債務重組中所得稅處理的差異

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　　1.以低于債務賬面價值的現(xiàn)金清償債務或以修改其他債務條件清償債務時�！稖蕜t》規(guī)定，債務人應將重組債務的賬面價值與支付的現(xiàn)金或將來應付金額（重組債務的賬面價值大于將來應付金額時）之間的差額，確認為資本公積。而《辦法》規(guī)定，債務人應將該差額確認為債務重組所得，計入當期應納稅所得額。

　　2.以非現(xiàn)金資產清償債務時�！稖蕜t》規(guī)定，債務人應將重組債務的賬面價值與轉讓的非現(xiàn)金資產賬面價值和相關稅費之和的差額，確認為資本公積或當期損失。而《辦法》規(guī)定，債務人以非現(xiàn)金資產償還債務，除企業(yè)改組或清算另有規(guī)定外，應當分解為按公允價值轉讓非現(xiàn)金資產、再以與非現(xiàn)金資產公允價值相當?shù)慕痤~償還債務這兩項經濟業(yè)務進行所得稅處理，債務人應當確認有關資產轉讓所得或損失，并將重組債務的計稅成本與轉讓的非現(xiàn)金資產的公允價值（包括與轉讓資產相關的稅費）的差額，確認為債務重組所得或損失，調整當期應納稅所得額。

　　3.以債務轉為資本清償債務時�！稖蕜t》規(guī)定，債務人應將重組債務的賬面價值與債權人因放棄債權而享有股權的賬面價值之間的差額，確認為資本公積。而《辦法》規(guī)定，債務人應將重組債務的賬面價值與債權人因放棄債權而享有股權的公允價值的差額，確認為債務重組所得，計入當期應納稅所得額。

　　（二）債權人方面的差異

　　在債務人以非現(xiàn)金資產清償債務或以債務轉為資本清償債務時，《準則》規(guī)定，債權人應按重組債權的賬面價值作為受讓的非現(xiàn)金資產或債權人因放棄債權而享有股權的入賬價值。而《辦法》規(guī)定，債權人取得的非現(xiàn)金資產或享有的股權，應當按照該非現(xiàn)金資產的公允價值（包括與轉讓資產相關的稅費）或享有股權的公允價值確定其計稅成本，并將重組債權的計稅成本與收到的非現(xiàn)金資產或享有的股權的公允價值之間的差額，確認為當期債務重組所得或損失，調整當期應納稅所得額。

　　二、債務重組中所得稅處理的差異對企業(yè)的影響

　　（一）對債務人的影響

　　在債務重組過程中若產生了債務重組所得，按《辦法》規(guī)定，在申報所得稅時應將其計入當期應納稅所得額，繳納企業(yè)所得稅。因此，企業(yè)在會計上將債務重組所得確認為資本公積的金額實際上并沒有全部被企業(yè)所有者享有，而是部分作為了應交所得稅予以上繳。這樣，企業(yè)的應交所得稅稅額增加，而原計入資本公積的金額并沒有減少，從而引起資本公積的虛增，不能真實地反映企業(yè)所有者享有的權益。

　　（二）對債權人的影響

　　對債務人以非現(xiàn)金資產清償債務或以債務轉為資本清償債務時，《準則》規(guī)定，債權人將重組債權的賬面價值作為受讓的非現(xiàn)金資產或享有的股權的入賬價值。顯然，這樣處理不能真實地反映該非現(xiàn)金資產或股權投資的實際價值，容易引起資產的虛增或虛減。同時，按《辦法》規(guī)定，債權人應確認債務重組所得或損失，調整當期應納稅所得額。這樣處理使當期應交所得稅的數(shù)額發(fā)生變化，從而影響了企業(yè)負債。

　　三、企業(yè)債務重組中所得稅的納稅調整

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　　若將稅法規(guī)定的債務重組中應予上繳的應交所得稅直接記入“所得稅”科目，會導致當期凈利潤減少，影響企業(yè)經營業(yè)績。因此，為了能夠真實反映企業(yè)所有者享有的權益，不引起資本公積的虛增，同時又不影響企業(yè)當期凈利潤，可將該應交所得稅沖減資本公積的賬面價值，借記“資本公積-其他資本公積”科目，貸記“應交稅金-應交所得稅”科目。

　　（二）債權人的納稅調整

　　若債權人受讓資產的入賬價值與公允價值不符，二者的差額可按資產是否需要計提折舊或攤銷分別進行處理：

　　1.債權人受讓存貨、短期投資、長期投資等不需計提折舊或攤銷的資產。

　�。�1）如受讓資產在債務重組年度內被處置，債權人在結轉成本時按照受讓資產的入賬價值結轉。因此，由債務重組引起的資產虛增或虛減所導致的損益已經在利潤中扣除，債權人在期末一般不需要進行納稅調整。

　�。�2）如受讓資產在債務重組年度內未被處置，則應視債務重組時入賬價值被高估還是低估而分別進行處理：

　　受讓資產在債務重組時入賬價值被高估（即高于資產的公允價值）的，債權人應在期末對該資產計提減值準備或跌價準備。由于計提減值準備或跌價準備減少了利潤，也就減少了應納稅所得額，因此不需要再進行納稅調整。這里要說明的是，計提短期投資跌價準備是以短期投資的市價為基礎，其市價可以理解為公允價值，這種情況不需再進行納稅調整。但計提存貨跌價準備是以存貨的可變現(xiàn)凈值為基礎，而存貨的可變現(xiàn)凈值與市價（公允價值）不相等，納稅申報時，稅務部門只承認公允價值而不承認可變現(xiàn)凈值，因此債權人在期末進行納稅調整時，需將存貨的可變現(xiàn)凈值與受讓存貨公允價值的差額調整計入當年應納稅所得額中計算所得稅，即：借記“所得稅”科目，貸記“應交稅金-應交所得稅”科目。由于該差額不大，故據(jù)此計算的應交所得稅不會對企業(yè)利潤造成太大影響。此外，計提長期投資減值準備是以長期股權投資或長期債權投資的可收回金額為基礎的，長期投資可收回金額與公允價值也不相同，長期投資減值準備的調整方法類似于存貨跌價準備，此處不再贅述。

　　受讓資產在債務重組時入賬價值被低估（即低于資產的公允價值）的，債權人可以不作任何調整。理由是《辦法》中沒有規(guī)定這種情況，所以不必調增當年應納稅所得額。但是以后年度出售該受讓資產時，會計上仍按賬面價值結轉成本，而納稅申報要按出售資產的公允價值結轉成本，確定應納稅所得額，因此，還應按受讓資產的公允價值與會計上入賬價值的差額調減出售資產年度的應納稅所得額。

　　2.債權人受讓固定資產或無形資產等需要計提折舊或攤銷的資產。

　　債權人受讓的固定資產或無形資產在會計上是按應收債權的賬面價值加上應支付的相關稅費入賬，其折舊或攤銷也按該入賬金額計算，期末還要根據(jù)固定資產或無形資產的可收回金額計提減值準備。而稅法上只承認固定資產或無形資產的公允價值，并按公允價值計提折舊或攤銷。所以，納稅調整時可按下列情況分步處理：

　�。�1）在債務重組當年。①將受讓的固定資產或無形資產在當年計提的減值準備全部加回；②確定按公允價值計算的當年折舊或攤銷額；③按公允價值計算的當年折舊或攤銷額與按賬面價值計算的當年折舊或攤銷額（該金額已經計入當年損益）的差額，調增當年應納稅所得額。

　�。�2）在債務重組以后年度。在計提了減值準備后，根據(jù)《準則》規(guī)定，固定資產或無形資產計提的折舊或攤銷的金額也隨之減少，但由于固定資產或無形資產的減值準備是以可收回金額作為計提基礎，而不是以公允價值為計提基礎，因此以后各年的調整應按如下步驟進行：①將受讓的固定資產或無形資產在各年計提的減值準備全部加回，將沖轉的減值準備全部減去；②確定按公允價值計算的年折舊或攤銷額；③按公允價值計算的年折舊或攤銷額與按賬面價值計算的年折舊或攤銷額的差額，調整當年應納稅所得額。

　　上述納稅調整的目的在于使企業(yè)債務重組中所得稅的核算與處理盡可能符合稅法的規(guī)定，從而企業(yè)財務會計報告能夠真實地反映企業(yè)的財務狀況和經營成果，使財務會計報告的使用者能夠獲得真實可靠的會計信息。