隨著商業(yè)銀行信息披露透明度的增強，對商業(yè)銀行尤其是上市商業(yè)銀行利潤均衡性的要求越來越高。如何更好地貫徹《金融企業(yè)會計制度》對收支確認的原則，使各個會計期間的利潤更貼近真實的經(jīng)營成果，增強財務會計信息的可比性、可靠性和決策有用性，是擺在每個商業(yè)銀行財務管理人員面前的緊迫任務。

　　一、現(xiàn)行會計制度對收支確認的基本規(guī)定

　　《金融企業(yè)會計制度》第七條中涉及收支確認的原則，包括權(quán)責發(fā)生制原則、收支配比原則、劃分資本性支出和收益性支出原則、謹慎性原則。

　　這些原則規(guī)定了收支確認的時間、收支計量的金額等方面的原則問題，但在各項收支具體操作辦法上并沒有進行特別明確的規(guī)定，比如貼現(xiàn)利息收入的確認時間、大額不確定費用的分期分攤等。

　　二、貼現(xiàn)利息收入的確認《金融企業(yè)會計制度》雖然明確按照權(quán)責發(fā)生制確認收支，但并沒有明確規(guī)

　　定貼現(xiàn)利息收入必須按照權(quán)責發(fā)生制按季確認。

　　財政部關(guān)于《公開發(fā)行證券的商業(yè)銀行有關(guān)業(yè)務會計處理補充規(guī)定》的第二條明確規(guī)定，上市銀行貼現(xiàn)貸款應以貼現(xiàn)票據(jù)的到期價值計量，貼現(xiàn)票據(jù)的到期價值與支付的貼現(xiàn)票款之間的差額，作為貼現(xiàn)利息，計入貼現(xiàn)當期損益。這實際上規(guī)定了對貼現(xiàn)利息收入采用收付實現(xiàn)制而非權(quán)責發(fā)生制進行確認。

　　《國際會計準則第18號-收入》規(guī)定，利息應以時間為基礎(chǔ)，考慮資產(chǎn)的實際收益率，按比例加以確認。資產(chǎn)的實際收益率是指將資產(chǎn)使用年限內(nèi)預計收到的一系列未來現(xiàn)金收入貼現(xiàn)后等于資產(chǎn)的初始賬面價值的貼現(xiàn)率。實際上，《國際會計準則》明確規(guī)定了所有的利息收入應以權(quán)責發(fā)生制為確認基礎(chǔ)。

　　采用收付實現(xiàn)制計提貼現(xiàn)利息收入造成很多經(jīng)營上的弊端，如有些銀行會為實現(xiàn)當期利潤，在期末大量辦理貼現(xiàn)，形成收入的提前實現(xiàn)，為下一會計期間帶來經(jīng)營上的困難，造成下一會計期間非生息資產(chǎn)的隱性增長和收支的實質(zhì)不匹配。

　　目前各家上市商業(yè)銀行對貼現(xiàn)利息收入的確認時間作法不盡一致：民生銀行、招商銀行2002年度改變了貼現(xiàn)利息收入的確認方法，由收付實現(xiàn)制改為權(quán)責發(fā)生制，但在會計政策調(diào)整的方法上有所不同。民生銀行采用了未來適用性，將貼現(xiàn)會計政策改變對利潤的影響反映在當期；招商銀行采用了追溯調(diào)整法，追溯調(diào)整了以前年度的損益。上海浦東發(fā)展銀行、深圳發(fā)展銀行對貼現(xiàn)仍按收付實現(xiàn)制確認收入，將貼現(xiàn)到期價值與所支付的票據(jù)貼現(xiàn)款項之間的差額作為貼現(xiàn)利息，計入當期收益。

　　由于各家上市銀行貼現(xiàn)利息收入會計政策各不相同，必然帶來相互之間利潤的不可比，降低了會計信息的有用性。筆者認為，采用收付實現(xiàn)制確認貼現(xiàn)利息收入必然帶來季度利潤的不均衡。從提高上市商業(yè)銀行利潤的均衡性和有用性方面考慮，應對貼現(xiàn)利息收入采用權(quán)責發(fā)生制，引入“遞延收益”的概念。

　　三、短期投資收益的確認問題

　　《金融企業(yè)會計制度》規(guī)定，短期投資在取得時應當按照初始投資成本計提，初始投資成本指實際支付的全部價款，包括稅金、手續(xù)費等相關(guān)費用。實際支付的價款中包含的已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息等，應當作為應收款項單獨核算，不構(gòu)成短期投資初始成本。對于短期投資收益的確認問題，《金融企業(yè)會計制度》明確規(guī)定，短期投資的利息，在實際收到時，沖減投資的賬面價值（已計入“應收利息”的除外）。處置短期投資時，應當將短期投資的賬面價值與實際取得價款等的差額，確認為當期投資收益。在期末時對短期投資按成本與市價孰低法計量。

　　《國際會計準則第25號-投資會計》對短期投資的期末計價不僅提出了成本與市價孰低法，還提出了市價法。采用市價法后，在資產(chǎn)負債表上反映的短期投資均為市價，市價上升或下跌的收益或損失均包含在當期的收益中，可以較為公正地反映企業(yè)的財務狀況和經(jīng)營成果。但是市價法違背了傳統(tǒng)會計歷史成本的原則，不符合穩(wěn)健性原則，且會造成收益的無規(guī)律波動，所以應用并不廣泛。但是采用市價法可以避免采用成本法時，企業(yè)管理部門在一定程度上決定證券的出售時間來人為操縱當期利潤的作法，即企業(yè)可以將已經(jīng)升值的證券出售，將所得大額利潤作為當期收益編報，期后又將所售證券全數(shù)購回。在短期投資持有收益的問題的規(guī)定方面，《國際會計準則第18號-收入》規(guī)定，與投資有關(guān)的應收利息、使用費、股利和租金是投資所得，反映在當期企業(yè)利潤表中。

　　目前，招商銀行、民生銀行、上海浦東發(fā)展銀行、深圳發(fā)展銀行四家上市銀行對短期投資收益均采用《金融企業(yè)會計制度》規(guī)定的會計政策進行確認。在實際操作中，采用這種會計政策，容易造成各期利潤的不均衡，如在某個會計期間大量出售短期投資，則短期投資累積起來的利潤將集中在出售短期投資的當期反映，造成當季利潤的虛增。

　　從提高披露信息的有用性出發(fā)，采取《國際會計準則》對短期投資收益按權(quán)責發(fā)生制確定更為合理，可以有效避免處置短期投資當期利潤虛增的問題，并減少銀行管理當局操縱利潤的可能性。

　　四、大額不確定費用的預提問題

　　按照權(quán)責發(fā)生制原則，凡是當期已經(jīng)實現(xiàn)的收入和已經(jīng)發(fā)生或應當負擔的費用，不論款項是否收付，都應當作為當期的收入和費用；凡是不屬于當期的收入和費用，即使款項已在當期收付，也不應當作為當期的收入和費用。對于商業(yè)銀行而言，對于大額一次性發(fā)生的費用，就存在一個按適當金額加以預提的問題。

　　銀行的人力費用占全部費用支出比例相對較高，年終獎的預提將影響各季利潤的均衡性。從各家上市銀行披露的年報及季報上，無法看到有關(guān)年終獎預提方面的信息。但從提高銀行信息披露質(zhì)量的角度出發(fā)，各家上市銀行應采取措施合理按季均衡預提年終獎，以避免年終一次預提帶來的各季利潤不均衡。

　　以上是筆者對商業(yè)銀行利潤均衡性問題的一點思考。相信隨著我國財務會計制度的進一步完善，商業(yè)銀行定期公告披露利潤的均衡性將進一步增強，信息的有用性將會有較大程度的提高。