粉飾會計報表既有法規(guī)、準(zhǔn)則所不允許的，也有法規(guī)、準(zhǔn)則未予明確限制的。不按法規(guī)準(zhǔn)則處理經(jīng)濟業(yè)務(wù)來粉飾會計報表的造假行為，隨著對會計秩序的整頓和會計監(jiān)管環(huán)境的改善，將逐步得到抑制。相反，利用法規(guī)準(zhǔn)則中的靈活性或模糊性、不完善性及法規(guī)準(zhǔn)則的滯后性來粉飾會計報表的行為，將會有所增加。為此，本文擬對此問題作出探討。

　　一、利用經(jīng)濟政策粉飾會計報表

　　1、利用資產(chǎn)剝離粉飾會計報表。我國《公司法》規(guī)定，股份有限公司向社會公眾發(fā)行的股票不得低于公司總股本的25％。在新股發(fā)行額度相對固定的情況下，減少公司資產(chǎn)及股份數(shù)量便成為必然。資產(chǎn)剝離方法無疑符合《公司法》規(guī)定的要求。中國大部分上市公司由國有企業(yè)改組而成，在股票發(fā)行額度有限，多數(shù)公司不能整體上市的情況下，上市公司往往通過企業(yè)局部改組的方式設(shè)立，將原的資產(chǎn)中的一部分剝離出來折合成發(fā)起人股。資產(chǎn)剝離的合法化，為公司上市前后粉飾會計報表提供了機會。公司上市前，會計人員將剝離出來的優(yōu)質(zhì)資產(chǎn)假設(shè)為一個新的會計主體，且已存在三個或三個以上的會計年度，并根據(jù)歷史資料從原來的會計主體中剝離出“歸屬”，虛擬會計主體在各會計期間的利潤。這種違背會計主體和會計期間假設(shè)，人為剝離、分割資產(chǎn)、確認(rèn)利潤的會計處理方法，為公司上市前的財務(wù)包裝創(chuàng)造了有利條件。公司上市后，上市公司與改組前的母公司及母公司控制的其他子公司之間普遍存在著錯綜復(fù)雜的關(guān)聯(lián)關(guān)系及關(guān)聯(lián)交易。關(guān)聯(lián)交易為上市公司與母公司之間輸送、轉(zhuǎn)移利益，粉飾會計報表又提供了方便2、利用縮股粉飾會計報表。利用縮股“增加”利潤的效果是非常顯著的。例如，某公司縮股前的總股本為8000萬股，總利潤為1200萬元，每股收益為0.15元，現(xiàn)公司以2：1的比例縮股，則總股本變?yōu)?000萬股，每股收益相應(yīng)變?yōu)?.3元，公司縮股后收益及由此引起的募集資本的變化是明顯的。

　　3、利用資產(chǎn)重組粉飾會計報表。有關(guān)法規(guī)規(guī)定，上市公司若連續(xù)三年虧損，將被取消上市資格；上市一年的公司配股必須在最近三年內(nèi)連續(xù)盈利，且凈資產(chǎn)稅后收益率應(yīng)在10％以上。股份公司為了保住“殼資源”或為了利用“殼資源”繼續(xù)進(jìn)行股權(quán)融資，資產(chǎn)重組便成為“殼企業(yè)”扭虧增盈、提高經(jīng)濟效益最常用的手法。上市公司利用資產(chǎn)重組扭虧為盈的“秘訣”在于不等價交換，以獲取巨額利潤�；�本做法是：先由非上市的企業(yè)將盈利能力較強的優(yōu)質(zhì)資產(chǎn)剝離出來廉價出售給上市公司，再由上市公司將一些閑置資產(chǎn)高出價出售給非上市公司，借助關(guān)聯(lián)交易，由非上市的國有企業(yè)以優(yōu)質(zhì)資產(chǎn)置換上市公司的劣質(zhì)資產(chǎn)。

　　二、利用會計政策粉飾會計報表

　　1、利用會計準(zhǔn)則規(guī)定的靈活性粉飾會計報表。企業(yè)的會計行為受會計準(zhǔn)則等制度規(guī)定的約束，但會計準(zhǔn)則在具有統(tǒng)一性和規(guī)范指導(dǎo)作用的同時還兼有一定的靈活性，給會計人員區(qū)別不同情況留有一定的活動空間和判斷余地，如同一會計事項的處理存在多種備選的會計方法或可由會計人員作出不同的判斷。多種會計處理方法并存為企業(yè)進(jìn)行會計操縱提供了可乘之機，有些企業(yè)根據(jù)自身利益的需要選擇會計方法，操縱會計報表。具體的會計操縱行為多種多樣，如：利用提前確認(rèn)收入、推遲確認(rèn)本期費用、潛虧掛帳、延長遞延資產(chǎn)攤銷期、高估資產(chǎn)、變更會計處理方法等來虛增利潤；或者利用高估壞帳和工程投資損失、縮短無形資產(chǎn)和遞延資產(chǎn)的攤銷期限等方法隱瞞利潤。

　　2、利用權(quán)責(zé)發(fā)生制和配比原則粉飾會計報表。將權(quán)責(zé)發(fā)生制和收入與費用配比作為會計處理的一般原則，是為了合理確認(rèn)本期的收入和費用。但由于經(jīng)濟活動的不確定性以及會計原則規(guī)定的模糊性，往往成為企業(yè)操縱、粉飾會計報表的“合理”借口，其主要手法有：①利用虛擬資產(chǎn)調(diào)節(jié)利潤。虛擬資產(chǎn)是指已經(jīng)實際發(fā)生的費用或損失，但由于企業(yè)缺乏承受能力而暫時掛在待攤費用、遞延資產(chǎn)、待處理流動資產(chǎn)損失和待處理固定資產(chǎn)損失等資產(chǎn)帳戶中。企業(yè)往往利用虛擬資產(chǎn)帳戶作為“蓄水池”，不及時確認(rèn)、少攤銷或不攤銷已經(jīng)發(fā)生的費用和損失，這是國有企業(yè)和上市公司粉飾會計報表，虛盈實虧的慣用手法。②利用利息支出資本化等調(diào)節(jié)利潤。根據(jù)現(xiàn)行會計制度的規(guī)定，企業(yè)為在建工程和固定資產(chǎn)等長期資產(chǎn)而支付的利息費用，在這些長期資產(chǎn)投入使用之前，應(yīng)予以資本化，計入該長期資產(chǎn)的成本。利息支出資本化是出于收入與費用配比原則，區(qū)分資本性支出和收益性支出的要求。然而，在實際工作中，有不少國有企業(yè)和上市公司濫用資本比的規(guī)定，蓄意調(diào)節(jié)利潤。

　　3、利用財政報批制度粉飾會計報表。國有企業(yè)有些資產(chǎn)的核銷，如壞賬損失的確認(rèn)、盤虧固定資產(chǎn)的轉(zhuǎn)銷等，需報經(jīng)主管財政機會審批。資產(chǎn)核銷報批制度是為了限制企業(yè)隨意處置資產(chǎn)，防止國有資產(chǎn)流失。但是，許多國有企業(yè)為了防止虧損增加，對一些理應(yīng)核銷的資產(chǎn)損失長期掛賬不予核銷，刻意粉飾會計報表，其“合法”的借口就是財政部門尚未批示。

　　4、利用會計制度規(guī)定的不完善粉飾會計報表。在市場經(jīng)濟的變革過程中，新的經(jīng)濟情況不斷涌現(xiàn)，相關(guān)的制度法規(guī)尚未建立健全，因而，使得會計對某些經(jīng)濟事項的處理產(chǎn)生較大的不確定性。許多企業(yè)往往就利用制度的滯后性粉飾會計報表。如定價政策是關(guān)聯(lián)方及其交易的核心問題，企業(yè)會計準(zhǔn)則及其指南僅僅說明在關(guān)聯(lián)交易中要披露定價政策，但何種定價政策為政策所允許，在何種情況下適用，準(zhǔn)則中并未提及。只要不規(guī)定為市價，就會發(fā)生利潤在關(guān)聯(lián)交易之間轉(zhuǎn)移的問題，這樣的利潤轉(zhuǎn)移是否合法？難以判斷，給會計監(jiān)管帶來難度。在實際工作中，不少上市公司采用大大高于或低于市場價格的方式，在關(guān)聯(lián)交易方之間進(jìn)行產(chǎn)品或商品購銷、資產(chǎn)置換和股權(quán)置換，以調(diào)節(jié)利潤。

　　三、抑制會計報表粉飾的幾點對策

　　1、會計準(zhǔn)則的制定和規(guī)劃，應(yīng)具有超前性，對未來經(jīng)濟行為的會計環(huán)境的變化有較科學(xué)的分析和預(yù)測，盡量避免會計處理中“無法可依”現(xiàn)象出現(xiàn)。

　　2、參照國際會計慣例的發(fā)展趨勢，盡量減少會計準(zhǔn)則中可選擇的會計程序和會計方法，以縮小會計選擇的范圍，降低因會計程序和方法的多種選擇性而造成的會計報表粉飾的問題。

　　3、制定有關(guān)資產(chǎn)評估會計處理的準(zhǔn)則，對資產(chǎn)評估調(diào)賬、流動資產(chǎn)項目評估減值的會計處理、處置已評估且發(fā)生增值（減值）的資產(chǎn)項目的會計處理予以規(guī)范，防止企業(yè)利用資產(chǎn)評估調(diào)節(jié)利潤。

　　4、嚴(yán)格資產(chǎn)的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，防止企業(yè)不符合資產(chǎn)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的項目確認(rèn)為資產(chǎn)。對資產(chǎn)負(fù)債表中列報的虛擬資產(chǎn)，企業(yè)應(yīng)予以披露，以便會計信息使用者評估企業(yè)真實的財務(wù)狀況和經(jīng)營業(yè)績。

　　5、完善財政報批制度，對需要報經(jīng)財政部門審批才能予以核銷的資產(chǎn)損失，應(yīng)規(guī)定明確的報批期限，不允許長期掛賬。