摘　要：以往對會計(jì)的研究更多的是從技術(shù)角度去審視和探討，這很容易導(dǎo)致會計(jì)研究中的一種傾向：重視對會計(jì)技術(shù)方法的研究。然而會計(jì)本身并不僅僅是一個單純的技術(shù)問題，它更是一個在特定文化背景與特定的社會文化密切相關(guān)的文化問題。因此，有必要從社會文化的角度去研究會計(jì)，以社會文化觀來看會計(jì)。

　　關(guān)鍵詞：社會文化；會計(jì)文化；會計(jì)準(zhǔn)則；會計(jì)模式

　　一、文化對會計(jì)的影響

　　文化作為一種涵蓋面廣泛的環(huán)境因素，其實(shí)質(zhì)是滲透在一個國家或民族的一切行為系統(tǒng)里的觀念體系與價值體系。文化特征與會計(jì)的價值取向有一定的內(nèi)在關(guān)系，這個問題西方學(xué)者作了較深入的研究。荷蘭學(xué)者Hofstede認(rèn)為，把握一個國家的文化特征，須從4個范疇入手：一是個人主義與集體主義；二是權(quán)距；三是對不確定性的規(guī)避；四是男性主義與女性主義。沿著Hofstede的分析思路，另一位學(xué)者Gray提出聯(lián)接文化與會計(jì)的框架結(jié)構(gòu)，他把影響一個國家財(cái)務(wù)報告實(shí)踐的因素也分為4個方面：

　　1.職業(yè)化與法律管制

　　是指在會計(jì)實(shí)務(wù)中是堅(jiān)持發(fā)揮職業(yè)判斷能力并保持職業(yè)自律，還是遵守法律法規(guī)、減少會計(jì)人員獨(dú)立判斷的空間。職業(yè)化強(qiáng)的會計(jì)社會傾向于減少政府干預(yù)、由會計(jì)職業(yè)團(tuán)體或其他獨(dú)立機(jī)構(gòu)制定準(zhǔn)則，會計(jì)的規(guī)范較為原則性，強(qiáng)調(diào)會計(jì)人員自我管制能力。而職業(yè)性較弱的社會傾向于政府用法律法令規(guī)范會計(jì)制度和會計(jì)實(shí)務(wù)。

　　2.統(tǒng)一性與靈活性

　　是指會計(jì)規(guī)則是否應(yīng)當(dāng)詳細(xì)規(guī)定每一細(xì)節(jié)，并用法令強(qiáng)制統(tǒng)一實(shí)施。重視統(tǒng)一性的會計(jì)社會傾向于用法律手段統(tǒng)一實(shí)施會計(jì)實(shí)務(wù)，企業(yè)因地制宜進(jìn)行會計(jì)處理的余地較少。重視靈活性的會計(jì)社會中則傾向于特殊情況特殊處理，不同的情況具有較靈活的會計(jì)實(shí)務(wù)。

　　3.穩(wěn)健主義與樂觀主義

　　指面對未來的不確定性，是采用穩(wěn)健的方式還是激進(jìn)的方式去計(jì)量會計(jì)要素。穩(wěn)健的會計(jì)文化要求會計(jì)人員以謹(jǐn)慎的態(tài)度來核算公司的利潤，樂觀的會計(jì)文化則傾向于采用樂觀的帶有風(fēng)險的創(chuàng)新的會計(jì)核算方法。

　　4.保密性與透明性

　　是指會計(jì)信息只向與公司管理活動和資本融通活動密切相關(guān)的人士披露，還是采取公開的、透明的方式向更多人士披露。保密性的會計(jì)文化傾向于將會計(jì)信息作為商業(yè)秘密來處理，而透明型的會計(jì)文化則樂于公開會計(jì)資料，展示經(jīng)營業(yè)績。

　　根據(jù)上述的分析，Gray提出了如下4個假設(shè)：（1）一個國家個人主義傾向越大，權(quán)力距離越小，不確定性回避程度越低的社會，會計(jì)職業(yè)特性越強(qiáng)。（2）一個國家集體主義傾向越大，權(quán)力距離越大，不確定性回避程度越高的社會，其統(tǒng)一性的會計(jì)價值越高。（3）一個國家不確定性回避程度越高，個人主義傾向越小，陽剛性越低的社會，穩(wěn)健主義的會計(jì)價值越高。（4）一個國家不確定性回避程度越高，權(quán)力距離越大，個人主義傾向和陽剛性傾向越低的社會，其保密性的會計(jì)價值越高。顯然，Gary理論框架的前提是基于“行為是文化的函數(shù)”這一命題，在這一命題下，他的理論框架可概括為：不同的文化環(huán)境→不同的會計(jì)人的塑造→不同的文化價值觀的形成→不同的會計(jì)行為方式（即會計(jì)慣例處理和會計(jì)理論研究的行為方式）。

　　二、文化對會計(jì)模式的影響

　　有一定的社會文化環(huán)境就有一定的文化模式，文化模式對會計(jì)模式的產(chǎn)生和發(fā)展有著深遠(yuǎn)的影響。一般來說，在個人主義盛行、權(quán)距較小、陽剛、對不明朗因素反應(yīng)較弱的文化模式下，會計(jì)模式會呈現(xiàn)出以下特征：在會計(jì)管理上，強(qiáng)調(diào)專業(yè)導(dǎo)向，行業(yè)自律，較少依靠立法和行政管理，政府的作用有限；在會計(jì)準(zhǔn)則上，強(qiáng)調(diào)靈活性和可選擇性；在會計(jì)職業(yè)上，會計(jì)職業(yè)地位較高，具有較強(qiáng)的權(quán)威性；在財(cái)務(wù)信息披露上，偏向于透明公開；在會計(jì)核算上，強(qiáng)調(diào)真實(shí)反映，核算方法偏向樂觀，保守程度較低。美國是典型代表。在集體主義盛行、權(quán)距較大、陰柔、對不明朗因素反應(yīng)較強(qiáng)的文化模式下，會計(jì)模式在管理上強(qiáng)調(diào)立法管理和行政管理，專業(yè)導(dǎo)向和行業(yè)自律差，政府的作用大；會計(jì)準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)指令性、強(qiáng)制性、統(tǒng)一性；在職業(yè)上，會計(jì)職業(yè)地位較低，權(quán)威性不強(qiáng)；在信息披露上偏向保守；在會計(jì)核算上，采取保守的態(tài)度，嚴(yán)格遵循歷史成本原則，“準(zhǔn)備金”概念頻繁使用。法國、德國是典型的代表，它們的會計(jì)被形象地稱為“準(zhǔn)備會計(jì)”。一個國家會計(jì)模式的產(chǎn)生、發(fā)展，始終受到一定社會文化環(huán)境的影響和制約。認(rèn)識到文化模式與會計(jì)模式之間的對應(yīng)規(guī)律，才能正確地選擇合適的會計(jì)模式并發(fā)展這種會計(jì)模式，從而使會計(jì)工作更好地為市場經(jīng)濟(jì)服務(wù)。

　　我國的會計(jì)模式應(yīng)當(dāng)是具有中國特色的政府主導(dǎo)型會計(jì)模式。在會計(jì)管理上強(qiáng)調(diào)立法管理，由政府和民間會計(jì)團(tuán)體來管理會計(jì)工作；在會計(jì)準(zhǔn)則制定和實(shí)施上，強(qiáng)調(diào)指令性、強(qiáng)制性和統(tǒng)一性；會計(jì)職業(yè)應(yīng)當(dāng)也正在有著相當(dāng)大的提高，會計(jì)工作越來越受重視；在信息披露上偏向適當(dāng)暴露；在會計(jì)核算上，嚴(yán)格遵循歷史成本原則，態(tài)度較為保守。“準(zhǔn)備金”的概念只在一定限制條件下使用。

　　三、會計(jì)文化對會計(jì)準(zhǔn)則的影響

　　不同的文化特征反映在了社會生活的各個方面，對會計(jì)準(zhǔn)則來講，反映在會計(jì)準(zhǔn)則的制定、內(nèi)容及執(zhí)行上。

　　1.對會計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)的影響

　　目前世界各國的準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)有3類，即民間組織、官方組織和半官方組織。個人主義取向的文化決定了一個社會中會計(jì)職業(yè)界比較發(fā)達(dá)，政府對會計(jì)準(zhǔn)則制定介入較少，集體主義取向的文化決定了一個社會中政府的統(tǒng)一會計(jì)規(guī)則比較完善和有很高的權(quán)威性，實(shí)務(wù)中較少需要職業(yè)判斷，會計(jì)職業(yè)界相對力量較弱。美國的會計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)（財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會）是民間組織，中國則是財(cái)政部，屬官方組織。美國人的個人意識較高，比較注重個人努力，會計(jì)職業(yè)團(tuán)體發(fā)達(dá)，尊重個人職業(yè)判斷，職業(yè)化程度較高，又由于其權(quán)力距離較小，強(qiáng)調(diào)平等與參與，不喜歡政府以法規(guī)形式干預(yù)企業(yè)的會計(jì)活動，加上對不確定性回避程度低，人們比較能從容應(yīng)付風(fēng)險因素和陌生事物，不喜歡用僵硬的教條規(guī)范會計(jì)行為，因此孕育較高的會計(jì)專業(yè)意識，美國強(qiáng)大的職業(yè)界完全有能力自主地制定準(zhǔn)則。中國歷來強(qiáng)調(diào)禮治秩序，尊卑有序，人們懼怕權(quán)威，服從長官意志，“官大一級壓死人”，社會等級森嚴(yán)，位高權(quán)重，儒家又強(qiáng)調(diào)以“仁”“愛”為本，忍辱負(fù)重，加上人們對付風(fēng)險的意識不強(qiáng)，造成了會計(jì)、審計(jì)人員獨(dú)立發(fā)揮職業(yè)判斷的空間狹小，會計(jì)職業(yè)團(tuán)體的影響不大，所以只能由權(quán)威的政府機(jī)構(gòu)來制定準(zhǔn)則。

　　2.準(zhǔn)則制定過程也受著文化的影響

　　強(qiáng)調(diào)個人主義、權(quán)距小的社會，個人和社會組織參與意識都比較強(qiáng)，強(qiáng)調(diào)集體主義、權(quán)距大的社會，個人和社會組織參與的積極性相對不高。美國的準(zhǔn)則制定過程很復(fù)雜，要經(jīng)歷多次征求意見，就算發(fā)布后也要隨后審議。中國人做事一向不喜張揚(yáng)，雖然我國準(zhǔn)則制定程序是借鑒西方，準(zhǔn)則制定過程中也廣泛征求意見，具有一定的“公開性”，但比起美國還遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠。許多會計(jì)實(shí)務(wù)工作者甚至理論工作者都反映，他們并不知道準(zhǔn)則是如何制定出來的，待見到時有不同看法為時已晚。即使有些曾經(jīng)參加過準(zhǔn)則討論的人也有這樣一種感覺，討論和提意見的時間太短，似乎來不及認(rèn)真思考，而且所提意見或建議也起不到什么作用。中國人含蓄、謙遜而又禮讓，保密性較高，在準(zhǔn)則制定廣泛征求意見時透明度不夠，外界參與意識也不強(qiáng)。

　　3.文化對會計(jì)準(zhǔn)則內(nèi)容的影響

　　文化差異在會計(jì)準(zhǔn)則的內(nèi)容中得到了最廣泛的體現(xiàn)。主要體現(xiàn)在以下兩個方面：

　　（1）謹(jǐn)慎程度在資產(chǎn)計(jì)量和收入費(fèi)用確認(rèn)所用的方法的選擇上，對不確定性回避程度高的社會表現(xiàn)出較強(qiáng)的保守主義傾向，對未來事件的不確定性處理比較謹(jǐn)慎；而對不確定性回避程度低的社會則保守傾向較弱。中國人屬于前者，崇尚穩(wěn)健主義，講究“有備無患”，比較謹(jǐn)慎保守。比如規(guī)定企業(yè)公司計(jì)提的8項(xiàng)準(zhǔn)備，非貨幣性交易的處理，或有事項(xiàng)的處理等等。美國會計(jì)準(zhǔn)則雖然也對謹(jǐn)慎原則比較重視，但在很多方面不像中國那樣過于謹(jǐn)慎。關(guān)于收入的確認(rèn)條件，中國準(zhǔn)則分成商品銷售收入和提供勞務(wù)收入等，每一部分都限制了確認(rèn)條件，缺一不可，非常復(fù)雜。美國準(zhǔn)則沒有分商品銷售和提供勞務(wù)收入來規(guī)定如何確認(rèn)，只是在第5號概念公告中提出了一個通用原則，收入確認(rèn)的條件也相對簡單。對不確定性的回避程度高使中國人要求在立法時詳細(xì)，最好將所有可能的事項(xiàng)全部列上，以便逐個查證，規(guī)避風(fēng)險。謹(jǐn)慎性還體現(xiàn)在規(guī)定一些資產(chǎn)、負(fù)債、收入和費(fèi)用確認(rèn)的時間上。

　�。�2）保密性主要體現(xiàn)在會計(jì)信息的披露上。對不確定性回避程度高造成較強(qiáng)的保密傾向，而保密傾向?qū)ω?cái)務(wù)報告中的信息揭示有直接的影響。中國人的對風(fēng)險的普遍厭惡使其保密意識很強(qiáng)，“人怕出名豬怕壯”，對公開披露信息可能帶來的風(fēng)險非常敏感，企業(yè)及會計(jì)人員對公開會計(jì)資料有抵觸心理。上市公司也是在第一號具體會計(jì)準(zhǔn)則《關(guān)聯(lián)方及其交易的披露》出臺以后，才勉強(qiáng)對外披露要求事項(xiàng)，而且披露仍然比美國簡單。比如美國財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會公告第57號要求揭示關(guān)聯(lián)方關(guān)系的性質(zhì)，即使他們之間沒有交易。而中國準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)與關(guān)聯(lián)方存在共同控制、重大影響時，沒有發(fā)生交易的情況下，可以不披露關(guān)聯(lián)方關(guān)系；當(dāng)存在控制關(guān)系時，有關(guān)聯(lián)交易的情況下要披露關(guān)聯(lián)方關(guān)系的性質(zhì)，在沒有交易的情況下只披露最終控制的母公司、直接控制的母公司以及所屬于公司的關(guān)系。又如美國準(zhǔn)則對關(guān)聯(lián)方交易披露事項(xiàng)中包括“應(yīng)收高級職員、雇員或聯(lián)營企業(yè)的票據(jù)或賬款需要單獨(dú)揭示，不包括在應(yīng)收票據(jù)或應(yīng)收賬款的總欄目下”，我國準(zhǔn)則就無此規(guī)定。

　　4.文化對會計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行的影響

　　會計(jì)準(zhǔn)則的執(zhí)行與會計(jì)準(zhǔn)則的制定有很大關(guān)系，由官方組織制定的準(zhǔn)則具有很高的權(quán)威性，執(zhí)行時具有強(qiáng)制性，集體意識高的社會又要求嚴(yán)格遵循法律法規(guī)，因?yàn)榧�體主義強(qiáng)調(diào)整體利益及協(xié)調(diào)，硬性規(guī)定可以減少詮釋準(zhǔn)則或自由選擇引起的爭議。人們權(quán)力距離過大，習(xí)慣服從長官意志，所以會計(jì)人員大都愿意接受教條式的準(zhǔn)則，可以游刃的空間較小。民間組織制定的準(zhǔn)則不主張有太多的政府法令來約束會計(jì)行為，注冊會計(jì)師的社會影響極為廣泛，地位如日中天，容易取信于民，執(zhí)行時也較靈活，自由選擇的空間較大，但權(quán)威性較弱。

　　以上我們分析的是文化對會計(jì)準(zhǔn)則的影響，不否認(rèn)其他因素如經(jīng)濟(jì)、政治等因素對它的影響，但文化卻起著很重要的作用。文化的影響是根深蒂固的，不易動搖的，它也通過影響其他因素影響準(zhǔn)則。隨著全球經(jīng)濟(jì)的一體化，會計(jì)準(zhǔn)則的協(xié)調(diào)也日趨重要。關(guān)于如何進(jìn)行協(xié)調(diào)，仁者見仁，智者見智，但不能忽略各國特有的文化特色。不能以國際化為借口，不顧別的國家的文化背景，強(qiáng)行推行統(tǒng)一會計(jì)模式，同時也要看到，各國的文化也是有其共性的，會計(jì)準(zhǔn)則在某些項(xiàng)目、某些程度上還是可以協(xié)調(diào)的。我們的會計(jì)準(zhǔn)則不能為了協(xié)調(diào)而忽視自己的文化背景，也不能過分強(qiáng)調(diào)文化特色而閉關(guān)自守。對于外國文化我們可以做到“揚(yáng)棄”，同樣，對于會計(jì)準(zhǔn)則我們也能夠“取其精華，去其糟粕”，妥善處理好會計(jì)準(zhǔn)則國際化與國家化問題。

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