摘　要：環(huán)境會計(jì)是以自然資源耗費(fèi)應(yīng)如何補(bǔ)償為中心而展開的會計(jì)。如何確定電鍍業(yè)中環(huán)境會計(jì)的核算內(nèi)容（即環(huán)境成本與環(huán)境收益），如何做會計(jì)信息的記錄與報(bào)告，以及如何在電鍍業(yè)中把環(huán)境會計(jì)預(yù)算和環(huán)境成本、環(huán)境收入管理納入環(huán)境會計(jì)實(shí)施系統(tǒng)，都是值得討論的問題。

　　關(guān)鍵詞：環(huán)境會計(jì)；成本和利潤；管理會計(jì)

　　在電鍍業(yè)的制造過程和廢棄方式上，往往因處理方式不當(dāng)或是未經(jīng)處理而任意棄置，造成環(huán)境的污染及資源的浪費(fèi)，甚至使后續(xù)處理工作更加困難。如果這些含金屬的廢棄物能經(jīng)濟(jì)有效地實(shí)現(xiàn)資源化，并且使電鍍設(shè)備的五個(gè)重大顯著環(huán)境成本，包括污水處治、危險(xiǎn)廢氣物處理、排污設(shè)備、噴鍍原料損失和其他過程處理的損耗能盡量降低，將成為資源永續(xù)利用的有效途徑，也必然為企業(yè)帶來更大的經(jīng)濟(jì)效益。因此，人們首先在電鍍業(yè)中引入了環(huán)境會計(jì)。本文擬從三個(gè)方面探討如何在電鍍企業(yè)中全面推進(jìn)環(huán)境會計(jì)的實(shí)施。

　　一、電鍍業(yè)中環(huán)境會計(jì)核算內(nèi)容的確定

　　環(huán)境會計(jì)是以自然資源耗費(fèi)應(yīng)如何補(bǔ)償為中心內(nèi)容而展開的會計(jì)，是將環(huán)境問題與現(xiàn)代財(cái)務(wù)會計(jì)理論方法有機(jī)結(jié)合，以貨幣單位、實(shí)物單位計(jì)量或用文字說明等方式反映、記錄、報(bào)告、考核資源和環(huán)境成本與價(jià)值，評價(jià)企業(yè)環(huán)境經(jīng)濟(jì)活動以及取得的環(huán)境效益對企業(yè)財(cái)務(wù)成果和社會價(jià)值形態(tài)的近期和長遠(yuǎn)影響的一門新興會計(jì)學(xué)科。環(huán)境會計(jì)核算與報(bào)告可提供關(guān)于環(huán)境資源的利用、損失浪費(fèi)、污染破壞和補(bǔ)償恢復(fù)等方面的信息，從而促使企業(yè)以理性的觀念，在講求經(jīng)濟(jì)效益的同時(shí)，高度重視生態(tài)環(huán)境和物質(zhì)循環(huán)規(guī)律，合理開發(fā)和利用資源，努力提高社會效益和環(huán)境效益，從而實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展的目標(biāo)。

　　在電鍍業(yè)中，環(huán)境會計(jì)的核算內(nèi)容主要包括環(huán)境成本和環(huán)境收益，具體可概括為以下四點(diǎn)：

　�。�1）企業(yè)對自然資源的消耗，如直接產(chǎn)品材料、催化劑和溶劑、鍍膜金屬材料、廢棄的未加工的原料、運(yùn)輸材料、貯存材料、電力消耗、蒸汽消耗、冷卻與工序用水、冷藏燃料（汽油和石油）消耗等。

　�。�2）為治理污染改善環(huán)境而發(fā)生的成本費(fèi)用，如為日常環(huán)境保護(hù)、廢棄物預(yù)先處理、廢棄物現(xiàn)場處理、廢物及污水貯存、廢棄物品牽引、保險(xiǎn)、購置廢棄物及污水處理裝置、下水道系統(tǒng)建設(shè)、安裝固化空氣和惰性氣體排放裝置等所支出的費(fèi)用。

　�。�3）因污染環(huán)境而對企業(yè)產(chǎn)生的損失，如對環(huán)境損害進(jìn)行賠償、由于違反環(huán)保規(guī)定而遭受罰款，向國家繳納的排污費(fèi)及治理費(fèi)等。

　�。�4）因治理污染或從事有關(guān)環(huán)境保護(hù)社會公益活動而產(chǎn)生的環(huán)境及社會收益，如開發(fā)環(huán)保產(chǎn)品措施后獲得的附加價(jià)值（AdditionalValue）、采用節(jié)能措施后節(jié)省的開支、實(shí)施環(huán)保所回避的賠償、企業(yè)商譽(yù)、廢氣物品再利用出售收入、副產(chǎn)品銷售收入等。

　　二、電鍍業(yè)中環(huán)境會計(jì)信息的記錄與報(bào)告

　　在確定了電鍍業(yè)中的環(huán)境成本和環(huán)境收益后，更要注意將成本與收益項(xiàng)目及時(shí)記錄、更新、匯總與賬類之間結(jié)轉(zhuǎn)，確保環(huán)境會計(jì)信息的全面記錄和報(bào)告。

　　電鍍業(yè)中的環(huán)境成本和收入的會計(jì)確認(rèn)（con firm）、計(jì)量和揭示，對企業(yè)的決策、企業(yè)的外部形象及政府的環(huán)境管理都是完全必要的，且都有相當(dāng)?shù)囊嫣�。電鍍企業(yè)為獲得在競爭中廣泛的認(rèn)同和有利的地位，保持持續(xù)發(fā)展和上升的態(tài)勢，應(yīng)著眼于完善環(huán)境會計(jì)的記錄，編制（Prepare）和公布自己的環(huán)境會計(jì)報(bào)告。

　　1.企業(yè)環(huán)境信息的記錄

　　主要是建立一個(gè)環(huán)境開支項(xiàng)目（EnvironmentalExpense）來統(tǒng)計(jì)環(huán)境費(fèi)用和成本。鑒于現(xiàn)行的會計(jì)系統(tǒng)中還沒有細(xì)致到提供環(huán)境成本和環(huán)境收入項(xiàng)目，相關(guān)的記錄并不是必須納入復(fù)式記賬之中，可以暫通過賬外備查項(xiàng)目的形式來實(shí)現(xiàn)（可加備查說明）。環(huán)境成本和費(fèi)用可通過以下兩個(gè)步驟來整理歸納：一是由各單位記錄在生產(chǎn)、維修、管理、大型投資的前期投入、燃料及相關(guān)方面中出現(xiàn)的環(huán)境成本和費(fèi)用。二是將記錄的環(huán)境費(fèi)用劃歸為幾類：污水處理、危險(xiǎn)廢氣物處理、排污設(shè)備、噴鍍原料損失和其他過程的損耗。由于環(huán)境收入很難單獨(dú)確認(rèn)、計(jì)量或從總體收入中分離出來，因而定量和定性兩種方法同樣重要，具體的方法還有待一步的研究和總結(jié)。

　　2.企業(yè)環(huán)境信息的報(bào)告

　　電鍍企業(yè)可以定期編制環(huán)境會計(jì)報(bào)告作為會計(jì)報(bào)告的部分，或單位編制專署的環(huán)境會計(jì)報(bào)告并呈報(bào)給公眾、政府等。企業(yè)的環(huán)境會計(jì)報(bào)告以環(huán)境成本和環(huán)境收入為主要內(nèi)容。由于環(huán)境會計(jì)報(bào)告既揭示“財(cái)務(wù)信息”（如環(huán)境治理投資）也揭示“非財(cái)務(wù)信息”（這里非財(cái)務(wù)信息一般指：企業(yè)的環(huán)境目標(biāo)及其執(zhí)行情況，企業(yè)對于治理環(huán)境所采取的措施，企業(yè)對環(huán)境的污染程度、水平等），因此，報(bào)表中除數(shù)字信息外，增加了大量文字內(nèi)容，表外披露信息增多。報(bào)告的使用者也不同于傳統(tǒng)會計(jì)，環(huán)境會計(jì)報(bào)告的使用者包括企業(yè)主管部門、投資者、社會公眾、工商管理部門、審計(jì)監(jiān)督部門、企業(yè)內(nèi)部和環(huán)境保護(hù)部門等。這就要求環(huán)境會計(jì)信息的正確與完整，以確保環(huán)境會計(jì)報(bào)告的真實(shí)性。

　　三、電鍍業(yè)環(huán)境會計(jì)預(yù)算和成本收入管理

　　1.環(huán)境會計(jì)預(yù)算的程序與標(biāo)準(zhǔn)的強(qiáng)化

　　在電鍍業(yè)中，環(huán)境會計(jì)在確定收入和成本，做好信息記錄和報(bào)告的基礎(chǔ)上，便可以將環(huán)境收入和環(huán)境成本加入項(xiàng)目預(yù)算和自身的成本管理體系中。由于以前電鍍企業(yè)通常忽略內(nèi)部環(huán)境成本和外部環(huán)境成本，對環(huán)境收益考慮也不充分，因此對投資項(xiàng)目的財(cái)務(wù)預(yù)算、分析和評價(jià)往往不全面。有鑒于此，企業(yè)在作投資決策時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮到環(huán)境成本和收益因素。在已知內(nèi)外部環(huán)境成本和收益的基礎(chǔ)上進(jìn)行預(yù)算，制定經(jīng)營計(jì)劃、財(cái)務(wù)計(jì)劃，編寫財(cái)務(wù)報(bào)表與財(cái)務(wù)分析報(bào)告。只有如此，才能全面了解投資項(xiàng)目的預(yù)算、評價(jià)投資項(xiàng)目的得失，包括該投資項(xiàng)目對環(huán)境和社會的正面和負(fù)面的影響，最終將決策的盲目性減少至最小。電鍍企業(yè)可采取下列行動來強(qiáng)化財(cái)務(wù)評估與資本預(yù)算的程序和標(biāo)準(zhǔn)。

　�。�1）企業(yè)在評估幾個(gè)同類項(xiàng)目時(shí)，無論何種方法和指數(shù)被采用，都應(yīng)考慮這些項(xiàng)目的內(nèi)部環(huán)境成本和其他成本，包括債務(wù)、稅務(wù)、補(bǔ)貼、意外成本（罰沒、賠付等）和外部社會成本（如企業(yè)形象和正負(fù)商譽(yù)），同時(shí)也應(yīng)考慮與之相關(guān)的收益。

　　（2）改進(jìn)企業(yè)的資本分配過程，引入反映可持續(xù)發(fā)展的目標(biāo)和對外部環(huán)境影響的標(biāo)準(zhǔn)和指標(biāo)體系。

　�。�3）以大型的資本投資為試點(diǎn)，全面開展（包括環(huán)境與財(cái)務(wù)的）成本財(cái)務(wù)評估的實(shí)驗(yàn)研究。

　　2.環(huán)境會計(jì)預(yù)算的執(zhí)行策略

　　一般而言，環(huán)境預(yù)算的作用體現(xiàn)在三方面，即：幫助人們形成良好的思維方式；提供更好的項(xiàng)目分析；促進(jìn)項(xiàng)目的實(shí)際履行。被電鍍業(yè)普遍接受的環(huán)境預(yù)算執(zhí)行策略有以下兩個(gè)部分；

　　其一，確定環(huán)境成本，研究電鍍業(yè)中有關(guān)環(huán)境的內(nèi)部成本和外部成本及其影響。電鍍業(yè)中環(huán)境的內(nèi)部成本是指由企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動所產(chǎn)生的并由企業(yè)負(fù)擔(dān)的成本；環(huán)境的外部成本是指企業(yè)對環(huán)境和社會造成的“不由或不完全由”企業(yè)負(fù)擔(dān)的成本。電鍍企業(yè)為了更好地了解環(huán)境成本及是否能夠通過環(huán)境開支受益，需要研究記錄、分配和總結(jié)內(nèi)部環(huán)境成本的方法，研究對外部環(huán)境成本的確認(rèn)、量化和貨幣化的方法，以統(tǒng)計(jì)環(huán)境開支，為環(huán)境報(bào)告和可持續(xù)性發(fā)展提供依據(jù)。

　　其二，確定環(huán)境收益，選擇具體的投資決策項(xiàng)目。電鍍企業(yè)應(yīng)建立特有的數(shù)據(jù)庫和數(shù)據(jù)模型，用于對各種方案在使用現(xiàn)場和運(yùn)輸過程中造成環(huán)境影響、成本和收益的計(jì)算。環(huán)境會計(jì)在電鍍工業(yè)的應(yīng)用研究過程中改進(jìn)了管理（包括環(huán)境管理）也增加了利潤，使電鍍企業(yè)的生產(chǎn)過程更加符合4E原則，即經(jīng)濟(jì)、高效率、高效益和環(huán)保，以給企業(yè)自身和全社會帶來綜合“綠色效應(yīng)”，使人們對它更加重視。

　　選擇投資項(xiàng)目時(shí)，有三種類型的活動在操作過程中將獲得環(huán)境收入。

　　（1）偶發(fā)性的活動，例如處理蓄水池的底部防滲、溶液的傾倒、過濾器的置換、生產(chǎn)線的更換等方面的精心操作和廢液的回收。

　　（2）修正性的活動，例如對那些生產(chǎn)過程中出現(xiàn)的新的廢物類型和不必要的額外排放進(jìn)行嚴(yán)格管理和循環(huán)使用。廢棄物的整體環(huán)境收益，可在提高產(chǎn)品環(huán)境質(zhì)量和防止污染的原則下創(chuàng)造出巨大附加的經(jīng)濟(jì)效益。

　�。�3）洗滌活動，例如每加侖流出水的再使用，所創(chuàng)造的環(huán)境收益以前是被低估和未認(rèn)識到的。

　　根據(jù)以上三類活動的要求，企業(yè)可利用對資源、能源消耗的統(tǒng)計(jì)，建立新的或改進(jìn)現(xiàn)有的計(jì)算機(jī)程序，為量化排污和排廢的數(shù)量建造電腦程序模型；在確定備選投資項(xiàng)目先后順序時(shí)，將污染預(yù)防方案與環(huán)境會計(jì)相聯(lián)系，通過環(huán)境會計(jì)的分析，可依據(jù)環(huán)境成本的貢獻(xiàn)（Contribution）大小對廢棄物（包括氣體、液體和固體）進(jìn)行排序，對那些貢獻(xiàn)最大的項(xiàng)目優(yōu)先進(jìn)行，以確定公司節(jié)約成本的最佳途徑。

　　四、國外電鍍業(yè)環(huán)境會計(jì)研究焦點(diǎn)

　　我國政府近年來加大了環(huán)境保護(hù)方面的法制建設(shè)和資金投入，推進(jìn)了電鍍業(yè)中環(huán)境會計(jì)的實(shí)施。雖然取得了一定的效果，但與發(fā)達(dá)國家相比仍存在著投入總量不足、環(huán)保效益和經(jīng)濟(jì)效益差等問題，甚至還有一些企業(yè)對環(huán)境會計(jì)缺乏認(rèn)識。澳大利亞的一些電鍍企業(yè)已運(yùn)用環(huán)境成本分類電腦模型，展開了深入調(diào)查研究和框架分析工作。在研究了各種變動的人工費(fèi)用、原材料和制造費(fèi)用等成本因素后，四個(gè)問題成為了研究的焦點(diǎn)。

　�。�1）五境成本的可行性信可在電鍍程序的那些崗位上？

　�。�2）這些環(huán)境成本現(xiàn)在是如何分配的？還有哪些環(huán)境成本可能會分配到什么崗位上？

　�。�3）對于電鍍工業(yè)各類型的成本的重要性如何進(jìn)行評估？

　�。�4）如果做出了歸集與分配，是否準(zhǔn)確？

　　對這些成本的可行性進(jìn)行評估，確定哪種成本要素與電鍍作業(yè)密切相關(guān)，如揭示它們之間的內(nèi)在聯(lián)系；生產(chǎn)和管理相關(guān)部門怎樣才能更熟練地運(yùn)用環(huán)境會計(jì)并將其運(yùn)用得更好；怎樣才能更有效地從傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)成本分析過渡到環(huán)境會計(jì)基礎(chǔ)上的成本分析，等等，都是值得深入研究的課題。

　　之所以對上述后兩個(gè)問題進(jìn)行研究，是為了更好地在電鍍作業(yè)中實(shí)際應(yīng)用環(huán)境會計(jì)。在采用環(huán)境成本方法上，研究人員應(yīng)把成本價(jià)值看作是一項(xiàng)重要的問題。將環(huán)境成本分配到各個(gè)部門和責(zé)任單位，是在電鍍工業(yè)中更廣泛地應(yīng)用環(huán)境會計(jì)可能遇到的最大障礙。在復(fù)雜的因果關(guān)系和相互影響的關(guān)聯(lián)系統(tǒng)中，影響因素的數(shù)量和偶發(fā)事件對環(huán)境項(xiàng)目執(zhí)行的影響都對環(huán)境成本的分配過程提出了很多需要細(xì)致研究的新問題�；�于實(shí)際貢獻(xiàn)的成本分配對于大多數(shù)公司來說是很難做到合情合理的，基于估計(jì)的成本分配則要求進(jìn)行一些技術(shù)性的分析，而基于最佳專業(yè)判斷的分配則可能與現(xiàn)實(shí)大相徑庭�；�于一個(gè)恰當(dāng)?shù)纳�產(chǎn)要素（生產(chǎn)空間面積，操作時(shí)間等）對于環(huán)境成本進(jìn)行的分配也許是所有估算方法中最簡單的，但可能是不準(zhǔn)確的，這些具體的問題還需要我們更進(jìn)一步地進(jìn)行具體精細(xì)的研究。

　　參考文獻(xiàn)：

　　[1]ElwoodH.andMartySpitzer（EPA）＆HavemanM.andFoeckeM.（WRITER）“ApplyingEnvironmentalAccountingtoElectro platingOperations：AnIn-DepthAnalysis”（U.S.EnvironmentalProtectionAgencyEnvironmentalAccountingProject），1997.

　　[2]Gale，RobertandPeterStokoe.‘AccountingforEnvironmentalPerformance：BusinessStrategiesinAction’inChrisMadu（Ed.）<HandbookofEnvironmentallyCosciousManufacturing>（KluwerAcademicPublishers），2000.

　　[3]文碩，湯云為。企業(yè)社會責(zé)任會計(jì)[M].北京：中國財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，1992.