工業(yè)經(jīng)濟(jì)時代即將過去，知識經(jīng)濟(jì)時代正在到來，作為知識經(jīng)濟(jì)載體的人才正成為現(xiàn)代企業(yè)爭奪的焦點(diǎn)。人力資源作為企業(yè)控制的一項(xiàng)重要資源，必然會成為會計學(xué)的研究對象被引入會計領(lǐng)域，人力資源會計正是在這樣一種情況下產(chǎn)生的。根據(jù)美國會計學(xué)會人力資源委員會的定義：“人力資源會計是鑒別和計量人力資源數(shù)據(jù)的一種會計程序和方法，其目的是將企業(yè)人力資源變化的信息，提供給企業(yè)和外界有關(guān)人士使用�！睍�計的靈魂在于計量，但不同的計量對象會有不同的會計屬性，為了進(jìn)行科學(xué)計量需要區(qū)分不同計量對象的屬性，下面筆者將從人力資源的屬性和其價格人手談?wù)剬θ肆�資源會計的認(rèn)識。

　　一、人力資源會計與人力資源屬性的匹配

　　人力資源會計是人力資源管理與會計學(xué)相互滲透所形成的新型會計理論，將人力資源作為企業(yè)的一項(xiàng)資產(chǎn)，通過傳統(tǒng)的會計方法和其他學(xué)科領(lǐng)域的方法，對人力資源的成本和價值予以確認(rèn)、計量和記錄，并將結(jié)果報告給管理當(dāng)局及企業(yè)外部信息使用者的一種會計管理方法。但必須考慮到會計研究對象的特點(diǎn)。

　　（一）人力資源的特殊屬性

　　人力資源是管理學(xué)研究的核心問題之一，是一種特殊的、復(fù)雜的資源。人力資源的復(fù)雜性來源于人的社會屬性。人是能動的，不斷學(xué)習(xí)的，成長的，有很強(qiáng)的個性差異，并且受環(huán)境變化影響較大。管理學(xué)上關(guān)于人的假設(shè)也很多，如經(jīng)濟(jì)人、社會人、復(fù)雜人等。作為管理學(xué)上的難點(diǎn)引入會計學(xué)，必然會增加人力資源會計研究的難度。同時，企業(yè)對人力資源的控制是基于勞動契約關(guān)系，企業(yè)實(shí)際控制的是勞動而不是人力資源本身，這也會要求企業(yè)在會計核算中采取不同的會計處理方法。因此在人力資源會計的研究中要特別重視與管理學(xué)等學(xué)科的協(xié)調(diào)配合。

　�。ǘ�）人力資源會計與人力資源屬性的匹配問題

　　人力資源是企業(yè)控制的資源，需要用會計的語言轉(zhuǎn)變?yōu)榭衫�用的信息，這些離不開通用的會計方法，但在研究中應(yīng)考慮其特點(diǎn)，在實(shí)際研究中存在物質(zhì)化的傾向，用物質(zhì)資本的眼光看待人力資源，認(rèn)為人力資源有物質(zhì)投入才有產(chǎn)出，沒有物質(zhì)投入就不會有產(chǎn)出，這個物質(zhì)投入就是教育和培訓(xùn)。

　　雖然教育和培訓(xùn)對員工的素質(zhì)是有一定影響，但教育和培訓(xùn)并不是左右人的能力的唯一變量，除了個人的天賦以外還完全可以在實(shí)踐中不斷的學(xué)習(xí)、提高自身技能。事實(shí)上人在技術(shù)和管理層次上的位置越高，面臨的問題越復(fù)雜和多樣化，雷同的教育和培訓(xùn)所提供的“營養(yǎng)”就越有限，實(shí)踐的體會就越重要。但傳統(tǒng)意義上的人力資源會計并未將一個人的“實(shí)踐技能”加以計量。

　　同時，人的能力的發(fā)揮程度往往和激勵機(jī)制是成正相關(guān)的。這是一個用會計指標(biāo)難以計量的范疇，用人力資源會計也無法計量。

　　人的能力的發(fā)揮還取決于其在組織中的位置，一個不稱職的人占據(jù)高層位置，會使下級的能力無法發(fā)揮，同時也使得其自身的能力得不到應(yīng)有的發(fā)揮。組織結(jié)構(gòu)的變革對企業(yè)效率具有重大影響，進(jìn)入20世紀(jì)90年代以來，世界大公司趨向于采用扁平型組織結(jié)構(gòu)，裁減了管理人員，反而增加了股東財富和企業(yè)價值。

　　人力資本是生產(chǎn)力中最活躍的因素，人力資本發(fā)揮作用受制于多種因素。對人的管理，涉及到社會學(xué)、心理學(xué)和管理學(xué)等方方面面的知識，遠(yuǎn)遠(yuǎn)復(fù)雜于對財、物的管理。有些因素不是人力資源會計所能反映準(zhǔn)確的，但并不能就此否定了人力資源會計�？梢灶A(yù)見，一旦各方面條件成熟起來以后，人力資源會計為企業(yè)提供的信息價值要大于財、物所反映的價值。

　　二、人力資源價格對人力資源會計研究及應(yīng)用的影響

　　人力資源價格是人力資源的重要計量基礎(chǔ)，人力資源的價格可以近似地用工資來反映。工資是市場經(jīng)濟(jì)體制下一個十分重要的概念，它是指雇員由于就業(yè)所得到的各種貨幣與實(shí)物報酬的總和，是指與雇員就業(yè)相聯(lián)系的可以以貨幣形式直接和間接衡量的部分。工資對人力資源資產(chǎn)的確認(rèn)、計量、攤銷，以及對外報告和進(jìn)行管理決策都有著重要影響。為了推進(jìn)人力資源會計研究，提高企業(yè)人力資源會計信息質(zhì)量，更好地使用人力資源會計信息進(jìn)行決策，有必要全面了解我國勞動力市場工資狀況。

　�。ㄒ唬﹦趧恿κ袌龉べY狀況

　　1.不同行業(yè)的工資狀況。

　　相同職位人員在不同行業(yè)會有不同的報酬，因此在對比分析不同企業(yè)的人力資源狀況時必須考慮行業(yè)因素，如果不考慮就會過高或過低估計人力資源狀況。根據(jù)北京市勞動和社會保障局統(tǒng)計數(shù)據(jù)，2001年北京市國有企業(yè)年人均工資最低的行業(yè)是服裝及其他纖維制品，為10769元，最高的行業(yè)是計算機(jī)應(yīng)用服務(wù)業(yè)，為41335元，后者是前者的3.8倍；三資企業(yè)年人均工資最低的行業(yè)是農(nóng)林牧漁業(yè)，為11147元，最高的行業(yè)是造紙及紙制品業(yè)，為55708元，后者是前者的5倍。

　　2.不同地區(qū)的工資狀況

　　相同職位人員在不同地區(qū)會有不同的報酬，因此在對比分析不同企業(yè)的人力資源狀況時必須考慮地區(qū)因素。1985年以前，我國西部地區(qū)的平均工資最高，東部地區(qū)次之，中部地區(qū)最低；1985年東部地區(qū)的平均工資與西部地區(qū)幾乎一樣；1985年以后，東部的平均工資最高，西部次之，中部還是最低。1985年時，以中部為100，西部比中部高7.68％，東部比中部高2.37％；而到了1999年仍以中部為100，西部比中部高8.44％，差距略有擴(kuò)大，而東部比中部高出45.02％，東部比中西部的差距明顯擴(kuò)大是顯著的事實(shí)。

　　3.不同規(guī)模城市的工資狀況

　　根據(jù)統(tǒng)計數(shù)據(jù)，城市規(guī)模對薪酬的影響也較大。相同職位人員在不同規(guī)模城市會有不同的報酬，因此在對比分析不同企業(yè)的人力資源狀況時還要考慮城市規(guī)模因素。據(jù)統(tǒng)計數(shù)據(jù)，我們將我國城市劃為超大城市、特大城市、大城市、中等城市、小城市五類，并考慮到地區(qū)差異進(jìn)行統(tǒng)計分析，1998年居民年人均工資超大城市為10673元，特大城市為7838元，大城市為8317元，中等城市為7353元，小城市為7406元，超大城市居民年人均工資比小城市高出44％。上述特征屬于各國勞動力市場的共有特征，在進(jìn)行我國人力資源會計研究和人力資源狀況分析中還應(yīng)考慮到我國勞動力市場的環(huán)境因素。

　　（二）勞動力市場的環(huán)境因素

　　1.全國范圍的、開放的勞動力市場尚未形成，勞動力價格市場形成機(jī)制尚不成熟

　　我國勞動力總量和儲備都很充足，在城市化進(jìn)程中每年還將從農(nóng)村釋放出以百萬計的富余勞動力，但同時勞動力市場結(jié)構(gòu)性矛盾也很突出，高素質(zhì)管理人員和熟練技術(shù)人員嚴(yán)重短缺。由于我國仍處于市場化進(jìn)程中，加上戶籍制度等限制，全國的開放的勞動力市場尚未形成，阻礙了勞動力價格的市場化進(jìn)程。

　　其中一個集中體現(xiàn)是不同性質(zhì)的企業(yè)工資差別較大。根據(jù)北京市勞動社會保障局統(tǒng)計數(shù)據(jù)，2001年北京市食品加工業(yè)年人均工資三資企業(yè)為28324元，國有企業(yè)為14911元，前者為后者的1，9倍；制造業(yè)年人均工資三資企業(yè)為25145元，國有企業(yè)為16738元，前者比后者高出50％。

　　2.工資貨幣化程度對統(tǒng)計分析的影響

　　在市場經(jīng)濟(jì)條件下，工資中的大部分是采取貨幣形式，即使不是貨幣形式的部分，也可以清楚地用貨幣形式表現(xiàn)出來，之所以能做到這一點(diǎn)，其基本條件是市場上存在清晰的價格體系。由于我國經(jīng)歷了較長時期的計劃經(jīng)濟(jì)，采取低工資、高積累的方式進(jìn)行經(jīng)濟(jì)建設(shè)，工資貨幣化程度較低，目前仍處于貨幣化過程中。大量的“灰色收入”未統(tǒng)計進(jìn)來，加上工資數(shù)據(jù)的保密性，降低了薪酬公用數(shù)據(jù)的可靠性和準(zhǔn)確性，使信息需要者無法獲得足夠的信息。

　　3.從國有企業(yè)工資形成機(jī)制看高管人員工資

　　國有企業(yè)與國家機(jī)關(guān)、事業(yè)單位的工資有著相當(dāng)?shù)年P(guān)聯(lián)度，往往只升不降，具有較大的工資剛性，在調(diào)整中具有很高的同步性，與人力資源的個體價值沒有建立合理的聯(lián)系。比較突出的是企業(yè)高層管理人員的薪酬問題。固然，高管人員責(zé)任重大，對個人能力要求高，工資高點(diǎn)也屬正常，但應(yīng)該建立在公開選拔和嚴(yán)格考核的基礎(chǔ)上。而在實(shí)際工作中卻出現(xiàn)了相互攀比，別人加薪，我也加薪，別人實(shí)行年薪制，我也實(shí)行年薪制，完全當(dāng)成了一種待遇，有甚者把其作為建立現(xiàn)代企業(yè)制度的裝潢，曲解本意。對企業(yè)高管人員的計量是人力資源計量的重要內(nèi)容，但在這樣的環(huán)境中計量的客觀基礎(chǔ)大大偏離了價值基礎(chǔ)，信息的質(zhì)量大大降低。

　　綜上所述，人力資源有著不同于其他資產(chǎn)的特殊屬性，人力資源價格市場化在我國尚未實(shí)現(xiàn)，這個過程還會持續(xù)比較長的一段時間，這些都構(gòu)成了人力資源會計發(fā)展的障礙。人力資源會計的研究應(yīng)注意與其他管理學(xué)科的協(xié)調(diào)配合，加強(qiáng)對人力資源的研究，同時著眼于人力資源環(huán)境的建設(shè)，盡快實(shí)現(xiàn)人力資源市場化，為企業(yè)管理提供更有價值的會計信息。目前，企業(yè)在探索利用人力資源信息進(jìn)行管理的過程中也應(yīng)注意到上述特點(diǎn)，以得到更準(zhǔn)確的管理信息。