建立現(xiàn)代企業(yè)制度，必須遵循的兩項最基本原則是財產(chǎn)獨立原則和有限責(zé)任原則。企業(yè)法人的其它原則都源于這兩大基本原則。而深化會計改革和完善會計理論，也與這兩大基本原則密切相關(guān)。

　　一、財產(chǎn)獨立原則與會計主體

　　現(xiàn)代企業(yè)制度的財產(chǎn)獨立原則，表現(xiàn)為企業(yè)法人擁有法人財產(chǎn)權(quán)。這是企業(yè)取得法人主體資格的基點，也是現(xiàn)代企業(yè)制度得以建立的重要標志。確立法人財產(chǎn)權(quán)的前提條件是，投資者的所有權(quán)與法人財產(chǎn)權(quán)的分離。出資者所有權(quán)在一定條件下表現(xiàn)為出資者擁有股權(quán)。也就是說，以股東的身份享有資產(chǎn)受益，選擇管理者、參與重大決策以及轉(zhuǎn)讓股權(quán)等權(quán)力。出資者可以運用股東權(quán)力影響企業(yè)行為，但不許可直接干預(yù)企業(yè)的經(jīng)營活動。法人財產(chǎn)權(quán)表現(xiàn)為企業(yè)依法享有法人財產(chǎn)的占有、使用、收益和處分權(quán)。以獨立的財產(chǎn)對自己的經(jīng)營活動負責(zé)。法人財產(chǎn)權(quán)是企業(yè)資產(chǎn)所有者委托的權(quán)力，盡管它源生于所有權(quán)，但又有其自身獨立性。其獨立性首先表現(xiàn)為，從法律觀點上將各股東投入的資產(chǎn)視為一個不可分割的整體，并與股東的其它財產(chǎn)嚴格區(qū)分開來，由法律上享有獨立人格化的企業(yè)法人支配。股東不能自由地抽回已投入企業(yè)的個人資產(chǎn)，也喪失了按個人意愿直接處置企業(yè)財產(chǎn)的權(quán)力。其次表現(xiàn)為企業(yè)法人按自己的意志經(jīng)營法人財產(chǎn)，并以法人財產(chǎn)為物質(zhì)條件，獨立享受民事權(quán)利，承擔(dān)民事責(zé)任，自主經(jīng)營，自負盈虧。

　　企業(yè)法人財產(chǎn)權(quán)的制度保證在于，任何所有者不能憑借所有權(quán)去瓜分、分割企業(yè)的法人財產(chǎn)。在現(xiàn)代企業(yè)制度下，所有者為轉(zhuǎn)移風(fēng)險，可以轉(zhuǎn)讓所有權(quán)，但他必須保證企業(yè)法人財產(chǎn)的獨立性和完整性。

　　企業(yè)法人財產(chǎn)的獨立地位，必然要求在會計上將企業(yè)擁有的法人財產(chǎn)權(quán)及其存在形態(tài)和數(shù)量與企業(yè)所有者的其它財產(chǎn)嚴格區(qū)分開來，從而獨立地、完整地反映企業(yè)法人財產(chǎn)的經(jīng)營運作情況和保值增殖情況。這一要求與會計主體假設(shè)對法人企業(yè)會計的要求完全一致。（非法人企業(yè)也屬于會計主體，如獨資、合伙企業(yè)等。但非法人企業(yè)不在本文討論的范圍之內(nèi)。下同。）

　　眾所周知，會計主體是擁有一定經(jīng)濟資源，實行獨立核算的經(jīng)濟實體，會計主體不但劃分了會計核算范圍，更重要的是界定了企業(yè)的權(quán)益范圍。因此，將企業(yè)作為會計主體來進行核算，反映了企業(yè)法人自主經(jīng)營、自負盈虧的要求。

　　在傳統(tǒng)的計劃經(jīng)濟體制下，企業(yè)尤其是國有企業(yè)，作為國家行政機構(gòu)的附屬物，沒有獨立的法人地位，更沒有獨立的法人財產(chǎn)權(quán)。企業(yè)實行統(tǒng)收統(tǒng)支，既不負盈，也不負虧。這種體制下的企業(yè)，不能算是真正意義下的會計主體，充其量是一個記帳單位而已。在實行有計劃的商品經(jīng)濟過程中，國家通過《全民所有制工業(yè)企業(yè)法》等形式，建立了企業(yè)法人制度，規(guī)定了廠長（經(jīng)理）負責(zé)制。實踐證明，這依然是一種不完善的法人制度。國有企業(yè)名義上雖然有法人地位，卻沒有法人必須具備的獨立財產(chǎn)�；蛘哒f，帳面上企業(yè)有自己的資產(chǎn)，但無權(quán)對這些資產(chǎn)進行獨立運作，如投資、處置等。企業(yè)與以國家為主的所有者的產(chǎn)權(quán)關(guān)系難以界定，也就無法建立起財產(chǎn)的約束機制，只能負盈，不能負虧。這種體制下的企業(yè)，仍不是完整意義上的會計主體。在建立現(xiàn)代企業(yè)制度的過程中，關(guān)鍵是確立法人財產(chǎn)權(quán)，理順所有者與企業(yè)的產(chǎn)權(quán)關(guān)系，實行出資者所有權(quán)與法人財產(chǎn)權(quán)的分離，只有如此，企業(yè)法人才擁有了自主經(jīng)營的權(quán)力和自負盈虧的財力。現(xiàn)代企業(yè)制度下的企業(yè)，才是真正意義上的、完整的會計主體。由此可見，法人財產(chǎn)權(quán)的形成和落實過程，同時也就是法人企業(yè)會計主體的確立和完善過程。

　　如上所述，在建立現(xiàn)代企業(yè)制度的過程中，關(guān)鍵是遵循財產(chǎn)獨立原則，理順產(chǎn)權(quán)關(guān)系，確認法人財產(chǎn)權(quán)的范圍，這一步驟，對于國有大中型企業(yè)來講尤為重要，也頗為艱難。許多遺留問題，掛帳項目都成為產(chǎn)權(quán)界定中的疑點。也成為深化會計改革的難點。

　　例如，1983年至1985年，國家為了加強對基建的宏觀調(diào)控，實施“撥改貸”制度。在這種制度下，主管部門對企業(yè)的基建撥款均以貸款形式發(fā)放，并規(guī)定企業(yè)要用資產(chǎn)建成、投入使用后形成的利潤歸還本息。在會計改革中，撥改貸轉(zhuǎn)作負債處理。這樣就產(chǎn)生了如下的問題。以撥改貸形式建立的企業(yè)沒有資本金，也就沒有所有者，但是債務(wù)負擔(dān)沉重。有關(guān)部門提議，對于這種由于國家政策性原因形成的歷史債務(wù)國家應(yīng)在財力許可的情況下給與解脫，由“撥改貸”轉(zhuǎn)為“貸改投”，增加國有資本金。具體地說，就是將撥改貸形成的負債本息轉(zhuǎn)化為主管部門代表國家對企業(yè)的投資。如果是這樣，那么企業(yè)就不應(yīng)承擔(dān)歸還本息的責(zé)任。這部分債務(wù)應(yīng)該由投資主體，即代表國家的有關(guān)機構(gòu)部門自行歸還。這一提議在目前的實務(wù)中尚未全部到位。根據(jù)筆者調(diào)查的情況來看，大部分撥改貸的遺留項目仍然列為企業(yè)負債，利息也由企業(yè)自己負擔(dān)。一些本來經(jīng)營虧損的企業(yè)，再加上不堪重負的高額利息，就更加重了虧損程度。一些本來經(jīng)營盈利的企業(yè)，由于在期間費用中列支了大量的利息，因此變?yōu)樘潛p。令人費解的問題還在于，盡管“撥改貸”尚未轉(zhuǎn)為“貸改投”，企業(yè)的主管部門還沒有成為企業(yè)的所有者，但是這些部門卻能夠以所有者的身份參加利潤分配。

　　筆者認為，這種自相矛盾的做法起源于投資行為不規(guī)范，表現(xiàn)為產(chǎn)權(quán)關(guān)系不清晰。從根本上分析，撥改貸是一種投資行為，由于投資而形成的貸款本息應(yīng)由投資主體負擔(dān)。企業(yè)作為接受投資的會計主體，不應(yīng)承擔(dān)，但又不得不承擔(dān)應(yīng)由投資人負擔(dān)的債務(wù)，這從根本上違背了財產(chǎn)獨立原則，也有悖于會計主體假設(shè)界定的權(quán)益范圍。

　　再例，在一些實行二期承包的企業(yè)中，企業(yè)的承包者為了實現(xiàn)承包期內(nèi)的收益最大化，不愿采用兩則規(guī)定的方法進行會計處理，如拒絕提取壞帳準備金，少提折舊，某些期間費用掛帳等。這樣做的結(jié)果是承包期內(nèi)的費用相對較低，利潤較高，承包者的實際收入自然可以多一些。但是較高的利潤中有一部分是虛假的，是通過少記費用的方式“算”出來的。虛增的利潤被承包者分光吃凈，而少計的費用最終會損害所有者在企業(yè)的權(quán)益。導(dǎo)致這種現(xiàn)象的深層原因在于：產(chǎn)權(quán)關(guān)系不明確，企業(yè)的經(jīng)營者名義上是企業(yè)的法人代表，但不完全擁有法人所必須具備的獨立財產(chǎn)權(quán)，也不能建立有效的財產(chǎn)約束機制。因而企業(yè)只負盈不負虧。盈利了，包括虛盈，承包者皆大歡喜，利益均沾。虧損了，包括潛虧，最終由出資者承擔(dān)。這樣的企業(yè)名義上是會計主體，但其運作過程違反了會計主體假設(shè)對企業(yè)會計行為的規(guī)范。

　　由此可見，嚴格遵循財產(chǎn)獨立原則，理順產(chǎn)權(quán)關(guān)系，規(guī)范和完善企業(yè)法人制度，是現(xiàn)代企業(yè)制度的主體。在此基礎(chǔ)上，企業(yè)能夠獨立于資產(chǎn)所有者而存在，具有了自主經(jīng)營、自負盈虧的基本條件，成為真正意義上的法人主體，也才成為真正意義上的會計主體。否則，產(chǎn)權(quán)關(guān)系模糊不清，法人財產(chǎn)權(quán)似有若無，會計主體假設(shè)也就成了“虛設(shè)”。

　　二、有限責(zé)任原則與資本保全

　　現(xiàn)代企業(yè)有限責(zé)任原則是指財產(chǎn)上所承擔(dān)責(zé)任大小有限度的原則�！吨腥A人民共和國公司法》總則第三條規(guī)定“有限責(zé)任公司，股東以其出資額為限對公司承擔(dān)責(zé)任，公司以其全部資產(chǎn)對公司的債務(wù)承擔(dān)責(zé)任。股份有限公司，其全部資本分為等額股份，股東以其所持股份為限對公司承擔(dān)責(zé)任，公司以其全部資產(chǎn)對公司的債務(wù)承擔(dān)責(zé)任�！笨梢钥闯�，對股東而言，他們不負責(zé)超出所投財產(chǎn)數(shù)額的企業(yè)債務(wù)的清償。如果企業(yè)一旦資不抵債，倒閉破產(chǎn)，股東損失也僅限于投資財產(chǎn)或持有的股份而已。對企業(yè)而言，企業(yè)以其獨立支配的全部法人財產(chǎn)為限，享有民事權(quán)利，承擔(dān)民事責(zé)任，并對出資者承擔(dān)資產(chǎn)保值增殖的責(zé)任。也就是說，企業(yè)法人代表所有者使用后者的資產(chǎn)進行經(jīng)營，同時就承擔(dān)了保證所有者財產(chǎn)不受侵犯和適當增值的責(zé)任和義務(wù)。這就說明有限責(zé)任原則與資本保全存在著極為密切的聯(lián)系。具體分析如下：

　　資產(chǎn)保值的關(guān)鍵是實現(xiàn)資本保全。資本保全原則是計量企業(yè)經(jīng)營成果所必須遵循的財務(wù)概念。根據(jù)這一原則，只有在所有者投入企業(yè)的資本不受侵犯的前提下才能確認利潤，并據(jù)以進行分配。為了實現(xiàn)資本保全，必須建立資本金制度。資本金是指企業(yè)在工商管理部門登記的注冊資金，也是企業(yè)所有者出資所構(gòu)成的企業(yè)資本總額。根據(jù)資本金制度的有關(guān)規(guī)定，企業(yè)籌集到的資本金，在持續(xù)經(jīng)營過程中，除國家另有規(guī)定者外，不得以任何方式抽回投資，只能依法轉(zhuǎn)讓。企業(yè)在持續(xù)經(jīng)營中發(fā)生的損失只能作為企業(yè)的損益處理，不能沖減資本金。資本金制度為資本保全提供了制度上的保障。這種保障能否實現(xiàn)以及實現(xiàn)程度是否理想，要取決于資本金制度的運作情況。前已述及，資本金制度要求企業(yè)的經(jīng)營和分配業(yè)務(wù)，不侵犯所有者的投入資本，更不能用投入資本當作經(jīng)營收益加以分配。但是從目前狀況來看，資本金制度的運作情況不容樂觀。例如，在一些實行股份制試點的企業(yè)中，將國有資產(chǎn)低價折股；在一些企業(yè)進行產(chǎn)權(quán)交易時，將國有資產(chǎn)低價出售；更有甚者，有的企業(yè)將國有資產(chǎn)無償分給個人。以上種種現(xiàn)象有禁不止，屢禁不絕，導(dǎo)致國有資產(chǎn)的大量流失。筆者認為，究其根本原因，在于國有資產(chǎn)沒有人格化，沒有一個團體，一個部門，一個機構(gòu)能代表國家行使所有者的權(quán)益，無法對企業(yè)形成產(chǎn)權(quán)約束機制，有限責(zé)任就是一句空話。無論企業(yè)國有資產(chǎn)流失，或是經(jīng)營虧損，最終還是由國家負無限責(zé)任。在這種情況下討論資本保全只能是紙上談兵。

　　資本增殖是在保值的基礎(chǔ)上實現(xiàn)的。沒有實現(xiàn)保值，自然不可能形成增值。資本增殖主要來源于企業(yè)經(jīng)營活動創(chuàng)造的收益。只有在經(jīng)營中投入成本得到完全彌補，即資本得到保全之后，才能確認收益，并進而確認計量資本的增殖情況。

　　企業(yè)享有法人財產(chǎn)權(quán)的同時，就對出資者承擔(dān)了資產(chǎn)保值增殖的責(zé)任。這個責(zé)任反映在會計上，就是要使根據(jù)會計計量結(jié)果進行的分配，不損害企業(yè)的資本，還要在原有基礎(chǔ)上有一定幅度的增加。有鑒于此，企業(yè)會計報告的一個重要目標就是要正確反映所有者投入資本是否受到了損害，并且在資本不被侵蝕的前提下，能夠獲得收益多少。從目前的情況來看，這個目標的實現(xiàn)程度參差不齊，不可一概而論。前已述及，有少數(shù)企業(yè)出于追求承包期內(nèi)利潤最大化的動機，在會計核算中弄虛作假，導(dǎo)致承包期內(nèi)利潤虛增。這種虛假利潤沒有實現(xiàn)的紙上項目，當然不會構(gòu)成資本的有效增殖。而虛增的利潤在會計上卻被列為真實的收益加以分配，轉(zhuǎn)化為財政收入和職工獎金等。由于虛假利潤不導(dǎo)致資本增殖，那么虛利實分則不可避免地破壞資本保值。更為嚴重的問題還在于，企業(yè)的會計報表不能如實反映短期化行為對企業(yè)資本的侵蝕，反而代之以利潤遞增、效益良好的假象，從而，誤導(dǎo)投資者和有關(guān)機構(gòu)的判斷和決策，誘發(fā)對資本金的又一次侵犯，如此惡性循環(huán)，無疑會導(dǎo)致企業(yè)資本金最終蛻化成為徒有其表的空殼。加之有限責(zé)任尚未真正落實，最后還是要由國家為國有企業(yè)承擔(dān)全部損失。

　　有限責(zé)任制度是現(xiàn)代企業(yè)制度的核心，也是實現(xiàn)資本保全的必要條件。對企業(yè)而言，落實有限責(zé)任的關(guān)鍵是通過健全完善資本金制度和資產(chǎn)經(jīng)營責(zé)任制，增加自我約束力，使企業(yè)自負盈虧的責(zé)任真正落到實處。從而促使企業(yè)自覺按照市場供求關(guān)系和價值規(guī)律，支配、使用、處理和運作法人財產(chǎn)，謀求效益最大化，實現(xiàn)企業(yè)的自我發(fā)展。

　　現(xiàn)代企業(yè)制度的有限責(zé)任原則與企業(yè)法人財產(chǎn)權(quán)的性質(zhì)密切相關(guān)。企業(yè)法人的資產(chǎn)由若干股東以出資的形式組合而成。這種財產(chǎn)關(guān)系的股權(quán)式聯(lián)合，決定了財產(chǎn)出資人和企業(yè)法人之間存在一個責(zé)任形式的問題，即股東對企業(yè)債務(wù)承擔(dān)什么經(jīng)濟責(zé)任，以及企業(yè)法人對股東的資產(chǎn)承擔(dān)何種經(jīng)濟責(zé)任。可見，正是法人財產(chǎn)權(quán)的確立，不僅使企業(yè)和出資人成為兩個不同的、各自獨立的財產(chǎn)主體，也使它們成為兩個不同的、各自獨立的責(zé)任主體�，F(xiàn)代企業(yè)制度下的獨立法人財產(chǎn)權(quán)是有限責(zé)任制得以存在的前提條件，而有限責(zé)任制則對企業(yè)享有法人財產(chǎn)權(quán)起保證作用。如果產(chǎn)權(quán)關(guān)系不明，出資人和企業(yè)相互之間的責(zé)任義務(wù)也不清楚，那么形成有效產(chǎn)權(quán)約束機制就無從談起。沒有約束就沒有壓力，難以產(chǎn)生企業(yè)自我發(fā)展，實現(xiàn)法人資產(chǎn)保值增殖的內(nèi)在動力。這種情況反映在會計上，即為會計主體不完整，該主體的資本保全與否就無法確認與計量，或者說，該主體的資本得不到真正的保全。